Post on 17-Jul-2020
LA PLATA, 2 de febrero de 2016.---------------------------------------------------------------
AUTOS Y VISTOS: El expediente N° 2360-0116770, año 2009, caratulado
"MULTIJACTO S.A.”---------------------------------------------------------------------------------------
Y RESULTANDO: Que llegan a esta instancia las presentes actuaciones a raíz del
recurso de apelación glosado a fojas 1204/1225, incoado por el Sr. José Ignacio
Martínez Mora, en su carácter de apoderado de la firma MULTIJACTO S.A., y las
adhesiones de los Sres. Carlos Alberto Palmieri (fs. 1258), Viviana Ester Iturrarte (fs.
1262) y José Luis Rodrigo en su carácter de apoderado del Sr. Nishimura Shiro (fs.
1264), todos con el patrocinio letrado de la Dra. Gloria María Gurbista; y el Sr. José
Luis Rodrigo en su carácter de gestor de negocios del Sr. Moisés Paulo Zocatelli (fs.
1260), contra la Disposición Delegada SEFSC Nº 1157 de fecha 6 de mayo de 2013
(fs. 1067/1083) dictada por el Departamento de Relatoría Área Interior de ARBA.--------
---Que, por el citado acto se determinaron las obligaciones fiscales de la firma
MULTIJACTO S.A. en su carácter de contribuyente del Impuesto sobre los Ingresos
Brutos por el ejercicio de la actividad de “Venta al por mayor de máquinas, equipos e
implementación de uso en los sectores agropecuario, jardinería, silvicultura, pesca y
caza” (Código NAIIB 515110), por los períodos fiscales 2007 (enero a diciembre) y
2008 (enero a diciembre), estableciendo diferencias a favor del Fisco por un monto de
pesos novecientos cuarenta mil setecientos catorce con treinta centavos ($
940.714,30), con más los accesorios previstos en el art. 96 calculados a la fecha de su
efectivo pago -t.o. 2011-. Asimismo, se establece que el saldo a favor del
contribuyente asciende a pesos cuatro mil ochocientos dos con setenta centavos ($
4.802,30), art. 4°. Por el art. 5° se le aplica una multa del 10% del monto dejado de
abonar, conforme lo normado por el artículo 61 del Código Fiscal (t.o. 2011). A través
de su artículo 7° se declara la responsabilidad solidaria e ilimitada de los señores
Nishimura Shiro, Palmieri Carlos Alberto, Zocatelli Moisés Paulo e Iturrarte Viviana
Ester, atento a lo normado por los arts. 21 inc. 2), 24 y 63 del citado plexo normativo.--
---Que a fojas 1284 de conformidad con lo normado en el artículo 121 del Código
Fiscal (t.o. 2011), se elevan las actuaciones a éste Tribunal Fiscal de Apelación.---------
--- Que a fs. 1286, se deja constancia que se adjudicó la causa a la Vocalía de 3ra.
Nominación, a cargo de la Cra. Estefanía Blasco, que se integrará con los Vocales de
7ma. y 5ta. Nominación a cargo de los Dres. Mónica Viviana Carné y Carlos Ariel
Lapine, respectivamente (art. 2° del Reglamento de Procedimiento y 8° del Decreto-
Ley 7603/70 y sus modificatorias)..---------------------------------------------------------------------
---Que con la presentación efectuada a fs. 1317/1318, se tiene por cumplimentada la
intimación al pago de la contribución del art. 12 inc g) in fine y art. 13 del Decreto
4771/95 (fs. 1313).------------------------------------------------------------------------------------------
---Por auto del 12 de noviembre de 2013 (fs. 1326), se procede a dar traslado a
Representación Fiscal del Recurso de Apelación articulado, con remisión de
actuaciones por el término de (15) días, para que conteste agravios, acompañe y
ofrezca prueba y en su caso oponga excepciones (art. 122 del Código Fiscal t.o.
2011). Obra a fs. 1328/1335, el responde de dicha Representación. -------------------------
---A fojas 1375, y atento el ofrecimiento de prueba del recurso obrante a fs. 1204/1225
se resolvió no hacer lugar a las medidas probatorias por improcedentes.- (conf. art. 14
Reg. de Proc. del T.F.A. de la Pcia de Bs. As, arts. 362 y 377 del C.P.C.C.) y, en
atención al estado de las presentes actuaciones, se resuelve llamar "Autos para
Sentencia" (arts. 126 y 127 del Código Fiscal t.o. 2011).-----------------------------------------
Y CONSIDERANDO: I.- Que en el recurso interpuesto la parte expresa los agravios
que le causa la Disposición Delegada SEFSC Nº 1157/13, informando que la compañía
comercializa maquinas bajo la marca Jacto y productos para jardín y bosques bajo
distintas marcas comerciales tanto en sus oficinas de Arrecifes como a través de
concesionarios ubicados en distintos puntos de la provincia y del país. Que en todos
los casos la operatoria con los concesionarios – ya sea que estos actúen como
intermediarios o que adquieran para si la mercadería- se perfecciona entre ausentes
(e.g., envío de pedidos por e-mail, fax, teléfono, remisión de la mercadería y pago).----
---En el caso de las ventas perfeccionadas a raíz de la intervención de los
concesionarios, es a la jurisdicción del domicilio de aquellos donde Multijacto atribuyó
los ingresos de la operación. De igual forma en el caso de ventas directas a los
concesionarios, toda vez que la operación se perfecciona entre ausentes (conforme
art. 2°, inciso b), última parte, CM).----------------------------------------------------------------------
---Por su parte, ARBA sostiene que la operación se ha perfeccionado entre presentes
en las oficinas de la empresa en Arrecifes, atribuyendo el componente ingresos de la
operación (y los gastos asociados) a la provincia de Buenos Aires, por ser el lugar de
entrega de la maquinaria.----------------------------------------------------------------------------------
---El apoderado de la firma plantea la prescripción de las facultades de ARBA para
determinar y reclamar el IIBB –y sus accesorios y multa- correspondiente al periodo
fiscal 1/07 a 4/08. Cita articulado del Código Civil y jurisprudencia de la Corte suprema
de Justicia de la Nación que avalan sus dichos.-----------------------------------------------------
---Resume que el vencimiento del plazo para presentar la declaración jurada y realizar
el pago del anticipo del IIBB 4/08 operó el 19.5.08. Las acciones de ARBA para
formular un ajuste respecto de dicho período prescribieron entonces el 19.5.13. En los
períodos precedentes (1/07 a 3/08), la prescripción se cumplió con anterioridad a la
fecha señalada.-----------------------------------------------------------------------------------------------
---Idéntico razonamiento realiza aplicando las disposiciones del artículo 159 del Código
Fiscal, al reafirmar que las acciones de ARBA para ajustar el IIBB del período 1 a
11/07, imponer multa y reclamar accesorios se encuentran prescriptas.----------------------
---Plantea la inconstitucionalidad de los artículos 159 y 160 del Código Fiscal.-------------
---Que, en otro punto, sostiene la procedencia del criterio de atribución utilizado por
Multijacto, agregando que los antecedentes de la actividad de la firma y sus modus
operandi, dan cuenta que el criterio de atribución de ingresos debe ser el previsto en el
régimen general del Convenio Multilateral (artículo 2), conforme el siguiente detalle: 1.-
para las ventas concertadas a través de concesionarios y por aplicación del artículo 2,
inciso b) primera parte del Convenio, a la jurisdicción del domicilio de dichos
intermediarios; mientras que 2.- para las ventas efectuadas a los concesionarios,
también a la provincia en la que éstos se domicilian por ser adquirentes y tratarse de
operaciones perfeccionadas entre ausentes (conforme art. 2, inciso b última parte del
Convenio).-----------------------------------------------------------------------------------------------------
---Hace una referencia a la operatoria desplegada por Multijacto que vende sus
productos a través de los concesionarios, y salvo alguna excepción, no tiene clientes
que se acerquen a Arrecifes a adquirir los bienes. Agrega que los concesionarios
ofrecen los productos a su propia clientela en base a la folletería y a los catálogos
provistos por la empresa. Luego, remiten, ya sea por correo electrónico, por fax o por
teléfono, los pedidos concretos que estos les realizan, y convienen la forma de pago, el
tiempo de entrega y las demás condiciones propias de la operación comercial. En
ciertas oportunidades, vendedores de Multijacto se trasladan a los locales de los
concesionarios para participar en la determinación de algunas condiciones de la
operación (plazos, forma de pago, comisiones, etc.).----------------------------------------------
---Manifiesta que la jurisdicción del domicilio del concesionario es donde se perfecciona
la operación de venta y donde, consecuentemente, se “devenga” el ingreso de
Multijacto atribuible a aquella. En estos casos además, la jurisdicción del concesionario
coincide con la del domicilio del adquirente del bien (siendo relevante por tratarse de
operaciones entre ausentes). Cita resoluciones de la Comisión Arbitral. ---------------------
---Agrega que instrumentada la operación entre ausentes, resulta incuestionable que
los ingresos de aquellas hayan sido atribuidos por Multijacto a la jurisdicción del
domicilio del adquirente (último párrafo del art. 2 del CM). El Convenio expresamente
dispone que corresponde aplicar este criterio de atribución en este tipo de situaciones,
con lo cual no caben cuestionamientos a la mecánica de atribución de ingresos y
gastos utilizada por su mandante.-----------------------------------------------------------------------
---Argumenta que con la prueba acompañada a las actuaciones se acreditó la
reseñada operatoria. Explica con ejemplos la relación con diferentes clientes: CyS Agro
SRL, Agrolatina SRL y Todo Campo SRL, sin haber sido dicha documentación
valorada correctamente por el Fisco Provincial.-----------------------------------------------------
---Manifiesta que ya sea por el lugar de concertación o porque la venta se perfeccionó
entre ausentes, queda claro que se trata de operaciones donde la atribución del
ingreso, en modo alguno puede verificarse en la Provincia de Buenos Aires. —-----------
---Recuerda lo ordenado por el CM en su artículo 27, en relación a que la atribución de
ingresos y gastos atenderá a la realidad económica de los hechos, siendo aquí claro
que Multijacto no habría llegado a vender las maquinarias si es que no hubieran
participado los concesionarios referidos.--------------------------------------------------------------
---Sostiene que ARBA cuestiona la mecánica de atribución de ingresos aplicada por la
Compañía por “suponer” una concertación previa; “asumir” que la concertación de la
operación tuvo lugar de manera presencial; “conjeturar” que el origen de los ingresos
percibidos por Multijacto tienen su origen en la provincia de Buenos Aires y omitir toda
valoración de las constancias documentales aportadas que evidencian que la realidad,
es diametralmente opuesta a la situación fáctica que plantea.-----------------------------------
---Cita fallos emitidos por la Comisión Arbitral y la Comisión Plenaria. —--------------------
---En otro punto, argumenta que el reajuste del coeficiente de gastos propuesto por la
Resolución es el correlato de la forma de atribución de los ingresos que ARBA
propone. -------------------------------------------------------------------------------------------------------
---Plantea la nulidad de la resolución por ausencia de consideración de las defensas y
pruebas planteadas por la compañía. Cita jurisprudencia emanada de este Tribunal
Fiscal de Apelación que avalan sus dichos. —-------------------------------------------------------
---En otro punto se agravia de la aplicación de intereses resarcitorios al sostener que la
mora no le es imputable a la empresa ya que su conducta no obedeció más que al
seguimiento, no sólo de las normas vigentes, sino a la interpretación que de ellas han
hecho los precedentes de la Comisión Arbitral del CM.------------------------------------------
---Advierte que la empresa determinó, declaró y pago el IIBB de la Provincia de
acuerdo con los términos del CM y los precedentes de la Comisión Arbitral por ende,
resulta lisa y llanamente aplicable el principio civilista de mora inculpable por lo cual no
procede la pretensión fiscal en materia de intereses resarcitorios. Dicho principio
encuentra pleno sustento en el art. 4 del CF el cual establece que serán de aplicación
en forma subsidiaria las normas del derecho privado.---------------------------------------------
---Se agravia de la imposición de la multa por omisión al sostener que la empresa no
ha detraído materia imponible en la liquidación del IIBB, por lo que de ninguna manera
puede entenderse configurado el tipo de omisión. Aduce error excusable y cita
jurisprudencia avalando sus dichos.--------------------------------------------------------------------
---Se agravia de la extensión de la responsabilidad solidaria efectuada a los directores
en el art. 7 del acto en crisis.------------------------------------------------------------------------------
---Agrega que, conforme arts. 21 y 24 del Código Fiscal, la responsabilidad de los
directores por la deuda tributaria de las sociedades en las que ocupan dicho cargo no
es una responsabilidad objetiva o refleja, como indebidamente sostiene la resolución.
En ese sentido, la jurisprudencia ha entendido, que dicha responsabilidad se
corresponde sólo con una participación concreta del director y un determinado grado
de culpa o dolo en el cumplimiento de sus deberes tributarios como responsable por
deuda ajena. Cita doctrina y jurisprudencia.----------------------------------------------------------
---Añade que, no resulta razonable la atribución del elemento subjetivo a su conducta a
fin de asignarle la responsabilidad solidaria por la presunta deuda impositiva de la
empresa. Resulta lisa y llanamente que esas personas no pueden ser condenadas
como responsables solidarios atento que ninguno de ellos decidió la forma de liquidar
el tributo.--------------------------------------------------------------------------------------------------------
---Asimismo sostiene que, la imputación efectuada por la resolución vulnera la Ley
Nacional de Sociedades (arts. 31 y 75, inciso 12 de la Constitución Nacional).-------------
---Manifiesta que, en tanto las disposiciones del Código Fiscal no contemplan las
referidas disposiciones resultan inconstitucionales, lo que así deberá declararse.---------
---A fojas 1246 y siguientes ofrece prueba documental e informativa.-------------------------
---Deja planteada la Cuestión Federal, a fin de que quede habilitada la instancia
extraordinaria a que hace referencia el art. 14 de la ley 48, en razón de considerar que
se lesionarían principios y garantías constitucionales, entre los que cabe citar a los
consagrados por los arts. 17, 18, 28, 31, 75 inciso 12 y 19 de la Constitución Nacional.-
---Por su parte, a fojas 1258/1260/1262/1264, lucen agregadas las adhesiones
realizadas al recurso presentado por la firma, de los Sres. Carlos Alberto Palmieri, José
Luis Rodrigo -en su carácter de gestor de negocios del Sr. Moisés Paulo Zocatelli- ,
Viviana Ester Iturrarte, y José Luis Rodrigo en su carácter de apoderado de Nishimura
Shiro.------------------------------------------------------------------------------------------------------------
II.- Que a su turno, contesta agravios el Representante del Fisco rechazando el planteo
de nulidad articulado por los quejosos, respecto de lo cual destaca que esa Agencia ha
respetado las etapas y requisitos legales para emitir un acto válido y eficaz, añadiendo
que para que proceda la nulidad es necesario que la violación y la omisión de las
normas procesales se refieran a aquellas de carácter grave y solemne, influyendo
realmente en contra de la defensa. No hay nulidades por la nulidad misma, es decir,
que las nulidades no existen en el interés de la ley, por eso no hay nulidad sin
perjuicio.--------------------------------------------------------------------------------------------------------
---Destaca que la crítica trazada por los impugnantes se estructura sobre argumentos
que permiten vislumbrar que el mismo ha tenido participación y conocimiento de los
temas en crisis, por lo que habiendo ejercido debidamente su derecho de defensa en
juicio, no existe agravio que permita justificar la nulidad peticionada.-------------------------
---Con relación al rechazo de la producción de las pruebas ofrecidas y la pretendida
violación al derecho de defensa de la firma, refiere que de la lectura de la disposición,
a fs. 1074 vta., surge que el juez administrativo previo al análisis de las mismas,
decidió dar por agregada la prueba documental efectivamente aportada, mientras que
respecto a la prueba informativa se ha expresado por su inadmisibilidad considerando
que “…los extremos que pretende probar el quejoso se encuentran sobradamente
acreditados”. Cita jurisprudencia que avala sus dichos.-------------------------------------------
---Destaca que no obstante lo expuesto, el a quo dispuso la realización de una medida
para mejor proveer mediante la Disposición Delegada N° 3612, exponiendo las
conclusiones arribadas por el agente designado a fs. 1074/1076.------------------------------
---Sentado lo expuesto, aborda el tema de la prescripción opuesta, destacando en
relación a la remisión al Código Civil, que el Código Fiscal es un ordenamiento de
derecho sustantivo, y puede regular sus institutos en forma particular, sin sujeción a
ninguna otra ley de fondo. Ello, en ejercicio de los poderes no delegados por la
Provincia al Gobierno Federal, en cuanto se ha reservado el derecho de establecer
impuestos y contribuciones y, por elementales razones de coherencia, se encuentra
facultado para determinar el plazo prescriptivo de tales obligaciones. Las
circunstancias descriptas, en manera alguna se oponen a la supremacía de las leyes
nacionales previsto por el art. 31 de la Constitución Nacional, desde que no vulnera
ninguna de las garantías reconocidas por la Carta Magna, sino que se trata de las
facultades ejercidas por las Provincias en uso del poder reservado (arts. 104 y 105 de
la Constitución Nacional). Las normas del derecho común sólo resultan aplicables
supletoriamente por vía del art. 4° del Código Fiscal (T.O. 2011). El Derecho Tributario
se encuentra informado por principios específicos.-------------------------------------------------
---Agrega al respecto, que el Impuesto sobre los Ingresos Brutos se caracteriza por ser
un impuesto de ejercicio y, en razón de ello, los anticipos siempre están sujetos a la
liquidación final a realizarse con la declaración jurada anual; por ello, y siendo el tributo
en análisis de período fiscal anual -coincidente con el año calendario-, el cómputo del
plazo prescriptivo se inicia –de conformidad con lo dispuesto por el art. 159 del Código
Fiscal (T.O. 2011), el 1° de enero siguiente al año que se produzca el vencimiento de
la obligación de presentar la declaración jurada anual. Ergo, el cómputo a los efectos
de establecer en el presente la alegada prescripción comenzó el 1° de enero de 2009
para el período más antiguo -2007-. Así, habiéndose notificado el acto administrativo
en fecha 11 de junio de 2013 (fs. 1187/1190), se encuentra suspendido hasta los 90
días posteriores a que la Autoridad de Aplicación reciba las actuaciones en el marco de
las cuales este Tribunal Fiscal hubiere dictado sentencia declarando la incompetencia,
determinando el tributo, aprobando la liquidación practicada en su consecuencia, o en
su caso, rechazando el recurso presentado contra la determinación de oficio, de
conformidad con lo establecido por el art. 161 inc. a) del mismo cuerpo legal.-------------
---Por dichas razones, esa Agencia entiende que no le asiste razón a los apelantes,
encontrándose plenamente vigente a la fecha de notificación del acto la acción para
reclamar las diferencias ajustadas, correspondiendo rechazar el agravio en conteste.---
---En relación a los distintos planteos efectuados por los quejosos en torno a las
normas del Convenio Multilateral y su aplicación para la confección tanto del
coeficiente de ingresos como el de gastos, menciona que conforme lo informado por la
firma en el escrito recursivo, como asimismo en la presentación de fs. 1292, la
mencionada cuestión ha sido sometida a resolución de la Comisión Arbitral de
Convenio Multilateral, de conformidad con lo establecido por el art. 24 inc. b) y ccs. del
mencionado Convenio, atento que el contribuyente ha interpuesto acción ante dicho
organismo, se estará a dicha resolución.--------------------------------------------------------------
---En cuanto a la aplicación de los intereses previstos por el art. 96 del Código Fiscal
(T.O. 2011 y ccs. ants.), destaca que los mismos constituyen una reparación o
resarcimiento por la disposición de fondos de que se vio privado el Fisco ante la falta
de ingreso en término del impuesto, no requiriendo la prueba de culpabilidad en el
accionar del contribuyente, amén que tienden a remediar el daño producido por la
mera privación del capital. Comprobado el incumplimiento, corresponde su aplicación
hasta el momento de su efectivo pago. Cita jurisprudencia.--------------------------------------
---A la sanción impuesta, señala que habiéndose concluido sobre la procedencia de las
diferencias determinadas en autos, se encuentra configurado el tipo objetivo calificado
como omisión de tributos, resultando procedente la aplicación de la multa dispuesta
por el art. 61 del Código Fiscal (T.O. 2011). Resalta que la figura de la omisión definida
en el pre aludido artículo, describe la conducta de quien incumple total o parcialmente
el pago de las obligaciones fiscales a su vencimiento.---------------------------------------------
---Señala que para la aplicación de las multas, no resulta necesario el análisis de la
existencia de intención alguna por parte del infractor; aunque el contribuyente haya
liquidado e ingresado el impuesto de acuerdo a la interpretación subjetiva de las
normas aplicables, no por ello podría excusarse para la aplicación de las sanciones
estipuladas cuando existen incumplimientos comprobados. Concluye que la aplicación
de la multa resulta procedente, en razón de que, atento que el sujeto pasivo de la
obligación no cumplió en forma con el pago de la deuda fiscal, ni acreditó causal
atendible que bajo el instituto del error excusable lo exima, es responsable.----------------
---Respecto al error excusable, figura invocada por los impugnantes como causal
eventual que haría improcedente la multa, destaca que la firma no ha probado su
imposibilidad en el cumplimiento de su obligación, ni error alguno, por cuanto la misma
se limita a efectuar una interpretación conveniente a sus intereses.---------------------------
---En referencia a la responsabilidad solidaria expresa que la misma reconoce su
fuente en la ley (arts. 21, 24 y 63 del Código Fiscal –T.O. 2011), y se encuentra en
cabeza de quienes, si bien no resultan obligados directos del impuesto, como sujetos
pasivos directos del tributo, por la especial calidad que revisten o la posición o
situación especial que ocupan, el Fisco puede reclamarles la totalidad del impuesto
adeudado de manera independiente a aquél. Se trata de una obligación a título propio,
por deuda ajena.---------------------------------------------------------------------------------------------
---Agrega que la ley sólo exige al Fisco la comprobación del efectivo ejercicio del cargo
para imputar la responsabilidad. La prueba de la inexistencia de culpa se encuentra en
cabeza de los responsables (conf. Art. 24 Código Fiscal T.O. 2011), por lo que atento
la ausencia de dicha actividad, corresponde se rechace el agravio formulado.-------------
---Por otra parte, señala que no debe confundirse el marco regulatorio de la estructura
y funcionamiento de la sociedad (relaciones entre socios, etc.), cuya competencia para
legislar en la materia se encuentra atribuida de manera exclusiva a la Nación, con el
instituto de la solidaridad en materia fiscal, cuestión de competencia exclusiva de la
provincia, en virtud las facultades no delegadas a la Nación (art. 21 de la Constitución
Nacional). La solidaridad en materia civil, comercial, y tributaria reviste caracteres
disímiles, situación que no podría ocurrir si resultara procedente la sumisión legal
alegada.--------------------------------------------------------------------------------------------------------
---Aclara que la responsabilidad en este ámbito provincial no reviste carácter
subsidiario; la propia norma resulta clara cuando expresa que los declarados
responsables se colocan en la misma forma y oportunidad que rijan para los obligados
directos (art. 21 Código Fiscal T.O. 2011), razón por la cual se los trae al procedimiento
a fin de que ejerzan sus derechos en tiempo oportuno. Por ello los agravios impetrados
por los apelantes en materia de responsabilidad solidaria devienen improcedentes.------
---Al planteo de inconstitucionalidad, agrega que se trata de una cuestión vedada a la
presente instancia revisora, conforme expresa prohibición del art. 12 del Código Fiscal
–T.O. 2011-.---------------------------------------------------------------------------------------------------
---Por último, y con relación al planteo de caso federal, no siendo ésta la instancia
válida para su articulación, solicita se tenga presente para la etapa oportuna.--------------
III.- VOTO DE LA CRA. ESTEFANIA BLASCO: Que en atención al planteo efectuado
por la parte, corresponde decidir si la Disposición Delegada SEFSC Nº 1157 del 6 de
mayo de 2013 se ajusta a derecho.---------------------------------------------------------------------
---Que, a tenor a como serán resueltas las presentes actuaciones corresponde alterar
el orden de los agravios incoados por el apelante.--------------------------------------------------
A) Al agravio opuesto de prescripción de las obligaciones fiscales que se corresponden
con los períodos fiscales 2007 (enero a diciembre) y 2008 (enero a abril), adelanto
opinión respecto que las cuestiones que derivan de la misma han de ceñirse a la ley
vigente a la fecha del acto en crisis, es decir a los artículos 157 y 159 del Código Fiscal
T.O. 2011.------------------------------------------------------------------------------------------------------
---En cuanto al tratamiento del planteo de la prescripción de las acciones y poderes del
Fisco para determinar las obligaciones fiscales del contribuyente de autos y exigir su
cumplimiento, es preciso señalar que es reiterada y conteste la jurisprudencia local en
el sentido de que la Provincia conserva todas las facultades no delegadas a la Nación,
por vía de la Constitución Nacional (art. 121) y que fijar los plazos de prescripción de
las deudas fiscales, es una de ellas “...Si el sistema FISCAL establece específicamente
el plazo prescriptivo a la deuda proveniente de impuestos provinciales, la prescripción
civil sólo sería aplicable subsidiariamente, a falta de disposiciones expresas, desde
que el Código Civil está destinado a regir relaciones de derecho privado y no las que
se originan entre el Estado y sus gobernados, cuando aquél obra como poder público
en ejercicio de su soberanía e imperio- conf. Doctrina de la S.C.J.B.A. causa Ac.
58.937 del 31-III-1998.--------------------------------------------------------------------------------------
---Despejado ello, me remito al estudio y análisis de los arts. 157 y 159 del Código
Fiscal comprometidos en este instituto. En ese sentido el artículo 157 del Código Fiscal
(t.o. 2011) se orienta al mencionar y distinguir en el mentado instituto la acción y poder
de la autoridad, para determinar y exigir el pago de las obligaciones fiscales regidas
por este Código. Así el art. 157, reza que: “prescriben por el transcurso de cinco (5)
años las acciones y poderes de la Autoridad de Aplicación de determinar y exigir el
pago de las obligaciones fiscales regidas por este Código”. Mientras que el art. 159 del
Código Fiscal ( t.o 2011) establece que : “Los términos de prescripción de las acciones
y poderes de la Autoridad de Aplicación, para determinar y exigir el pago de las
obligaciones fiscales regidas por este Código, comenzarán a correr desde el 1º de
enero siguiente al año al cual se refieren las obligaciones fiscales, excepto para las
obligaciones cuya determinación se produzca sobre la base de declaraciones juradas
de período fiscal anual, en cuyo caso tales términos de prescripción comenzarán a
correr desde el 1º de enero siguiente al año que se produzca el vencimiento de los
plazos generales para la presentación de declaraciones juradas e ingreso del
gravamen.”-----------------------------------------------------------------------------------------------------
---Analizando el caso que nos ocupa, en el Impuesto sobre los Ingresos Brutos, el
hecho generador del mismo lo da, el desarrollo de actividades de carácter oneroso
efectuadas en el ámbito jurisdiccional del ente impositivo con carácter de habitualidad
(conf. Impuesto a los Ingresos Brutos, pág. 133 - Guiliani Fonrouge-Navarrine). El
gravamen se determina sobre “la base de los ingresos brutos devengados durante el
período fiscal por el ejercicio de la actividad gravada” (art. 187); siendo el período fiscal
“el año calendario” (art. 209); independientemente que su liquidación e ingreso sea
mediante anticipos bimestrales o mensuales (art. 209 párrafos 1, 2, 3 y 4).-------------
---Que, en el sentido descripto en el párrafo precedente surge que, en el art. 159 del
Código Fiscal al expresarse la excepción, respecto del modo del cómputo de la
prescripción, para los tributos que recauda la Autoridad de Aplicación, el Impuesto
sobre los Ingresos Brutos, es el que reviste la condición que establece la norma: “para
las obligaciones cuya determinación se produzca sobre la base de declaraciones
juradas de período fiscal anual”. Y considerando que la liquidación es mediante
anticipos, tanto en los mensuales (12) como los bimestrales (6), los mismos se
encuentran venciendo en el mes de enero del año siguiente al año calendario -
considerado como período fiscal – por lo que debe interpretarse que la determinación y
exigibilidad de la obligación y su excepción se relaciona unívocamente con el Impuesto
sobre los Ingresos Brutos.---------------------------------------------------------------------------------
---En relación a los términos de prescripción, siendo éstos terminales, para que ellos
operen deben darse las condiciones que la ley establezca, en cuanto los plazos y
forma de computarlo (conforme se ha expedido este Tribunal en las causas “Urrutti
Guillermo G.”, Sala I del 21/11/2002; “Vernengo y Vernengo S.A”. Sala III del
10/10/2002; “Bustos Funes Antonio,” de la Sala II del 3/11/2005; entre otros) como
también debe ser analizada la existencia de causales de suspensión o interrupción
(arts. 160 y 161 del Código Fiscal), ya que advirtiéndose la existencia de alguna de
ellas, mediante una norma legal excepcional, la prescripción no opera inmediatamente.
Advierto en este sentido que, dictada la Disposición Delegada N° 1157, hoy
impugnada, y notificada a las partes el 13 de junio de 2013– ver fs.1186/1190-, y
juzgándola a la luz de la ley vigente al momento de producirse el hecho jurídico, atento
la teoría del consumo jurídico, concluyo que se ha configurado el supuesto que regla el
artículo 160 inciso a) del Cuerpo Legal citado. Así, el comienzo del cómputo de las
obligaciones fiscales correspondientes a los años 2007 y 2008, lo fueron a partir del 1°
de enero del año 2009, y las del año 2008, el 1° de enero de 2010, por lo que habiendo
ocurrido la causal de suspensión citada, concluyo que no ha operado la prescripción de
las obligaciones fiscales, situación que perdurará -en su caso- hasta 90 días después
de recaída la sentencia de este Tribunal, lo que así voto.-----------------------------------------
B) Del fondo de la cuestión. Presentación del caso ante la Comisión Arbitral de
Convenio Multilateral: Que a fin de resolver sobre la justicia del acto administrativo
impugnado, cabe tener en consideración que la firma contribuyente, se presentó ante
la Comisión Arbitral de Convenio Multilateral solicitando el estudio del caso concreto,
habiéndose expedido dicho Organismo mediante la Resolución C.A. N° 4/2015 (fs.
1355/1358).----------------------------------------------------------------------------------------------------
---Tal como se ha pronunciado esta Sala en oportunidades anteriores, las decisiones
de la Comisión Arbitral respecto de cuestiones sometidas a su consideración resultan
obligatorias para las partes en el caso concreto, conforme doctrina del art. 24 inciso b)
del texto del Convenio Multilateral (“Localiza Localizadora S.A.” sentencia del
22/12/2005, reg. 570, entre otras). En igual sentido la Suprema Corte de Justicia de la
Provincia de Buenos Aires, ha resuelto que “las normas del Convenio Multilateral
resultan de cumplimiento obligatorio para las provincias que lo concertaron, las que por
ende deben acatamiento a las resoluciones de los organismos creados por dicho
convenio, cuya competencia para resolver controversias como la presente ha sido
expresamente pactada por los fiscos adherentes” (Causa B-48.288 del 19/10/82 “R.P.
Scherer Argentina S.A.I.C. contra poder Ejecutivo demanda contencioso
administrativa” en Acuerdo y Sentencias Tomo 1982 III- Pág. 105).---------------------------
---Asimismo, expresa Mario Enrique Romani, en “La acción ante la Comisión Arbitral
del Convenio Multilateral y el procedimiento contencioso-tributario local” en Revista
Rentas Número Extraordinario 2° Aniversario, pág 113, afirmando la obligatoriedad de
acatar las decisiones de los organismos del Convenio Multilateral, tanto para el Fisco
como para el sujeto tributario. Se advierte que, de no ser así, las resoluciones de aquel
Organismo, en las cuestiones sometidas a su consideración, pasarían a ser decisiones
meramente declarativas, sin vigencia efectiva. ------------------------------------------------------
---En el presente caso, tal como ha sido puesto de manifiesto en los Considerandos I y
II, el tema de fondo se plantea en relación a cómo imputar los ingresos de Multijacto
S.A. , ratificando o no, en consecuencia, el coeficiente de gastos efectuado por la
firma.------------------------------------------------------------------------------------------------------------
---Que, en razón de ello, entiendo que debe confirmarse el criterio de distribución de
ingresos y gastos efectuado por el apelante, en virtud de la decisión arribada por el
Organismo del Convenio Multilateral que, en sus partes pertinentes establece: ”Que la
firma contribuyente, en su presentación, señala que ARBA realizó ajustes que se
originaron en la impugnación del criterio utilizado por Multijacto para la atribución de
ingresos y gastos en operaciones celebradas a través de concesionarios ubicados en
otras provincias y formalizadas con tales concesionarios a través de los medios
enumerados en el artículo 1°, último párrafo, del Convenio Multilateral. (...) En todos
los casos, la operatoria con los concesionarios -ya sea que éstos actúen como
intermediarios o que adquieran para sí la mercadería- se perfecciona entre ausentes
(envío de pedidos por e-mail, fax o teléfono, remisión de la mercadería y pago). Que
en el caso de las ventas perfeccionadas a raíz de la intervención de los
concesionarios, es a la jurisdicción del domicilio de éstos donde Multijacto atribuyó los
ingresos y gastos de las operaciones. De igual forma en el caso de ventas directas a
los concesionarios, toda vez que la operación se perfecciona entre ausentes”. Por su
parte “... la representación del fisco de la Provincia de Buenos Aires informa que la
ARBA procedió a modificar el coeficiente de ingresos, atribuyendo los ingresos
correspondientes a la venta de las maquinarias agrícolas al lugar de entrega de las
mismas, en el depósito sito en Ruta 8 Km. 176 de la localidad de Arrecifes, Provincia
de Buenos Aires, lo que ha quedado corroborado con los remitos agregados por el
contribuyente, en los cuales se observa la leyenda: "Transporte Propio". Con las
posturas expuestas, queda el análisis de la causa por la Comisión Arbitral que observa:
“el conflicto estriba en que Multijacto S.A. pretende que las operaciones por la venta
de los productos que comercializa estén comprendidas en el último párrafo del art. 1°
del C.M. y tributar de acuerdo al art. 2°, inc. b), del mismo. Por su parte, ARBA
sostiene que los ingresos deben atribuirse al lugar de entrega de la mercadería, esto
es en la Provincia de Buenos Aires.”-------------------------------------------------------------------
---La resolución 4/15 continúa señalando que: “... esta Comisión tiene dicho en varios
precedentes que cualquiera sea la forma de comercialización, los ingresos deben
asignarse al lugar de donde provienen”; agregando que: “... en suma, los ingresos
provenientes de las operaciones que efectúa Multijacto S.A. deben asignarse a la
jurisdicción del domicilio del adquirente. Que en materia de gastos, la empresa indica
que se abonó la retribución por participación en la venta, en la forma de "entrega
técnica” (sustitutiva de la cuenta comisiones), que es el mecanismo que utiliza
Multijacto para que el concesionario obtenga un beneficio económico derivado de la
operación de venta en la cual ha participado, y se corresponde con el lugar donde el
gasto es efectivamente soportado”.---------------------------------------------------------------------
---Que finalmente sostiene que: “... de los argumentos expresados por la quejosa,
resulta prudente y razonable ratificar el coeficiente de gastos determinado por la firma,
que responde al criterio de imputación de ingresos utilizado por Multijacto (...);
resolviendo ... Hacer lugar a la acción interpuesta en el Expte. No 1122/2013
“Multijacto S.A. c/Provincia de Buenos Aires”, por la firma referida contra la
Disposición Delegada N° 1157 emitida por el Departamento de Relatoría Área Interior
de la Agencia de Recaudación de la Provincia de Buenos Aires (ARBA), conforme a lo
expuesto en los considerandos precedentes (ver fs. 1355 y ss.).-------------------------------
---En este sentido, es de observar que la citada resolución dirime aquella cuestión
planteada en esta instancia, respecto de la asignación de ingresos por las ventas
realizadas por el contribuyente. -------------------------------------------------------------------------
---Por ello, los agravios realizados respecto a este punto han perdido relevancia, ante
lo decidido por el citado Organismo del Convenio. -------------------------------------------------
---Así las cosas, siendo que lo resuelto en los casos concretos es de aplicación
obligatoria para las partes -art. 24 inc b) del Convenio Multilateral corresponde
confirmar el criterio expuesto por la Resolución C.A. 4/2015, respecto de las citadas
cuestiones. ----------------------------------------------------------------------------------------------------
---Que como consecuencia de lo anteriormente expuesto, corresponde revocar la
Disposición Delegada Nº 1157 dictada por el Departamento de Relatoría Área Interior
de ARBA de la Agencia de Recaudación de la Provincia de Buenos Aires, que así se
declara. --------------------------------------------------------------------------------------------------------
---Que en virtud de ello, y más allá de la razón —o no— que asista al recurrente
respecto de las restantes cuestiones planteadas, éstos han perdido relevancia y
convierten en abstracto el tema, toda vez que por la falta de perjuicio actual, se ha
desvanecido el interés jurídico concreto. Esto, torna inútil el dictado de un
pronunciamiento que resuelva dichas cuestiones, según lo expuesto por la Suprema
Corte de Justicia de la Provincia de Buenos Aires, al decir que “En razón de lo
expuesto, y revocando el fallo de la alzada por los argumentos vertidos, deviene
innecesario abordar los restantes agravios reseñados en la pieza recursiva (...) Como
ya resolvió esta Corte, es abstracto el pronunciamiento que recae sobre una cuestión
que carece de gravitación en el resultado del pleito (conf. Ac. 34.322, sent. del 24-IX-
985 en “Acuerdos y Sentencias”, 1985-II-754)” (en autos “Tarca, Aldo Alfredo contra
Carnevale, Eusebio Arístides. Cobro de pesos”, de fecha 24/03/04, Ac. 83.006, entre
muchos otros); que así también se declara. ---------------------------------------------------------
POR ELLO, RESUELVO: 1°) Hacer lugar al recurso de apelación glosado a fojas
1204/1225, incoado por el Sr. José Ignacio Martínez Mora, en su carácter de
apoderado de la firma MULTIJACTO S.A., contra la la Disposición Delegada SEFSC
Nº 1157 de fecha 6 de mayo de 2013 (fs. 1067/1083) dictada por el Departamento de
Relatoría Área Interior de ARBA. 2°) Revocar la citada disposición. Regístrese,
notifíquese a las partes y a la Fiscalía de Estado y devuélvase.--------------------------------
VOTO DE LA DRA. MÓNICA VIVIANA CARNÉ: Sin perjuicio de la elevada
consideración que me merece la opinión de la Vocal Instructora, en orden a no
compartir plenamente sus fundamentos, entiendo necesario realizar algunas
consideraciones, no obstante adelantar que comparto el criterio resolutivo propuesto.- -
---A tal fin, corresponde analizar el agravio de prescripción de los períodos fiscales
2007 (enero a diciembre) y 2008 (enero a abril), incoados por el recurrente, quien
considera que resultan aplicables las normas del Código Civil.--------------------------------
---Respecto al planteo de inconstitucionalidad de los artículos 159 y 161 del Código
Fiscal T.O. 2011, por encontrarse en pugna con el Código Civil, debo anticipar que no
ignoro la doctrina sentada por la Corte Suprema de Justicia de la Nación recaída en la
causa “Filcrosa”, ratificada en “Municipalidad de Resistencia c/ Lubricom S.R.L.
s/ejecución fiscal” sentencia del 08/09/09 y los pronunciamientos en similar sentido de
la Suprema Corte de la Provincia a partir de “Fisco de la Provincia de Buenos Aires.
Incidente de revisión en autos: Cooperativa Provisión de Almaceneros Minoristas de
Punta Alta Limitada” del 30 de mayo de 2007, que declaró la inconstitucionalidad del
artículo 119 del Código Fiscal T.O. 1999 (artículo 132 T.O. 2004; artículo 158 T.O.
2011). ----------------------------------------------------------------------------------------------------------
---La doctrina emergente de los citados precedentes puede sintetizarse expresando
que, la prescripción liberatoria constituye una de las facetas principales del régimen de
las obligaciones, el cual está regulado por el régimen de fondo del Código Civil y, por
lo tanto, resultarían inválidas las legislaciones provinciales o municipales
contrapuestas a tal ordenamiento, o dicho de otro modo, que excedan el plazo de
cinco años previsto en el citado plexo.-----------------------------------------------------------------
---En autos “Fisco c/ FADRA SRL” del 14 de julio 2010, el Fisco Provincial cuestionó,
mediante recurso extraordinario de inaplicabilidad de ley, el pronunciamiento de la
Sala I de la Cámara Primera de Apelación en lo Civil y Comercial del Departamento
Judicial de Bahía Blanca que declaró la inconstitucionalidad del artículo 134 del
Código Fiscal T.O. 2004 (artículo 160 T.O. 2011), que establece las causales de
interrupción de la prescripción que ciertamente prevé supuestos distintos a los de la
norma de fondo (artículo 3986, primer párrafo del C.C.). La Corte Provincial expresa
en su sentencia que la solución en el caso conlleva, indudablemente, una extensión de
la doctrina que emerge de la causa "Filcrosa”, pues el confronte ya no se realiza con el
artículo 4027 inc. 3 sino con el artículo 3986 del Código Civil (conforme voto del Dr.
Soria) y recuerda que en un antecedente propio, se declaró la inconstitucionalidad del
artículo 119 del C.F. (T.O. 1999) en cuanto establecía plazos prescriptivos
escalonados, no sorteando con éxito el análisis de razonabilidad que exige el control
de la garantía de igualdad (conforme voto del Dr. Negri). De tal manera concluyen,
rechazando por mayoría, el recurso extraordinario de inaplicabilidad de ley,
interpuesto por la Fiscalía de Estado.------------------------------------------------------------------
---Así las cosas cabe preguntarse entonces, si es posible extender la doctrina
emergente de tales pronunciamientos a la cuestión que se debate en estas
actuaciones, esto es el modo de contar los plazos, es decir considerar inconstitucional
el artículo 159 del Código Fiscal T.O. 2011, tal como lo peticiona el apelante.-------------
---Considero pertinente, recordar previa y sucintamente las características del
gravamen en examen, señalando en tal sentido que el Código Fiscal reglamenta el
Impuesto sobre los Ingresos Brutos, gravando el ejercicio habitual y a título oneroso en
jurisdicción de la provincia de Buenos Aires, del comercio, industria, profesión, oficio,
etc. o de cualquier otra actividad a título oneroso, lucrativo o no (art. 182 CF T.O.
2011). Asimismo establece que la gabela se determinará sobre la base de los ingresos
brutos devengados durante el período fiscal por el ejercicio de la actividad gravada,
salvo disposición legal en contrario (art. 187 CF T.O. 2011); dispone también que el
período fiscal será el año calendario y que el impuesto se ingresará mediante anticipos
mensuales o bimestrales; estipulando que juntamente con el pago del último anticipo
del año, deberá presentarse una declaración jurada que incluirá el resumen de la
totalidad de las operaciones del período (art. 210 T.O. 2011).----------------------------------
---En lo relacionado con las disposiciones que legislan sobre la prescripción, el artículo
157 CF T.O. 2011 establece que “Prescriben por el transcurso de cinco (5) años las
acciones y poderes de la Autoridad de Aplicación de determinar y exigir el pago de las
obligaciones fiscales regidas por este Código y para aplicar y hacer efectivas las
sanciones en él previstas”. ------------------------------------------------------------------------------
---A su vez el artículo 159 CF T.O. 2011 dispone que: “Los términos de prescripción de
las acciones y poderes de la autoridad de aplicación, para determinar y exigir el pago
de las obligaciones regidas por este Código, comenzarán a correr el 1° de enero
siguiente al año al cual se refieren las obligaciones fiscales, excepto para las
obligaciones cuya determinación se produzca sobre la base de declaraciones juradas
de período fiscal anual, en cuyo caso tales términos de prescripción comenzarán a
correr desde el 1º de enero siguiente al año que se produzca el vencimiento de los
plazos generales para la presentación de declaraciones juradas e ingreso del
gravamen.”----------------------------------------------------------------------------------------------------
---De acuerdo a ello, debo indicar que efectivamente, hasta el presente, ni la C.S.J.N.
ni S.C.J.B.A. se han pronunciado sobre la inconstitucionalidad de las normas del
Código Fiscal que reglamentan el inicio del cómputo del plazo de la prescripción. Así
las cosas, no puedo en esta instancia dejar de considerar lo estipulado en el artículo
12 del Código de la materia. Sobre la cuestión a resolver, el citado artículo,
concretamente expresa: “Los órganos administrativos no serán competentes para
declarar la inconstitucionalidad de normas tributarias pudiendo no obstante, el Tribunal
Fiscal, aplicar la jurisprudencia de la Corte Suprema de Justicia de la Nación o
Suprema Corte de Justicia de la Provincia que haya declarado la inconstitucionalidad
de dichas normas.” En idéntico sentido el artículo 14 de la Ley Orgánica del Tribunal
Nº 7603/70, por lo que me encuentro impedida de acceder a la petición formulada por
la apelante, situación que inevitablemente conlleva a que en esta instancia tal
declaración no pueda prosperar, lo que así se declara.------------------------------------------
---En ese sentido remitiéndome a las normas fiscales supra mencionadas y a los
fundamentos ya expuestos respecto de estas, cabe colegir que el plazo quinquenal de
prescripción de las acciones y poderes de la Autoridad de Aplicación para determinar y
exigir el pago del impuesto sobre los Ingresos Brutos del período fiscal más antiguo
2007, comenzó a correr el 1° de enero de 2009 (cf. artículo 159 Código Fiscal T.O.
2011), y hubiera finalizado el 1º de enero de 2014, sin embargo, tal como surge de la
notificación de la Disposición Delegada SEFSC Nº 1157, efectuada el día 13 de junio
de 2013, se ha verificado en autos la causal suspensiva establecida por el artículo 161
inc a) del Código Fiscal (T.O. 2011). En orden a ello, al igual que la vocal instructora,
entiendo que el planteo de prescripción respecto del gravamen, no puede prosperar, lo
que así declaro.---------------------------------------------------------------------------------------------
---En referencia al planteo de nulidad articulado, resulta oportuno recordar en esta
instancia que, conforme lo establece el artículo 128 del Código Fiscal -T.O. 2011-, el
recurso de apelación comprende el de nulidad. Tal aseveración implica desconocerle
autonomía a este último, lo que deriva en la lógica consecuencia que, en el supuesto
en que la resolución recurrida en sí misma adolezca de vicios que afecten su eficacia,
el tratamiento de la nulidad deberá evacuarse a partir del recurso de apelación.----------
---Cabe señalar que, el citado artículo circunscribe el ámbito de procedencia de la
nulidad y con cita de los artículos 70 y 114, prescribe en forma detallada cuáles son
los requisitos ineludibles que debe contener una Resolución a fin de que cause efectos
jurídicos y no se encuentre viciada por ausencia de requisitos formales o sustanciales.
---Sobre el punto, es de resaltar que para que procedan las nulidades procesales éstas
deben ser de carácter grave, capaces de poner en peligro el derecho que asiste a la
parte reclamante, influyendo realmente en contra de la defensa, siempre dentro de un
marco de interpretación restrictiva...”, de ello deriva que para su procedencia debe
existir un interés concreto lesionado, de lo contrario las nulidades no tendrán acogida
favorable. (Conf. S.C.B.A., LL t.70, pág. 667 y Fallos 262:298).-------------------------------
---No puedo sino adelantar la suerte adversa que ha de correr el agravio basado en la
ausencia de consideración de las defensas y pruebas ofrecidas por la firma.--------------
---Analizado el acto apelado y teniendo en consideración lo dispuesto por el artículo
128 del Código Fiscal T.O. 2011, puedo adelantar que la disposición apelada contiene
los elementos constitutivos formales para sustentar lo resuelto en ella y se encuentran
explicitadas las razones y fundamentos que llevaron a la Autoridad de Aplicación al
rechazo de la prueba ofrecida.--------------------------------------------------------------------------
---Así, a fojas 1073vta./1075 es posible advertir que el juez administrativo ha tenido en
cuenta y valorado al tomar su decisión las prueba ofrecidas, incluso ha dictado una
medida para mejor proveer a fin de alcanzar la verdad material.-------------------------------
---Al respecto, debe recordarse que este Tribunal en oportunidad de expedirse acerca
de la nulidad ha expresado: “...La mera exteriorización de un criterio diverso respecto
de aquel que tuviere en su apreciación el ente fiscal, reviste una situación ajena al
marco del recurso de nulidad...” (“La Estrella S.A.” del 31/08/88), agregando que: “...en
este contexto es dable destacar que el objetivo de las nulidades es el resguardo de la
garantía constitucional de la defensa en juicio, debiendo acreditarse en cada caso el
perjuicio concreto de ese derecho. Por ello las nulidades no pueden decretarse para
satisfacer un interés teórico, sino únicamente cuando ellas hayan redundado en un
perjuicio positivo para el derecho de quien las solicita. Lo contrario sería declarar la
nulidad por la nulidad misma” (“Unilever de Argentina” sentencia del 30/08/05, Registro
N°657, “Volkswagen de Argentina” del 16/03/06, Registro N° 821, “Caminos del
Atlántico S.A Concesionario” del 02/05/06, Registro N° 856).-----------------------------------
---Por lo expuesto, y teniendo en cuenta que en la presente instancia se ha producido
la prueba ofrecida por la apelante, entiendo que el hecho que la quejosa discrepe con
la valoración realizada no autoriza la declaración de nulidad peticionada, ni observo
vulneración alguna del derecho de defensa en juicio ni de la garantía del debido
proceso como lo alega, por lo que el agravio articulado no puede prosperar, lo que así
declaro.------------------------------------------------------------------------------------------------------- .
---Sorteado lo que fuera el agravio nulificante, corresponde continuar el análisis del
acto recurrido señalando, que luego del dictado de la Disposición Delegada SEFSC
Nº 1157, el apelante en uso de los derechos que como contribuyente de Convenio
Multilateral le asisten, ha presentado recurso de apelación ante la Comisión Arbitral -
Organismo de aplicación del Convenio Multilateral- que se expidió oportunamente.-----
---De tal manera el dictado de la Resolución Nº 4/2015 CA, obliga a que la cuestión de
fondo, deba ser resuelta con estricto apego a lo decidido por el Órgano del Convenio
en las mismas.----------------------------------------------------------------------------------------------
---Ello es así, pues dentro de las funciones de dicho organismo, se encuentra la de
resolver las cuestiones sometidas a su consideración en casos concretos, tanto por los
fiscos como los particulares, que se originen en la aplicación de las normas del
Convenio Multilateral, siendo su decisión obligatoria para las partes en el caso resuelto
-artículo 24 inciso “b” del Convenio Multilateral-, (conf. TFABA, Sala III, “Automóviles
Exclusivos S.A.”, 17/06/2004, Registro N° 369 y “La Vecinal de la Matanza”,
23/03/2011, Registro N° 2155).-------------------------------------------------------------------------
---En tal sentido, comparto el Dictamen del Procurador de la Corte Suprema de
Justicia Nacional, Dr. Máximo I. Gómez Forgues (in re: “Municipalidad de Morón v.
S.A. Deca, I. y C. y Otra”, Fallos: 294:420). --------------------------------------------------------
---Por esta razón, si la decisión dictada por el organismo de aplicación del Convenio
Multilateral ha resuelto definitivamente la cuestión sometida a su jurisdicción, no
resulta procedente requerir ni realizar un nuevo examen de ello en el procedimiento
que se sustancia en este Tribunal Fiscal, por la sola circunstancia de haberse
escindido de las actuaciones que contemplan el mismo agravio (conf. TFABA, Sala III,
“La Vecinal de la Matanza”, 23/03/2011, Registro N° 2155).------------------------------------
---En estos términos, la Comisión Arbitral dictó con fecha 18 de febrero de 2015 la
Resolución Nº 4, por la cual resolvió “Hacer lugar a la acción interpuesta en el Expte.
N° 1122/2013 “MULTIJACTO S.A. c/Provincia de Buenos Aires”, por la firma referida
contra la Disposición Delegada N° 1157 emitida por el Departamento de Relatoría
Área Interior de la Agencia de Recaudación de la Provincia de Buenos Aires (ARBA),
conforme a lo expuesto en los considerandos precedentes...”. Resolución que ha
quedado firme conforme surge de fojas 1366.------------------------------------------------------
---En dicha instancia se controvierte la aplicación del Convenio Multilateral en la
atribución de ingresos y gastos en operaciones celebradas a través de concesionarios
ubicados en otras provincias.---------------------------------------------------------------------------
---En lo esencial, el mencionado Organismo resuelve: “...Que en suma, los ingresos
provenientes de las operaciones que efectúa Multijacto S.A. deben asignarse a la
jurisdicción del domicilio del adquirente. Que en materia de gastos, la empresa indica
que se abonó la retribución por participación en la venta, en la forma de “entrega
técnica” (sustantiva de la cuenta comisiones”), que es el mecanismo que utiliza
Multijacto para que el concesionario obtenga un beneficio económico derivado de la
operación de venta en la cual ha participado, y se corresponde con el lugar donde el
gasto es efectivamente soportado. Que en tal sentido, de los argumentos expresados
por la quejosa, resulta prudente y razonable ratificar el coeficiente de gastos
determinado por la firma, que responde al criterio de imputación de ingresos utilizado
por Multijacto...”---------------------------------------------------------------------------------------------
---Así las cosas, siendo que lo resuelto en los casos concretos es de aplicación
obligatoria para las partes -art. 24 inc. b) del Convenio Multilateral, corresponde a
tenor de lo resuelto por la Comisión Arbitral, hacer lugar parcialmente a los agravios
esbozados por la firma, lo que así declaro.----------------------------------------------------------
---Respecto de la multa por omisión aplicada sobre el impuesto omitido, este Tribunal
ha sostenido que la conducta punible consiste en no pagar o pagar en menos a su
vencimiento el tributo en cuestión, concretándose la materialidad de la infracción en la
omisión del tributo. Además, se ha dicho que en materia de subjetividad, se exige un
mínimo, posibilitándose la demostración de error excusable de hecho o de derecho
(conf. artículo 61 del Código Fiscal T.O. 2011 y concordantes de años anteriores),
recayendo en el contribuyente la prueba de la ausencia del elemento subjetivo.---------
---En alusión al error excusable, este Cuerpo ha tenido en consideración lo sostenido
por la Suprema Corte de la Provincia de Buenos Aires en cuanto tiene resuelto que
esta figura requiere un incumplimiento razonable, prudente y adecuado a la situación,
hallándose exento de pena quien demuestre que, pese a su diligencia y en razón de
graves y atendibles circunstancias que acompañaron o precedieron a la infracción,
pudo o debió creer que su acción no lesionaría el precepto legal ni el interés del erario
(conf. causas publicadas en D.J.B.A t. 120; pág. 209; t. 121 pág. 47, t pág. 337, etc.).-
---En autos, el elemento objetivo se encuentra configurado, en virtud de haber omitido
parcialmente el apelante oblar el tributo a su vencimiento -ver fojas 1070-. No obstante
ello, cabe afirmar respecto del error excusable, que en el presente se configura la
causal exculpatoria aludida con fundamento en la complejidad interpretativa del texto
del Convenio Multilateral. Por ello, considero procedente dejar sin efecto la multa por
omisión impuesta, lo que así declaro.-----------------------------------------------------------------
---Finalmente corresponde hacer referencia a lo manifestado por el contribuyente,
sobre la responsabilidad solidaria, siendo del caso señalar que la solidaridad tributaria
implica que dos o más sujetos se encuentran obligados al cumplimiento total de la
misma prestación fiscal, así al delinearse la figura del responsable, la legislación ha
declarado obligado al pago, además del sujeto pasivo del impuesto, a una persona
diversa, en razón de una relación de hecho o derecho de éste con el contribuyente.---
---Así el artículo 21 del Código Fiscal, en su parte pertinente establece “Se
encuentran obligados al pago de las obligaciones fiscales de los distribuyentes, en la
misma forma y oportunidad que rija para estos, las siguientes personas: ….. 2.- Los
integrantes de los órganos de administración, o quienes sean representantes legales
de personas jurídicas ...” .-------------------------------------------------------------------------------
---A su vez el art. 24 CF TO 2011 dispone en lo que aquí interesa que: “Los
responsables indicados en los artículos 21 y 22, responden en forma solidaria e
ilimitada con el contribuyente por el pago de los gravámenes. Se eximirán de esta
responsabilidad si acreditan haber exigido de los sujetos pasivos de los gravámenes
los fondos necesarios para el pago y que estos los colocaron en la imposibilidad de
cumplimiento en forma correcta y tempestiva....”.--------------------------------------------------
---Por otro lado el artículo 63 del Código Fiscal (T.O. 2011) prescribe: “En todos los
supuestos en los cuales, en virtud de lo previsto en este Código o en sus Leyes
complementarias, corresponda la aplicación de multa, si la infracción fuera cometida
por personas jurídicas regularmente constituidas, serán solidaria e ilimitadamente
responsables para el pago de la misma los integrantes de los órganos de
administración. De tratarse de personas jurídicas irregulares o simples asociaciones,
la responsabilidad solidaria e ilimitada corresponderá a todos sus integrantes.”.--------
---La norma en este caso equipara a los llamados “responsables”, con los
contribuyentes en cuanto sujetos pasivos de la obligación tributaria. El fisco puede
demandar la deuda tributaria, en su totalidad, a cualquiera de ellos o a todos de
manera conjunta, dando muestras de una clara concepción garantista. El responsable
tributario tiene una relación directa y a título propio con el sujeto activo, de modo que
actúa paralelamente o al lado del deudor, pero no en defecto de éste. (Conf. Giuliani
Fonrouge “Código Fiscal de la Provincia de Buenos Aires”, pág 37. Ed. Depalma.
Buenos Aires, 1980). --------------------------------------------------------------------------------------
---En cuanto a quienes administran o tienen la disponibilidad de los fondos de la
sociedad, son responsables por los hechos u omisiones en que incurriesen y de su
conducta deriva la solidaridad con lo deudores de los gravámenes. Al Fisco le basta
con probar que se está en presencia de una representación legal o convencional, ya
que de ella se presume que el representante posee facultades respecto de la materia
impositiva y es él quién debe aportar los elementos de prueba que lo excluyan de su
responsabilidad personal y solidaria.------------------------------------------------------------------
---En autos, tales extremos no logran ser desvirtuados, en tanto ni de la lectura de las
actuaciones, ni del recurso presentado en esta instancia, surge que los recurrentes
haya realizado actividad probatoria útil y conducente que permita la liberación de la
solidaridad endilgada, por lo que el acto apelado resulta ajustado a derecho en este
punto, lo que así declaro.-------------------------------------------------------------------------------
---Por todo lo expuesto, corresponde confirmar la responsabilidad solidaria, lo que así
declaro.--------------------------------------------------------------------------------------------------------
---En ese sentido, dejo expresado mi voto.-----------------------------------------------------------
PROPONGO RESOLVER: 1) Hacer lugar parcialmente a los Recursos de Apelación
interpuestos a fojas 1204/1225, 1258, 1260, 1262 y 1264 por los Sres. José Ignacio
Martinez Mora, en carácter de apoderado de la firma MULTIJACTO S.A., Carlos
Alberto Palmieri, Viviana Ester Iturrarte ambos por derecho propio y José Luis Rodrigo
como apoderado de Nishimura Shiro y como gestor de negocios de Moises Paulo
Zocatelli, todos con el patrocinio de la Dra. Gloria María Gurbista contra la Disposición
Delegada SEFSC N° 1157 dictada por el Departamento de Relatoría Área Interior de
ARBA. 2) Ordenar a la Autoridad de Aplicación practique nueva liquidación teniendo
en cuenta lo expuesto en el Considerando III. 3) Dejar sin efecto la multa aplicada en
el artículo 5° del citado Acto. 4) Confirmar en todo lo demás las restantes cuestiones
que han sido motivo de agravio. Regístrese, notifíquese a las partes por cédula y al
Fiscal de Estado en su despacho. Hecho, vuelvan las actuaciones al Organismo de
origen a los efectos de la continuidad del trámite.------------------------------------------------
VOTO DEL DR. CARLOS ARIEL LAPINE: A efectos de emitir pronunciamiento en la
presente controversia, reparo que los temas en debate vinculados con la causa que
origina la pretensión fiscal están centrados, exclusivamente, en cuestiones
estrictamente relacionadas con la aplicación del Convenio Multilateral, las cuales han
sido -simultáneamente- planteadas ante los Organismos de Aplicación del Convenio
Multilateral, cuya acción ha sido resuelta en forma definitiva por la Comisión Arbitral
mediante la Resolución N° 4/2015, siendo oportuno recordar -por la trascendencia
que ostenta para decidir el pleito ante esta instancia- que la parte final del inciso b) del
art. 24 CM establece que “Las decisiones serán obligatorias para las partes en el
caso resuelto”.-----------------------------------------------------------------------------------------------
---Así, en este contexto, teniendo en cuenta que dicho Organismo ha zanjado la
disputa en los términos vertidos en la citada Resolución que obra a fojas 1355/1358,
esto es otorgando total razón al accionante en orden al criterio aplicado respecto a la
atribución de ingresos Y gastos, desbaratando de este modo el criterio perseguido por
la Administración tributaria, se advierte que deviene inoficioso y carente de interés en
esta instancia abordar el análisis del resto de los agravios introducidos, inclusive
aquellos que merecen un previo tratamiento.-------------------------------------------------------
POR ELLO, VOTO: 1°) Hacer lugar al Recurso de Apelación interpuesto a fojas
1204/1225 contra la Disposición Delegada n° 1157/13, de acuerdo a lo dispuesto por
la Resolución n° 4/2015 de la Comisión Arbitral del Convenio Multilateral. 2°) Revocar
la citada Disposición. Regístrese, notifíquese a las partes y al Señor Fiscal de Estado
y devuélvase.------------------------------------------------------------------------------------------------
POR ELLO, SE RESUELVE: 1°) Hacer lugar al recurso de apelación glosado a fojas
1204/1225, incoado por el Sr. José Ignacio Martínez Mora, en su carácter de
apoderado de la firma MULTIJACTO S.A., contra la la Disposición Delegada SEFSC
Nº 1157 de fecha 6 de mayo de 2013 (fs. 1067/1083) dictada por el Departamento de
Relatoría Área Interior de ARBA. 2°) Revocar la citada disposición. Regístrese,
notifíquese a las partes y a la Fiscalía de Estado y devuélvase.--------------------------------
FIRMADO: Cra. Estefanía BLASCO, Vocal de 3ra. Nominación.
Dra. Mónicia Viviana CARNÉ, Vocal de 7ma. Nominación.
Dr. Carlos Ariel LAPINE, Vocal de 5ta. Nominación.
Ante la Dra. María Verónica ROMERO. Secretaría Sala I
Registro 1978