1. La competitividad. -...
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33 CAPITULO II. MARCO TEORICO SOBRE LA COMPETITIVIDAD, LA CONTABILIDAD Y EL IMPUESTO A LA TRANSFERENCIA DE BIENES MUEBLES Y A LA PRESTACION DE SERVICIOS. 1. La competitividad. 1.1 CONCEPTO. Es la capacidad de una organización pública o privada, lucrativa o no, de mantener sistemáticamente ventajas comparativas que le permitan alcanzar, sostener y mejorar una determinada posición en el entorno socioeconómico 8 . El término competitividad es muy utilizado en los medios empresariales, políticos y socioeconómicos en general. A ello se debe la ampliación del marco de referencia de nuestros agentes económicos que han pasado de una actitud autoprotectora a un planteamiento más abierto, expansivo y proactivo. La competitividad tiene incidencia en la forma de plantear y desarrollar cualquier iniciativa de negocios, lo que está provocando obviamente una evolución en el modelo de empresa y empresario. 1.2 GENERALIDADES. Actualmente el mundo se debate en la urgente necesidad de modernizarse con eficiencia, innovación y equidad. La globalización, la apertura económica, la competitividad son fenómenos nuevos a los que se tiene que enfrentar nuestra contrastante economía, pues como sabemos oscila entre las perspectivas de ser considerada como nación del primer mundo pero a su vez mantiene rasgos propios de país tercermundista. 8 Ginebra, Joan y Rafael Arana de la Garza (1990), Dirección por servicio. La otra calidad, México, McGrow Hill.
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CAPITULO II.
MARCO TEORICO SOBRE LA COMPETITIVIDAD, LA CONTABILIDAD Y EL
IMPUESTO A LA TRANSFERENCIA DE BIENES MUEBLES Y A LA
PRESTACION DE SERVICIOS.
1. La competitividad. 1.1 CONCEPTO.
Es la capacidad de una organización pública o privada, lucrativa o no, de mantener
sistemáticamente ventajas comparativas que le permitan alcanzar, sostener y mejorar
una determinada posición en el entorno socioeconómico8.
El término competitividad es muy utilizado en los medios empresariales, políticos y
socioeconómicos en general. A ello se debe la ampliación del marco de referencia de
nuestros agentes económicos que han pasado de una actitud autoprotectora a un
planteamiento más abierto, expansivo y proactivo.
La competitividad tiene incidencia en la forma de plantear y desarrollar cualquier
iniciativa de negocios, lo que está provocando obviamente una evolución en el
modelo de empresa y empresario.
1.2 GENERALIDADES.
Actualmente el mundo se debate en la urgente necesidad de modernizarse con
eficiencia, innovación y equidad. La globalización, la apertura económica, la
competitividad son fenómenos nuevos a los que se tiene que enfrentar nuestra
contrastante economía, pues como sabemos oscila entre las perspectivas de ser
considerada como nación del primer mundo pero a su vez mantiene rasgos propios de
país tercermundista.
8 Ginebra, Joan y Rafael Arana de la Garza (1990), Dirección por servicio. La otra calidad, México, McGrow Hill.
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La dinámica del sistema obliga a mantener mínimamente niveles de productividad
que generen ganancias para atraer a los inversionistas tanto nacionales como
extranjeros. El deseo de romper los récord de los volúmenes de producción así como
el de incrementar los márgenes de las ganancias para lograr el ingreso y permanencia
en los mercados, ha conducido a la implementación de novedosas formas de
organización del trabajo.
1.3 ANTECEDENTES.
En la actualidad, la economía mundial se ha deslumbrado por las numerosas
estadísticas que atestiguan la eficiencia de las empresa japonesas en la actividad
industrial, además de que han alcanzado posiciones de predominio en diferentes
ramas consideradas como de punta, en este sentido, eclipsó a las motocicletas
británicas, superaron a los norteamericanos y alemanes en la automotriz, arrebató a
los alemanes y suizos la primacía en la industria relojera, de artículos fotográficos y
de la óptica, puso fin al predominio histórico de los Estados Unidos en campos tan
diferentes como el acero, la construcción naval, la fabricación de pianos, las
cremalleras para ropa, la electrónica de consumo (Vogel. 1979) todo ello encerrado
en la mayor habilidad de gestión empresarial.
La forma en que el milagro japonés modificó las viejas estructuras formales que
dieron sustento a la teoría administrativa, se vieron desplazadas con el aumento de la
conciencia en los integrantes de las organizaciones. Este es el factor fundamental que
aunado a otras características de la cultura de la sociedad oriental permitieron el
surgimiento de estos milagros de competitividad con que despertaron al mundo
industrializado generando esos extravagantes elogios sobre la gestión administrativa
de los empresarios japoneses.(Pascale. 1984). Por el mundo entero se difundió la
propaganda positiva de las estrategias hasta el grado de convertirlas en un dogma para
el triunfo en la competitividad y hasta hubo quien creyó que el aplicarlas seria tan
simple como substituir en la mano un guante por otro. El exceso de publicidad
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propició tantas versiones sobre el tema que fue convirtiéndose en un mito en boca de
profanos y demagogos del sistema que redujeron a dos palabras la concepción del
funcionamiento y manejo de las unidades de producción, en tener "conciencia
industrial" en la reestructuración productiva.
Para el caso de América Latina, ha sido notorio que el aumento de conciencia
industrial medida en kilos de propaganda no es suficiente para dar el salto a la mayor
eficiencia y a la competitividad, (Pieza. 1994) parece ser que la visión empresarial ha
sido limitada por el influjo de creencias, supuestos y preconcepciones acerca de la
gestión, por lo que se ha estrechado innecesariamente su horizonte, debido a ello, se
tienen que enfrentar a problemas como los siguientes:
1º.- El desafío en el frente de la práctica gerencial, lo que se hace bien no produce
más que rendimientos decrecientes, hace falta algo para que nuestras organizaciones
funcionen con eficacia.
2º.- Enfrentamos cambios en las escalas de valores que rigen a nuestra sociedad, por
lo que las personas esperan otras cosas de las instituciones y buscan un nuevo sentido
al trabajo en sí.
3º.- La competencia nos está matando. Las recomendaciones que se sugieren para
resolver estas situaciones son:
• Máximo aprovechamiento de los instrumentos disponibles
• La gestión empresarial no puede ser objeto de una ciencia pura sino que está
social y culturalmente determinada. (Rodríguez. 1994)
Este bombardeo ligero y superficial nos conduce a comportarnos de manera
verdaderamente irracional y antisocial, pues ¿tenemos que actuar de acuerdo a los
valores de la moda desencadenados y potencializados en una sociedad, de consumo?
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o mejor dicho consumista mundial que nos obligue a adoptar y aceptar situaciones y
circunstancias que no están de acuerdo con nuestra realidad de país subdesarrollado,
en donde predominan otros modelos de conducta y de comportamiento basado en la
estrechez del mercado interno tradicional.
Al hablar de conciencia empresarial y de que ésta no es suficiente para modernizar
por sí sola al país, porque tal concientización se ha venido mostrando en forma
demagógica desde hace por lo menos once años y lo preocupante es que en muchos
casos no se ha correspondido con las acciones.
1.4 COMPETITIVIDAD COMO CAMBIO DE PARADIGMA.
Vivimos y trabajamos en una época de grandes transformaciones caracterizadas por
crisis globales y por vertiginosos cambios tecnológicos y sociales. La empresa, al
igual que cualquier otro organismo o entidad social, pasa por una profunda
transformación al intentar afrontar los complejos retos que supone operar dentro de
un mercado global en una época de creciente incertidumbre, complejidad y
competitividad integral.
En este sentido, podemos observar un mercado internacional en el cual no sólo
compiten empresas, sino también sistemas productivos, esquemas institucionales y
organizaciones sociales, en los que la empresa constituye un elemento importante
pero integrado a una red de vinculaciones con el sistema educativo, la infraestructura
tecnológica, las relaciones gerencial-laborales, el aparato institucional público y
privado, el sistema financiero, entre otros.
A partir de la década de los setenta se avizora un cambio radical que impacta a la
industria y a los servicios, a partir de éste ya no era posible mantener un sistema
productivo que lanzara al mercado contingentes masivos de productos homogéneos y
estandarizados ante una demanda que se diversifica, se hace más exigente y requiere
de un aparato productivo ágil y flexible que responda con una oferta diferenciada para
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cada segmento o nicho de mercado, manteniendo bajo el nivel de costos. Es entonces
cuando se redefinen las condiciones de competitividad y los medios para lograrla. En
este sentido, las organizaciones deben reducir sus niveles jerárquicos y funcionales e
integrar una comunidad autónoma de trabajadores polivalentes que se relacione, en
términos de competencia y colaboración con las otras unidades de la organización
para dar una pronta respuesta a la demanda.
Con la estructura plana y flexible se avanza hacia la instauración de una comunidad
de productores en la que se rompen las barreras entre el trabajo manual y el
intelectual; se eliminan las jerarquías y se apoyan las remuneraciones con base en
resultados y no en categorías estáticas. Bajo estas condiciones, es necesario propiciar
aquel trabajo que integre valor y un conocimiento, pero sobre todo que genere
condiciones que favorezcan el despliegue de la creatividad y la innovación. Es así
como el conocimiento se convierte en el elemento decisivo para la generación de un
nuevo valor. En forma esquemática podemos visualizar los factores que deben
considerar las empresas ante el cambio de paradigma que impone un nuevo patrón de
eficiencia.
Metodología general 9 Herramientas para el cambio: factores sobre los cuales se debe trabajar.
Precios / costo Calidad Diseño
Creación de ventajas competitivas dinámicas
Implantar sistemas: autoevaluación cuantitativa y cualitativa para promover el cambio estructural al interior de la empresa.
Servicio al cliente Oportunidad Aprendizaje y mejora continuas Acceder a información y utilizar guías para mejorar la gestión de los negocios.
Adecuación a las reglas de competencia internacional: ambientales, laborales, subsidios y estímulos
Disposición al cambio Formar contactos internacionales para el conocimiento de estos mercados.
Volúmenes Estrategia competitiva Flexibilidad
Introducir innovaciones técnicas y de organización Establecer un nuevo patrón de eficiencia
Aprovechar todos los programas de apoyo a la modernización y desarrollo productivo empresarial.
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Ante el cambio de paradigma, la industria, como agente de cambio productivo,
“productor y reproductor” de realidades socioeconómicas, se integra en un sistema
complejo de realidades y subsistemas interdependientes.
Desde los inicios de la presente década, la rapidez del cambio económico y los
efectos de la apertura comercial, la poca elasticidad del cambio empresarial, los
costos microeconómicos del proceso, la astringencia financiera, la dispersión
institucional respecto a los nuevos instrumentos de cambio económico y la
heterogeneidad de respuesta a la modernización de la planta productiva, dieron como
resultado un patrón dual de crecimiento industrial caracterizado por la concentración
económica de la producción, el rezago competitivo de la industria y la polarización
intrasectorial del crecimiento en casi todas las ramas productivas.
Este patrón dual de crecimiento industrial es un fenómeno de carácter estructural que
está determinado por la heterogeneidad intrasectorial de la industria, en la que
predomina una estructura de mercado oligopólica dominada por grandes y medianas
empresas, en la cual la inmensa mayoría de las industrias micro y pequeñas giran
alrededor de ellas mismas con una participación marginal en el mercado nacional.
Por otra parte, el patrón dual de crecimiento industrial se caracteriza por un
crecimiento diferenciado del sector, en donde un grupo de ramas industriales presenta
signos positivos de crecimiento, productividad y exportaciones, así como otro grupo
de ramas industriales se encuentran en contracción. Así, el patrón dual de crecimiento
industrial se presenta en línea horizontal en el sector, a través del crecimiento
diferenciado de las ramas industriales que lo integran y, en línea vertical, por el
crecimiento diferenciado de las empresas que conforman cada rama debido a la
concentración oligopólica de sus mercados.
9 Fuente: Eduardo Torres Llosa Villacorta (1990).
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En el mundo actual los productos no sólo compiten, sino que en ellos se manifiesta la
competencia de los sistemas productivos, tecnológicos y educacionales. La
competitividad aparece como una mezcla de: una visión del mundo contemporáneo,
inmerso en valores sociales, que acepta diversas combinaciones de organización y
mercado; conceptos de distintas vertientes teóricas que, al reunirse sobrepasan el
alcance de otros conceptos utilizados en teorías como la del comercio internacional;
vida práctica; se lucha ferozmente por mercados y no hay regulaciones
internacionales tan civilizadas que permitan a los agentes experimentar los valores
sociales propuestos por el modelo.
La competitividad industrial es producto de la interacción compleja y dinámica entre
cuatro niveles económicos y sociales de un sistema nacional que son los siguientes: el
nivel micro de las empresas, que buscan simultáneamente eficiencia, calidad,
flexibilidad y rapidez de reacción, estando muchas de ellas articuladas en redes de
colaboración mutua. El nivel meso, correspondiente al Estado y los actores sociales
que desarrollan políticas de apoyo específico, fomentan la formación de estructuras y
articulan los procesos de aprendizaje a nivel de la sociedad. El nivel macro, que
ejerce presiones sobre las empresas mediante exigencias de desempeño y el nivel
meta, que se estructura con sólidos patrones básicos de organización jurídica, política
y económica, suficiente capacidad social de organización e integración y capacidad
de los actores para la integración estratégica.
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Estilos de gestión y administración que se adecuan a un cambio de paradigma en
el que es necesario asumir un nuevo patrón de eficiencia10.
PRINCIPALES VARIABLES PARADIGMA ANTERIOR NUEVO PATRÓN DE EFICIENCIA
Mando y control
Mando centralizado Control vertical Cascada de niveles supervisores La gerencia es la que sabe
Metas de coordinación centrales Autonomía local Autocontrol horizontal Autoevaluación / automejoramiento Proceso decisorio participativo
Estructura y Crecimiento
Pirámide estable; crecimiento en altura y complejidad a medida que se expande
Red chata y flexible de unidades ágiles Se mantiene chata al expandirse
Estilos de operación Nexos muy definidos en sentido vertical Departamentos separados y especializados por funciones
Lazos de interacción y cooperación entre funciones a los largo de líneas integradas definidas por productos finales
Personal y Entrenamiento
Organizaciones de operación optimizada Procedimientos y rutinas estandarizadas “Existe una manera óptima” Definición de áreas para cada individuo Especialización en una sola función Flujo de decisiones de arriba hacia abajo; información en sentido inverso
Aprendizaje y mejoras continuas sistemas flexibles; prácticas adaptables “siempre puede haber una mejor manera” Definición de tareas para cada grupo Personal polivalente; equipos ad–hoc Delegación amplia de toma de decisiones Flujo múltiple horizontal y vertical
Equipos y e scala Equipo dedicado.
Tamaño óptimo de planta para cada producto; la escala de la planta anticipa demanda futura Se aspira a economías de escala para la producción en masa
Equipo adaptable, programable y flexible Muchas escalas eficiente; óptimo relativo Crecimiento orgánico según la demanda real Economías de escala, cobertura o especialización; solas o combinadas
Programación de la Producción
Fijar ritmos de producción Producir inventarios (absorban variacionesde la demanda) Reducir personal en bajones
Adaptar ritmo a variación de la demanda Reducir el tiempo de respuesta Usar bajones para mantenimiento y entrenamiento
Medición de la Productividad
Medición distinta según en departamento (compras, producción, mercadeo, etcétera) Porcentaje de tolerancia en calidad y rechazos
Productividad total a lo largo del proceso de producción de cada Producto. La meta es cero defectos y cero rechazos
Proveedores, clientes y competidores
Aislamiento del mundo exterior. Que los Proveedores compitan en precios. Lograr productos estándar para clientes masivos Oligopolio a distancia con la competencia La empresa como sistema cerrado
Fuerte interacción con el mundo exterior Lazos de cooperación con proveedores, clientes, y en ciertos casos, con competidores (p.e. en investigación y desarrollo) La firma como sistema abierto
10 Fuente: Carlota Pérez, 1988.
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Como podemos observar en el cuadro anterior, fundamentalmente el cambio se
concentra en los factores de competitividad; así, éste es un concepto que comenzamos
a integrar en la nueva cultura productiva. No hace mucho tiempo, la competitividad
de una industria se determinaba por variables como la tecnología, la productividad y
el precio; desde esa concepción, las economías de escala se obtenían a través de la
masificación de la producción, es decir, hacer más con menos.
La nueva cultura productiva de nuestros días, en cambio, incorpora a las cualidades
competitivas de la industria nuevas variables como calidad total, diferenciación de
producto, derivada de un proceso de innovación tecnológica constante; incorporación
de los consumidores y sus necesidades en la toma de decisiones estratégicas;
información especializada; cuidado ambiental; capacidad de respuesta a situaciones
de mercado cambiantes; producción flexible; inteligencia financiera y vinculación
con mercados externos.
En este sentido, la organización en la nueva cultura productiva asume novedosas
formas de liderazgo al desarrollar sistemas de información y vinculación con el
entorno. En donde, la identidad organizacional de la empresa reclama la promoción
de valores y especial cuidado en los recursos humanos. La formación y
especialización de éstos reorganiza y les otorga una dimensión especial a la
organización en torno al talento, la creatividad y el conocimiento como base de la
competitividad. La nueva cultura productiva asume el lado humano de la tecnología,
es decir: a través del hombre la tecnología encuentra un sustento al nivel productivo.
Gradualmente comienza a desaparecer el carácter endo-dirigido del modelo
productivo y tecnológico, así como también su marcada dependencia de lo público;
aparecen nuevos estilos de relaciones con agentes productivos y tecnológicos del
exterior; nuevas formas de alianza estratégica, entre nuevos grupos domésticos y
firmas transnacionales en torno al manejo de las telecomunicaciones, la energía y los
transportes.
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1.5 LA CALIDAD ANTE EL NUEVO PARADIGMA DE LA COMPETITIVIDAD.
Estamos prácticamente al final del siglo XX y los tiempos que corren son ciertamente
cada vez más difíciles para toda organización, debido al proceso de cambio acelerado
y de competitividad global que vive el mundo. Hasta hace algunos años el sistema
proteccionista en nuestro país, como en otros países de Latinoamérica, había
impedido valorar las duras condiciones de la competencia internacional así como los
mayores niveles de exigencia de los clientes y consumidores, quienes demandan
mayor calidad en los productos, oportunidad en las entregas, precios razonables y
excelencia en la atención. La cruda realidad iniciada en los años ochenta y los efectos
de la globalización en los años noventa afecta bruscamente a todas las
organizaciones, obligándolas a buscar afanosamente nuevas estrategias para adaptarse
con éxito a la creciente competencia. Intentando responder a los imperativos que la
competencia plantea en un momento histórico determinado, los principales
exponentes de la filosofía de la calidad enfocaron sus modelos: de manera general,
puede decirse que el concepto de calidad y su aplicación, hasta llegar al estado actual,
ha tenido la siguiente evolución: control de calidad enfocada hacia los productos
terminados; control estadístico de procesos y control total de calidad o calidad total.
La primera etapa, iniciada con la revolución industrial, consistió en la inspección de
los productos terminados, clasificándolos como aprobados o rechazados. Estos
últimos debían ser sometidos a un reprocesamiento en caso de ser posible o
simplemente eliminados.
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Modelos y cuestiones11.
MODELOS/
CUESTIONES DEMING JURAN CROSBY GINEBRA/ARANA
Persigue: calidad calidad Calidad calidad/servicio
El corazón Del cambio es:
procesos de manufactura producto y uso la organización contacto cliente
El cambio se hace con base en:
control estadístico del proceso
diseño y control de especificaciones
Cambio de actitudes a Mayores esfuerzos
auditoría a clientes y relaciones cliente/proveedor
El cual abarca Básicamente Cadena vertical cadena vertical Organización con inicio
en D.G. cadena vertical–horizontal; autocontrol procesos operativos y administrativos,
de procesos
El cambio es: gradual y sin límites
gradual y llega aciertas tolerancias
Mantenimiento de una Actitud “bien a la Primera” y cero defectos
Historia sin fin por cambios en procesos y expectativas clientes
¿Hay costo? si si No, todo se compensa por ahorro de anticalidad Si
El cambio hay que ordenarlo: en un programa en un programa No, es una acción
Permanente en un programa
En el manejo de Personas
Enseñar; dar herramientas, no metas numéricas
Medir por el costo de la nocalidad
Animación y motivación Ligar retribución a satisfacción de los clientes internos. Sí a los movimientos de masas
Relación Calidad/producto Van juntos Ambas están en función y superitadas
al servicio
11 Joan Ginebra y Rafael Arana de la Garza (1990), Dirección por servicio. La otra calidad, México, McGrow Hill.
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En esta concepción tradicional, normalmente la calidad se asociaba con una cadena
de producción y a menudo se veía como competidora de otras prioridades
empresariales como la reducción de costos y de la productividad. Para aumentar la
productividad se tenía que sacrificar la calidad. Otro problema de este concepto
tradicional de la calidad es el centrarse en la corrección de errores después de hechos;
esta idea de comprobar y arreglar después no sólo permite la existencia de errores
sino que, además, los incorpora al sistema. El último inconveniente de este enfoque,
es que resulta muy caro arreglar las cosas que han salido mal. Pues cuanto más se
intenta mejorar con la calidad tradicional, más caro resulta. La calidad tradicional es
algo impreciso, todos pensamos en ella de formas distintas; Ocupa un lugar
secundario ante otros objetivos como la productividad.
La segunda etapa, iniciada en la primera mitad de este siglo, consistió en el desarrollo
y aplicación de técnicas estadísticas para disminuir los costos de inspección. Con este
enfoque se logró extender el concepto de calidad a todo el proceso de producción,
lográndose mejoras significativas en términos de calidad, reducción de costos y
productividad. Las ventajas que ofrecía el control estadístico permitió ampliar su
aplicación a otras áreas de la organización sin embargo, se advirtió que si bien este
método mejoraba considerablemente los resultados de la empresa, no bastaba para
enfrentar la creciente competitividad. Es así como nace el control total de calidad y la
idea del mejoramiento continuo; como una manera de tener éxito en el viaje hacia la
excelencia, es decir, para lograr la calidad total.
En la expresión calidad total, el término calidad significa que el producto o servicio
debe estar al nivel de satisfacción del cliente; y el término total implica que dicha
calidad se logra con la participación de todos los miembros de la organización. Este
concepto incluye una serie de innovaciones en el área de gestión empresarial que se
ha difundido por todos los países de Europa y América. La calidad total significa un
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cambio de paradigmas en la manera de concebir y gestionar una organización, es
decir, desde la planta saturada hasta la era del servicio.
Cambio de paradigmas en la manera de concebir y
gestionar una organización
PRODUCTIVIDAD 1945- 1970.
CALIDAD 1970-1985
FLEXIBILIDAD: FIN DE LOS AÑOS OCHENTA SERVICIO: AÑOS NOVENTA.
-El mercado quiere productos -Product = out pout recursos -Saturación de la línea productiva -Economías de escala (salarios)
-El mercado exige requisitos (tangibles) -Quiere fiabilidad -Plantea función vs producto -Diseño, insumo y procesos (40/30/30) -Just in time (limitar proveedores) -Auditoria calidad -Pedir al consumidor
(=líneas múltiples
“qué quiere” (encuestas ...) -Diagrama procesos -Diagrama causa/efecto -Diagrama frecuencia -Diagrama causas
-Nuevos requisitos (mercado se segmenta) -Variedad de especificaciones - Función con variantes -Más gama -Respuesta por capacidad holgada -Producción versátil
no saturadas) -Ciclos de Forrester -Nuevo costeo -Consumidor=análisis de atributos (grupos, entrevista larga...) -Gerentes de producto
-Intangibles (otra calidad) -Y quiere servicios -Garantías -Rediseño de procesos (derribar muros) (líneas de flotación) -Repensar gama -Control marketing/expectativas/ percepciones/ofertas -Limitar número de clientes -Ayudar al cliente a sentir y descubrir variables (nuevas técnicas y entrevista larga) -Gerentes de mercado -Revolución estructural (voltear organigramas y procesos directivos) -Formación masiva -Productividad y gastos generales
Fuente: Joan Ginebra y Rafael Arana de la Garza (1990), Dirección por servicio. La otra calidad, México, McGrow Hill. En la cultura organizacional contemporánea, destaca la implementación de sistemas
de calidad total que procuran exceder las expectativas del cliente y no únicamente
satisfacer sus necesidades, así como el lograr un mejor aprovechamiento de los
recursos en la organización. La administración moderna tiene como propósitos
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principales buscar la lealtad de los clientes y ofrecerles más de lo que esperan (valor
agregado).
Es precisamente en este entorno en que la calidad total se proyecta como un nuevo
sistema de gestión empresarial, y factor de primer orden para la competitividad de las
empresas en la medida que sus conceptos modifican radicalmente los elementos
característicos del sistema tradicionalmente utilizado en los países de occidente. Entre
ellos se cuentan: los valores y las prioridades que orienta la gestión de la empresa; los
planteamientos lógicos que prevalecen en la gestión de la actividad empresarial; las
características de los principales procesos de gestión y decisión; las técnicas y
metodologías aplicadas; el clima, entendido como el conjunto de las percepciones que
las personas tienen sobre relaciones, política de personal, ambiente, etcétera.
El nuevo enfoque de calidad requiere una renovación radical de la mentalidad de las
personas y por tanto una nueva cultura empresarial ya que, entre otros aspectos, se
tiene que poner en práctica una gestión participativa y una revalorización del personal
no aplicada en los modos de administración tradicional.
En estas circunstancias, América Latina enfrenta la tarea de establecer una cultura
nacional de calidad y competitividad en todos los niveles de la sociedad. Esta tarea no
podrá ser acometida exitosamente mediante la sola acción de los mercados, ya que la
competitividad no depende únicamente de la disponibilidad de un número limitado de
factores productivos baratos, ni puede ser producto del esfuerzo aislado de empresas
o industrias. Los afanes individuales por alcanzar la competitividad deben
complementarse con la organización y coordinación de la acción del Estado. La
acción del Estado Latinoamericano no implica el regreso a posiciones paternalistas o
proteccionistas; se pretende que, a través de la acción concertada entre sector público
y privado, se diseñen e implementen los mecanismos que permitan aprovechar las
fortalezas de las empresas privadas de todos los tamaños y actividades, y superar –
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conjuntamente con los sectores público y social–, nuestras debilidades y deficiencias
ante la competencia globalizada del exterior.
1.6 EL PROGRAMA NACIONAL DE COMPETITIVIDAD.
Hace algunos años, cuando el Ing. Orlando Altamirano dirigía el Programa de
Promoción de Exportaciones e Inversiones de FUSADES, contaba con un grupo de
ejecutivos especialistas en los sectores que estaba promoviendo (al inicio de los años
9O): maquila textil, metal-mecánica, artesanías, muebles y calzado. La idea era
brindar asistencia técnica las empresas para que mejoraran sus productos y pudieran
exportarlos, y al mismo tiempo que buscaran colaboración entre ellas para participar
juntas en las ferias internacionales, preparando material promocional y haciendo
presentaciones del país y del sector al que pertenecían. De ese esfuerzo, el sector que
logró un relativo éxito fue el de la maquila textil, que en ese tiempo tenía ventajas
comparativas que le permitieron crecer rápidamente. Hoy día esas ventajas
comparativas han desaparecido y el efecto se nota en los niveles de crecimiento, a
pesar que los niveles de exportación para nuestro país son importantes en relación con
otros sectores, por lo que es imperativo sustentar nuestro crecimiento futuro con base
en ventajas competitivas sostenibles, no solo en las empresas con mayor potencial de
crecimiento, sino que debemos contar con la infraestructura económica que debe
responder a ese reto.
El Programa Nacional de Competitividad pretende catalizar los esfuerzos de todos los
sectores de sociedad para enfrentar el desafío que nos plantea la realidad actual y
futura, creando ventajas competitivas en los sectores: industrial, agroindustrial y de
servicios.
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El Programa tiene cuatro componentes estratégicos:
1) El componente de calidad y productividad;
2) El de promoción de inversiones y exportaciones;
3) El de servicios al comercio internacional
4) El mejoramiento al clima de negocios
5) El de divulgación, capacitación y formación; y
6) El de integración de alianzas competitivas.
Todo este esfuerzo se debe desarrollar en un marco de colaboración Gobierno y
sociedad con participación activa del sector privado, con la visión que queremos de
El Salvador para el año 2O21, como un símbolo de nuestro proyecto de nación que
sólo lo podremos construir en acción y con participación.
Para impulsar el desarrollo económico y social de El Salvador se desarrollará la
estrategia basada en alianzas competitivas ("Clusters") entre empresas, sectores o
regiones claves para la industrialización del país. Esto implica primero en un cambio
de mentalidad en todo nivel de la sociedad, dado que este es un esfuerzo participativo
de todos los sectores . En la cadena de producción, debemos incorporar mayor valor
agregado a nuestros productos con calidad y productividad, permitiendo así, ser
competitivos en el mercado internacional, y crear un ciclo permanente de mejora
continua en las empresas y sectores exportadores
En las empresas medianas y pequeñas proveedoras de bienes y servicios, y en mejorar
continuamente la infraestructura económica, como los recursos tecnológicos
financieros y de capital, mejoramiento del clima de negocios más importe: la
infraestructura física sin la cual, un país no puede competir globalmente.
Los determinantes de las ventajas competitivas son cuatro, de acuerdo con las
investigaciones del profesor Michael Porter:
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1) Condiciones basadas en factores como por ejemplo la disponibilidad de cursos
humanos capacitados y/o especializados, e infraestructura tecnológica a
adecuada. Estos factores se pueden mejorar dependiendo del sector al que
sirven.
2) Condiciones de la demanda. Cuando tenemos en el país consumidores
sensibles a la calidad de los productos, tenemos una ventaja.
3) Industrias relacionadas y de apoyo. Estos son los proveedores y distribuidores
que tienen objetivos compartidos para la reducción de costos o diferenciación
de mercados.
4) Estrategia, estructura y rivalidad de las empresas, importantes en la creación
de ventajas competitivas porque permiten posicionamiento de las empresas y
una sana competencia.
En países con industrias y sectores competitivos, estos cuatro determinantes operan
como un sistema donde cada uno se refuerza produciendo una mejora continua de la
competitividad, y permite crear un ambiente donde emergen nuevas alianzas que se
proyectan competitivas en el entorno internacional. Ejemplos de estas alianzas los
tenemos en Chihuahua, en la industria automotriz; en Medellín y Bogotá, en los
textiles; en el norte de Italia en el cuero; en Holanda, con las flores; en Silicon Valley,
en los componentes electrónicos.
Basados en estos determinantes se hará en el país un mapeo estratégico de la
industria, agroindustria y servicios para diagnosticar las oportunidades de
competitividad y las barreras para el cambio que tenemos, donde la participación de
los líderes de todos los sectores es importante, tanto del sector privado como del
sector público. Esto nos permitirá hacer una evaluación de los sectores con mayor
potencial de competir internacionalmente, y preparar un plan de acción estratégico
para cada una de las alianzas competitivas de los sectores.
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El Programa Nacional de Competitividad es, como vemos, otra oportunidad que tiene
el país para buscar un camino para lograr la prosperidad económica, con un desarrollo
social que permita la calidad de vida, la estabilidad y la sostenibilidad que se desea
para nuestros hijos.
2. LA CONTABILIDAD
2.1 CONCEPTO.
La contabilidad es una técnica que se ocupa de registrar, clasificar y resumir las
operaciones mercantiles de un negocio con el fin de interpretar sus resultados. Por
consiguiente, los gerentes o directores a través de la contabilidad podrán orientarse
sobre el curso que siguen sus negocios mediante datos contables y estadísticos. Estos
datos permiten conocer la estabilidad y solvencia de la compañía, la corriente de
cobros y pagos, las tendencias de las ventas, costos y gastos generales, entre otros. De
manera que se pueda conocer la capacidad financiera de la empresa
La contabilidad financiera es un sistema de información que expresa, en términos
cuantitativos y monetarios , las transacciones financieras que realiza una entidad
económica, así como ciertos acontecimientos económicos que la afectan, con el fin
de proporcionar información útil, confiable y oportuna a usuarios externos a la
organización . En este punto es importante aclarar que el objetivo final de la
contabilidad financiera es cuantificar uno de los datos más relevantes para los
usuarios externos : la utilidad o perdida de un negocio.12
Para alcanzar dicho objetivo, la contabilidad se auxilia de herramientas tales como
principios de contabilidad, reglas de evaluación, reglas de presentación, estados
financieros, criterios, procedimientos, etc.
12 Contabilidad Financiera, Gerardo Guajardo Cantú, segunda edición , McGraw-Hill, Mexico 1999
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2.2 ANTECEDENTES DE LA CONTABILIDAD.
Desde los años de 3000 antes de Cristo, los comerciantes vieron lo importante que
era saber cuanto debían, adeudaban y cuanto ganaban en sus transacciones, por lo que
crearon los métodos y técnicas para controlar los registros; estos contoles fueron muy
rudimentarios hasta que el señor Fraile Lucas Pacioli13, mejoró los registros y
controles contables; y a quien se le conoce como el Padre de la Contabilidad.
No hay duda que la contabilidad evolucionó de acuerdo al crecimiento del
capitalismo; y ello es lógico, ya que el capital es el patrimonio y la contabilidad se
considera que es la ciencia que estudia los fenomenos patrimoniales.
La contabilidad está basada en principios y normas contables, en El Salvador el
organismo autorizado para la promulgación de los principios y normas de
contabilidad financiera es el Instituto Salvadoreño de Contadores Públicos, quienes
reunen a todos los profesionales de esta materia; sin embargo, esta institución para la
divulgación de los pronunciamientos contables, es auxiliada , por organismos tales
como: Instituto Americano de Contadores Públicos, Financial Accounting Standards
Board y La Asociación Americana de Contadores Públicos, estos organismo han
influido en la descripción definición de los principios de contabilidad generalmente
aceptados.
Entre los años de 1939 a 1959, publicaron una serie de boletines los cuales fueron
considerados como la máxima expresión de los principios de contabilidad
generalmente aceptados.
13 Gerardo Guajardo, Contabilidad Financiera
52
2.3 EVOLUCIÓN DE LA CONTABILIDAD
La contabilidad tiene su historia que va aparejada a la de la civilización misma, es
necesario hacer un esfuerzo para resumir en unas cuantas hojas sus rasgos más
evidentes, y resaltar los momentos más importantes que han influenciado los 5000
años de historia.
La técnica de la contabilidad es tan antigua como la necesidad que tiene una persona
de disponer de información para cuantificar los beneficios obtenidos de la realización
de actividades comerciales. Como es bien sabido, la historia consigna que en la
antigüedad existió pueblos que se distinguieron por ser excelentes mercaderes, tal es
el caso de los fenicios en Asia y de los venecianos en Europa. Pueblos comerciantes
que desarrollaron, por necesidad, formas primitivas de contabilización de sus
operaciones, basadas en los instrumentos y formas de escritura de la época en que les
correspondió vivir. De tal forma que se han encontrado vestigios de este tipo de
registro, correspondientes a épocas tan lejanas como 3 000 años antes de nuestra era.
Sin embargo, no fueron sino hasta el siglo XV, y como consecuencia del fuerte
desarrollo que se vivió durante esa época y que impacto prácticamente a todas las
esferas del conocimiento, que el registro de operaciones comerciales vivió uno de sus
periodos más trascendentes, quizá tan solo comparable a los que viviría intensamente
hasta el siglo xx en dos momentos marcadamente importantes: la crisis financiera
generalizada que se dio en la década de los treinta y la marcada tendencia de
globalización de los negocios que se ha estado viviendo en la década de los noventa.
Antes de efectuar algunas importantes reflexiones sobre estos dos momentos
cruciales en la evolución de la contabilidad vividos en el presente siglo, habremos de
referirnos primero a los acontecimientos que marcaron para siempre la historia de la
contabilidad y que tuvieron lugar en el siglo xv.
53
SIGLO XV: Nacimiento oficial de la contabilidad
Durante el siglo XV ocurrieron acontecimientos que impactaron fuertemente a la
técnica contable como para considerarse que en ese periodo se gestaron las bases de
lo que se conoce hoy como contabilidad. Efectivamente, en esa época se le atribuyó
la “paternidad” de la contabilidad a un monje llamado Luca Paccioli, quién formalizó
un esquema muy rudimentario para registrar las escasas operaciones mercantiles que
realizaba la congregación de la cual él formaba parte. A ese primitivo y sencillo
sistema de registro o contabilización de mercaderías, se le consideró, con el paso del
tiempo, como la base de la contabilidad.
Por esos años, una de las aplicaciones más conocidas del esquema para el registro de
las operaciones comerciales y para la cuantificación de los beneficios obtenidos de
dichas actividades, fueron sin duda las travesías emprendidas entre Europa y el
Nuevo Mundo: América.
En efecto, con el descubrimiento de un nuevo continente, se establecieron rutas
comerciales para explotar los atractivos productos y mercaderías que se ofrecían a
ambos extremos del Atlántico. Los navegantes iniciaban empresas mediante las
cuales se aventuraban en búsqueda de nuevas tierras que ofrecían productos, especias
y metales preciosos. Algunas de esas empresas eran patrocinadas por personajes
poderosos de la época, quienes ponían a disposición del dirigente importantes
cantidades de recursos, por lo que este último, estaba obligado a rendir cuentas claras
acerca del resultado de dichas travesías.
En este contexto nació el concepto original de empresa al que estamos acostumbrados
hoy en día. En cierto sentido, empresa significa aventura. La aventura en que se
embarcaban aquellos valientes empresarios para realizar operaciones comerciales
entre el viejo y nuevo continente. Pero tanto ayer como hoy, la mejor forma para
54
medir los beneficios netos de la operación de una empresa es el mecanismo de la
contabilización.
En la antigüedad, se cuantificaban los recursos aportados en la empresa, se realizaban
las operaciones comerciales para las cuales había sido constituida la misma, se
esperaba a que terminara la travesía, se vendían las mercaderías adquiridas en uno u
otro extremo del Atlántico, se pagaba a la tripulación del navío, ya sea en especie
(mercaderías) o en el circulante de la época (normalmente monedas de oro), se
resarcían los recursos inicialmente aportados y, si después de todo existía aún algún
remanente, a este beneficio neto se le denominaba utilidad.
Como se puede ver, cualquier parecido con la realidad 500 años después no es mera
coincidencia.
SIGLO XX: la crisis financiera mundial de los años treinta
Otro de los momentos en los que la contabilidad ha jugado un papel protagónico es
la década de los treinta en el presente siglo. Durante esa década, y específicamente en
1933, ocurrió lo que se conoce como la Gran Depresión de los treinta, periodo
caracterizado por una crisis financiera de las grandes empresas norteamericanas, que
trajo consigo fuertes problemas financieros en empresas más pequeñas así como en
individuos, ocasionando una crisis generalizada que se originó en Estados Unidos y
tuvo repercusiones a nivel mundial.
Una de las consecuencias de dicha crisis fue estandarizar, reforzar y redefinir el rol de
la contabilidad para evitar, en el futuro, la generación de nuevos problemas con tales
dimensiones. De ese episodio, la contabilidad salió con una personalidad más sólida y
con una vocación más claramente definida.
55
La contabilidad hoy. nuevas tendencias
En el mundo de nuestros días, la contabilidad no es una disciplina aislada de un
contexto o marginada de otras materias afines. Por el contrario, está incrustada en la
forma misma de hacer negocios y se retroalimenta de los retos y los cambios que
deben hacer las organizaciones para lograr su misión.
Por eso, en este primer capítulo, previos al estudio y asimilación de todo lo que
implica el conocimiento, la estructuración y la implementación de un sistema
contable en una organización, es preciso conocer, al menos superficialmente las
variables e influencias que definen el entorno donde se gestan, operan y crecen o
cierran las entidades económicas de finales del siglo XX.
En vísperas del siglo XXI, los conceptos de fenómenos como globalización,
competitividad, calidad, productividad, alianzas estratégicas, empresas de clase
mundial, libre comercio, valor agregado y reingeniería de procesos administrativos,
son términos que han venido a enriquecer el vocabulario normal de un hombre de
negocios y a incrementar el grado de dificultad en la operación de las empresas.
En las siguientes secciones de este capítulo, se presentarán los aspectos más
relevantes que caracterizan a estas nuevas tendencias en los negocios.
2.4 Cambios contables.
Se denominan cambios contables a los cambios: a) de principios de contabilidad, b)
Destinación contable y c) de Entidad emisora de estados financieros (entidad
informante). La corrección de un error reflejado en los estados financieros
previamente emitidos no constituye un cambio contable.
Los PCGA promulgados identifican tres métodos para contabilizar los cambios
contables y las correcciones de errores: 1- el método del efecto corriente y
subsecuente (método prospectivo), 2- el método del efecto acumulado y 3- el método
56
de la reexpresion (modificación) retroactiva. Estos métodos no representan
alternativas la literatura profesional autorizada especifica que método debe utilizarse
para cada tipo de cambio o corrección de error.
Los PCGA promulgados se aplican a estados financieros preparados en conformidad
con PCGA y se encuentran en los siguientes pronunciamientos:
APB- 20: Cambios contables,
FAS- 3: Información sobre cambios contables en estados financieros de fecha
intermedia.
FAS – 73: Información sobre un cambio en la contabilidad aplicado a las vías
férreas.
FAS- 111: Anulación de la declaración numero 32 del FASB y de las
correcciones técnicas.
FIN- 1: Cambios contables relacionados con el costo de inventario
FIN-20 : Informando sobre cambios contables de acuerdo con las declaraciones
de posición de . AICPA.
La literatura profesional autorizada describe como sigue a los cambios de principios,
de estimación, o de entidad informante:
Cambio de principio contable.
Resulta de la adopción de un PCGA diferente al que se había venido usando para
reportar información financiera. La palabra principio en este caso comprende no
solamente los principios y practicas, sino también los métodos para su aplicación
(APB-20. Párrafo 7 ) .
57
Cambio de estimación contable.
Es la consecuencia necesaria de la presentación periódica de los estados financieros
que se basan en muchos estimados y suposiciones. No puede saberse con certeza que
hechos ocurrirán en el futuro: se requieren estimaciones y el ejercicio del buen juicio
profesional para preparar estados financieros (APB- 20, párrafo 10).
Cambio de entidad contable.
Es un tipo especial de cambio contable que ocurre cuando la entidad emisora de los
estados financieros del ejercicio no es ya la misma que los había venido emitiendo en
ejercicios anteriores. Este tipo de cambio se limita (a ) la presentación de estados
financieros consolidados o combinados en lugar de estados de una compañía sola, (b)
a cambiar las subsidiarias especificas que componen el grupo de compañías para el
cual se emiten estados financieros, y (c) a cambiar las compañías que se incluyen en
los estados financieros (APB- 20, párrafo 12).
Las correcciones de errores no son cambios contables. No obstante por tener bastante
similitud con los cambios contables, la literatura profesional generalmente se ocupa
de ellas también al cubrir el tema de los cambios contables. Los errores en los estados
financieros resultan de errores matemáticos, errores en la aplicación de los principios
de la contabilidad, y de la emisión o uso equivocado de hechos ya ocurridos al
prepararse los estados financieros. Se considera como corrección de un error el
cambio de un principio no aceptado a uno aceptado (APB-20, párrafo 13).
El APB –20 incluye tres formas de manejar los cambios contables y las correcciones
de errores: (1) el método del efecto corriente y subsecuente, (2) el método de efecto
acumulado, y (3) el método de la reexpresión retroactiva. En el método de efecto
corriente y subsecuente el efecto del cambio se refleja en el ejercicio corriente y los
subsecuentes sin efectuarse la reexpresión de los estados financieros de ejercicios
anteriores. Ene l método del efecto acumulado, el efecto del cambio sobre los
58
ejercicios anteriores se refleja en los resultados del ejercicio corriente (el ejercicio en
el que se efectúa el cambio). Finalmente, bajo el método de reexpresión retroactiva, el
efecto del cambio sobre los ejercicios anteriores al corriente se refleja
retroactivamente modificando los estados financieros de esos ejercicios, la literatura
profesional autorizada especifica que método es el apropiado para cada circunstancia
individual, como sigue:
Tipo de cambio/Corrección. Corriente y Subsecuente.
Efecto Acumulado
Reexpresión Retroactiva
Cambio de principio. Regla general Ciertos casos especiales.
X X
Cambio de estimación X Cambio de entidad X
Correccion de errores X
Los siguientes casos no se clasifican como cambios en los principios de contabilidad
(APB –20 párrafo 8).
Un principio, practica, o método adoptado por primera vez para hechos o
transacciones nuevas, o que anteriormente carecían de importancia relativa.
Un principio, practica, o método adoptado o modificado a causa de hechos o
transacciones de naturaleza claramente diferentes.
Un cambio en la composición de los costos cargados a los inventarios es un cambio
contable que debe justificarse de acuerdo con la regla de lo preferible.
59
Los cambios de principios contables mas comunes son (APB – 20 párrafo 9):
1. el cambio en el método de valuación de los inventarios; por ejemplo, de UEPS
(Ultimas entradas, primeras salidas) a PEPS (primeras entradas, primeras
salidas), o viceversa.
2. El cambio en el método de depreciación que se ha venido usando; por
ejemplo, de la línea recta a depreciación acelerada, o de un método acelerado
al método de línea recta.
3. El cambio en la contabilización de construcciones a largo plazo, por ejemplo,
del método del porcentaje de terminación al método del contrato terminado, o
viceversa.
A pesar de la suposición de que un principio no debe cambiarse una vez adoptado
cuando es necesario hacer un cambio, el efecto acumulado de este se lleva a
resultados de l periodo, y no se ajusta el saldo inicial de las utilidades retenidas (APB
–20 párrafo 18). El efecto acumulado de un cambio de principio de contabilidad es
igual al total (menos los impuestos correspondientes) de los efectos directos del
cambio sobre los periodos anteriores.
2.5 CLASIFICACIÓN DE LA CONTABILIDAD
El propósito básico de hacer contabilidad es proveer información útil acerca de una
entidad económica, para facilitar la toma de decisiones de sus diferentes
usuarios(accionistas, acreedores, inversionistas, clientes, administradores y gobierno).
En consecuencia, como la contabilidad sirve a un conjunto de usuarios, se originan
diversas ramas o subsistemas. Ahora bien, tomando en cuenta las diferentes
necesidades de información de los diversos segmentos de usuarios, la información
total que se genera en una entidad económica para diferentes usuarios se ha
estructurado o clasificado en tres subsistemas:
60
El subsistema de información financiera
El subsistema de información administrativa
El subsistema de información fiscal
El subsistema de información financiera
Esta compuesto por una serie de elementos que lo configuran entre los principales
están:
- Normas de registro
- Criterios de contabilización
- Formas de presentación, etc.
A este subsistema de información se le conoce con el nombre de contabilidad
financiera. La contabilidad financiera es un sistema de información que expresa en
términos cuantitativos y monetarios las transacciones que realiza una entidad
económica, así como ciertos acontecimientos económicos que le afectan, con el fin
de proporcionar información útil y segura a usuarios externos a la organización para
su toma de decisiones.
El subsistema de información administrativa
Todas las herramientas del subsistema de información administrativa se agrupan en
la contabilidad administrativa. La contabilidad administrativa es un sistema de
información al servicio de las necesidades internas de la administración, con
orientación pragmática destinada a facilitar las funciones administrativas internas
de planeación y control así como la toma de decisiones.
61
El subsistema de información fiscal
La contabilidad fiscal es un sistema de información diseñado para dar cumplimiento
a las obligaciones tributarias de las organizaciones respecto de un usuario
específico: el fisco.
Comparación de la contabilidad financiera, la administrativa y la fiscal
Las principales diferencias se refieren al tipo de usuario, al horizonte de tiempo en
que se ubican y a las organismos reguladores que los rigen.
La contabilidad financiera está organizada para producir información para usuarios
externos a la administración. Dichos usuarios pueden ser accionistas, proveedores,
instituciones bancarias, acreedores diversos, empleados, clientes, y organismos
reguladores. La contabilidad administrativa está organizada para producir
información para usuarios internos integrados por administradores a los diferentes
niveles de la organización. La contabilidad fiscal está organizada para generar
información requerida por una entidad específica: el gobierno.
Tanto la contabilidad financiera como la fiscal generan información de eventos
transcurridos en el pasado, por ello se dice que son esencialmente históricas. En
cambio la contabilidad administrativa está enfocada hacia el futuro, desarrollando,
entre otras cosas, presupuestos y estándares de costos
La contabilidad financiera se encuentra regulada en El Salvador por los
pronunciamientos emitidos a través de LAS NORMAS INTERNACIONALES
DE CONTABILIDAD (NIC), adoptados por El INSTITUTO SALVADOREÑO
DE CONTADORES PUBLICOS; la contabilidad administrativa está regulada por
las necesidades y preferencias de los administradores de cada entidad económica y
la contabilidad fiscal se encuentra regulada por los preceptos contenidos en las
leyes fiscales, principalmente en la Ley del Impuesto Sobre La Renta.
62
2.6 CARACTERISTICAS DE LA CONTABILIDAD
El principal propósito que persigue la contabilidad es preparar información contable
de calidad. Para que esa calidad se de, debe estar presente una serie de características
que le den valor. La información generada por los contadores debe reunir tres
características indispensables para que tenga valor: utilidad, confiabilidad y
provisionalidad.
Característica de utilidad
Se refleja en que la información pueda efectivamente ser usada en la toma de
decisiones de los usuarios, dado que es importante y que fue presentado en forma
oportuna. Si aparece en un periódico, los usuarios serán los lectores; si es información
de los estados financieros, los usuarios serán primordialmente los acreedores y
accionistas.
Para que la información financiera sea útil es necesario que su contenido sea
realmente, significativo, veraz y, a la vez, comparable. Asimismo, la oportunidad con
que se genera dicha información resulta decisiva para otorgarle tal calificativo. Un
usuario de los estados financieros no estará dispuesto a pagar por información
contable presentada para la toma de decisiones meses después de que ocurrieron los
acontecimientos de los que da razón.
Característica de confiabilidad
Para que la información financiera tenga la característica de confiabilidad es
necesario que el proceso de integración y cuantificación de información presentada en
los estados financieros tenga objetividad, que las reglas bajo las cuales se genera la
información se mantengan estables en el tiempo y, adicionalmente, que exista la
posibilidad de verificar los pasos seguidos en el proceso de elaboración de
información financiera.
63
La objetividad
Esta característica implica que las reglas bajo las cuales fue generada la información
contable no fueron deliberadamente distorsionadas y que la información representa la
realidad de acuerdo con dichas reglas.
La estabilidad
La estabilidad del sistema indica que su operación no cambia en el tiempo y que la
información que produce se ha obtenido aplicando las mismas reglas para captar los
datos, cuantificarlos y presentarlos, a esta característica también se le conoce como
consistencia.
La verificabilidad
Esta característica permite que puedan aplicarse pruebas al sistema que generó la
información contable y obtener el mismo resultado.
Característica de provisionalidad
Esta característica es fundamental tanto para los lectores de un periódico como para
los usuarios de la información financiera. Se refiere al hecho de que ambos tipos de
usuarios deben estar conscientes de que lo que aparece en un periódico y lo que
aparece en un estado financiero es información provisional; es decir, presenta la
información con todos los elementos y circunstancias que estuvieron vigentes hasta el
momento de mandar el periódico a la prensa o de elaborar los estados financieros.
Esta característica significa que la información contable no presenta hechos
totalmente acabados ni terminados.
64
Las características de la información contable son los antecedentes de la teoría de la
contabilidad financiera. Dichas características son las que justifican la existencia y
validez de los principios de contabilidad y de las reglas particulares de valuación y de
presentación. Si la información contable deja de tener las características
mencionadas, es necesario revisar la teoría básica de la contabilidad financiera. Un
caso muy evidente y actual es el que sea venido presentado en países que se
caracterizan por tener altas tasas de interés, inflación galopante y devaluaciones
sucesivas de su moneda. En estos casos, el efecto de los fenómenos económicos
mencionados causa una severa distorsión en la información contable.
2.7 LOS PRINCIPIOS DE CONTABILIDAD GENERALMENTE ACEPTADOS
Los principios de contabilidad son conceptos básicos que establecen la delimitación e
identificación del Ente Económico, las bases de cuantificación de las operaciones y la
presentación de la información financiera cuantitativa por medio de los estados
financieros.
Los principios de contabilidad que identifican y delimitan al ente económico y sus
aspectos financieros son: La entidad, la realización y el período contable.
Los que establecen la base para cuantificar las operaciones y su presentación son: el
valor histórico original, el negocio en marcha y la dualidad económica.
El que se refiere a la información es el de: revelación suficiente.
Los que abarcan las clasificaciones anteriores como requisitos generales del sistema
son: importancia relativa y consistencia.
65
Entidad
La actividad económica es realizada por entidades identificables, las que constituyen
combinaciones de recursos humanos, recursos naturales y capital, coordinados por
una autoridad que toma decisiones encaminadas a la consecución de los fines de la
entidad.
Realización
La contabilidad cuantifica en términos monetarios las operaciones que realiza una
entidad con otros participantes en la actividad económica y ciertos eventos en la
actividad económica que la afectan.
Las operaciones y eventos económicos que la contabilidad cuantifica, se consideran
por ella realizados:
a) cuando ha efectuado transacciones con otros entes económicos
b) cuando han tenido lugar transformaciones internas que modifican la estructura de
recursos o de sus fuentes.
c) Cuando han ocurrido eventos económicos externos a la entidad o derivado de las
operaciones de ésta y cuyo efecto puede cuantificase razonablemente en términos
monetarios.
Periodo contable
La necesidad de conocer resultados de operación y la situación financiera de la
entidad, que tiene una existencia continua, obliga a dividir su vida en periodos
convencionales. Las operaciones y eventos así como sus efectos derivados,
susceptibles de ser cuantificados, se identifican con el periodo en que ocurren; por
tanto cualquier información contable debe indicar claramente el periodo a que se
refiere. En términos generales, los costos y gastos deben identificarse en el ingreso
que originaron, independientemente de la fecha en que se pague.
66
Valor histórico original
Las transacciones y eventos económicos que la contabilidad cuantifican se registran
según las cantidades de efectivo que se afecten o su equivalente o la estimación
razonable que de ello se haga al momento que se consideren realizados
contablemente. Estas cifras deberán ser modificadas en el caso de que ocurran
eventos posteriores que les hagan perder su significado, aplicando métodos de ajuste
en forma sistemática que preserven la imparcialidad y objetividad de la información
contable. Si se ajustan las cifras por cambios en el nivel general de precios y se
aplican a todos los conceptos susceptibles de ser modificados que integran los estados
financieros, se considerará que no habido violación de este principio; sin embargo
esta situación debe quedar debidamente aclarada en la información que se produzca.
Negocio en marcha
La entidad se presume en existencia permanente salvo especificación en contrario;
por lo que las cifras de sus estados financieros representarán valores históricos, o
modificaciones de ellos, sistemáticamente obtenidos. Cuando las cifras representen
valores estimados de liquidación, esto deberá especificarse claramente y solamente
serán aceptables para información general cuando la entidad esté en liquidación.
Dualidad económica
Esta dualidad se constituye de:
1. los recursos de los que dispone la identidad para la realización de sus fines y,
2. las fuentes de dichos recursos, que a su vez, son la especificación de los derechos
que sobre los mismos existen considerados en su conjunto
La doble dimensión de la representación contable de la entidad es fundamental para
una adecuada comprensión de su estructura y relación con otras entidades. El hecho
de que los sistemas modernos de registro aparentan eliminar la necesidad aritmética
67
de mantener la igualdad de cargos y abonos, no afecta al aspecto dual del ente
económico, considerado en su conjunto.
Revelación suficiente
La información contable presentada en los estados financieros debe contener en
forma clara y comprensible todo lo necesario para juzgar los resultados de operación
y la situación financiera de la entidad.
Importancia relativa
La información que aparece en los estados financieros debe mostrar los aspectos
importantes de la entidad susceptibles de ser cuantificados en términos monetarios.
Tanto para efectos de los datos que entran al sistema de información contable como
para la información resultante de su operación, se debe equilibrar el detalle y
multiplicidad de los datos con los requisitos de utilidad y finalidad de la información.
Consistencia
Los usos de la información contable requieren que se sigan procedimientos de
cuantificación que permanezcan en el tiempo. La información contable debe ser
obtenida mediante la aplicación de los mismo principios y reglas particulares de
cuantificación para, mediante la comparación de los estados financieros de la entidad,
conocer su evolución y, mediante la comparación con estados de otras entidades
económicas, conocer su posición relativa.
Cuando hayan un cambio que afecte la comparabilidad de la información debe ser
justificado y es necesario advertirlo claramente en la información que se presenta,
indicando el efecto que dicho cambio produce en las cifras contables. Lo mismo se
aplica a la agrupación y presentación de la información.
68
Criterio prudencial de aplicación de las reglas particulares
La operación del sistema de información contable no es automática ni sus principios
proporcionan guías que resuelvan sin duda alguna cualquier dilema que pueda
plantear su aplicación.
Por esta relativa incertidumbre es necesario utilizar un juicio profesional para operar
el sistema y obtener información que en lo posible se apegue a los requisitos
mencionados en este boletín.
Este juicio debe estar temperado por la prudencia al decidir en aquellos casos en que
no haya bases para elegir entre las alternativas propuestas, debiéndose optar,
entonces, por la que menos optimismo refleje; pero observando en todo momento que
la decisión sea equitativa para los usuarios de la información contable.
2.8 LA CONTABILIDAD FORMAL SEGÚN EL CÓDIGO DE COMERCIO.
De a cuerdo a las nuevas reformas hechas al Código de Comercio de El Salvador,
están obligados a llevar contabilidad formal según lo dispuesto en los siguientes
artículos:
Art. 1 Sustitúyese el Art. 15, por el siguiente:
“No están sujetos al cumplimiento de las obligaciones profesionales contenidas en el
Libro Segundo que este Código impone, los comerciantes e industriales en pequeño
cuyo activo no excede de cien mil colones. Cumplirán únicamente con las contenidas
en los números I y IV del Art. 411 de este mismo Código.”
Art. 2. Sustitúyese el Art. 20, por el siguiente:
“No obstante su calidad de mercantiles, las sociedades que se constituyan como
colectivas o comanditarias simples, de capital fijo, y que tienen exclusivamente una o
más de las finalidades que se indican a continuación, una vez inscritas quedarán
exentas de las obligaciones profesionales de los comerciantes contempladas en el
69
Libro Segundo de éste Código, excepto las mencionadas en los números I y IV del
Art. 411 de éste mismo Código.
Las finalidades a las que se refiere el inciso anterior son:
I. El ejercicio de la agricultura y ganadería.
II. La construcción y arriendo de viviendas urbanas, siempre que no se
construya con ánimo de vender en forma regular y constante las
edificaciones.
III. El ejercicio de las profesiones liberales.”
Art. 3. Modifícase el inciso primero y numeral romano I del Art. 41, como sigue:
“ Los comerciantes que operen el país deberán enviar a la oficina que ejerce la
vigilancia del Estado dentro de los tres meses siguientes a la expiración de su año
social, un informe que contenga:
I. El balance y los estados financieros y sus anexos; debiendo incluir
los informes técnicos elaborados por los Contadores Públicos y
Auditores Externos, según el caso.”
Art. 4. Sustitúyese el Art. 103, por el siguiente:
“ El capital social no puede ser inferior a cien mil colones; se dividirá en
participaciones sociales que pueden ser de valor y categoría diferentes, pero que en
todo caso serán de cien colones o de un múltiplo de cien. No se admite aporte
industrial.”
70
Art. 5. Sustitúyese el inciso tercero del Art. 182, por el siguiente:
“ En todo caso, el auditor externo de la sociedad elaborará previa verificación, un
inventario en el que se apreciarán los bienes sociales al precio promedio en plaza,
emitiendo certificación del mismo; debiendo enviar dicha certificación dentro de los
tres días hábiles siguientes de efectuado a la oficina que ejerza la vigilancia del
Estado. El Notario autorizante de la escritura social correspondiente, deberá hacer
constar en la misma dicho inventario.”
Art. 6. Sustitúyese el Art. 192, por el siguiente:
“ Para proceder a la constitución de una sociedad anónima, se requiere:
I. Que el capital social no sea menor de cien mil colones y que éste
íntegramente suscrito.
II. Que se pague en dinero efectivo, cuando menos, el veinticinco por
ciento del valor de cada acción pagadera en numerario.
III. Que se satisfaga íntegramente el valor de cada acción, cuando su pago
haya de efectuarse en todo o en parte, con bienes distintos del dinero.
En todo caso, deberá estar íntegramente pagada una cantidad igual a la
cuarta parte del capital de fundación.”
Art. 7. Sustitúyese el Art. 196, por el siguiente:
“Las aportaciones es especie serán efectuadas según valúo hecho previamente por
auditor autorizado, emitiendo certificación del mismo, debiendo enviar dicha
certificación dentro de los tres días hábiles siguientes de efectuado, a la oficina que
ejerza la vigilancia del Estado. El Notario autorizante de la escritura social
correspondiente, deberá hacer constar en la misma dicho valúo.”
71
Art. 8. Sustitúyese el inciso segundo del Art. 197, por el siguiente:
“ La oficina, antes de aprobar o no el programa, se cerciorará de la suscripción total
del capital previsto.”
Art. 9. Adiciónase al Art. 286, el siguiente inciso:
“ Una vez aprobado el balance y el estado de pérdidas y ganancias, certificados por el
Auditor, el Balance deberá inscribirse en el Registro de comercio para que surta
efectos frente a terceros.”
Art. 10. Sustitúyese el Art. 290, por el siguiente:
“ La Auditoría a que se refiere el artículo anterior es la externa. Una ley especial
regulará su ejercicio.
La vigilancia de los contadores públicos será ejercida por un Consejo de Vigilancia
que tendrá la organización y atribuciones que dicha ley le confiera.
El cargo de auditor es incompatible con el de administrador, gerente o empleado
subalterno de la sociedad. No podrán ser auditores los parientes de los
administradores o gerentes de la sociedad, dentro del cuarto grado de consanguinidad
o segundo de afinidad.”
Art. 11. Adiciónase al Art. 323, el siguiente inciso:
“ Para la transformación de una sociedad de personas a una sociedad de capital,
previamente deberá efectuarse un valúo por el auditor autorizado, emitiendo
certificación del mismo, debiendo enviar dicha certificación dentro de los tres días
hábiles siguientes de efectuado a la oficina que ejerza la vigilancia del Estado. Igual
requisito deberá cumplirse para la ejecución del acuerdo de fusión de sociedades de
esas naturalezas. Dicho valúo se hará constar en la escritura social.”
72
Art. 12. Sustitúyese el inciso tercero del Art. 353, por el siguiente:
“ todo notario ante quien se otorgue una escritura de constitución social o de
reformas, deberá advertir a los otorgantes la obligación en que están de registrarla, los
efectos del registro y las sanciones impuestas por la falta del mismo. El Registro de
Comercio estará obligado a remitir mensualmente a la oficina que ejerza la vigilancia
del Estado, una nómina de la inscripción de dichos instrumentos con la información
correspondiente.”
2.9 LOS REGISTROS CONTABLES DE LAS EMPRESAS.
Toda actividad tiene una estructura y un proceso. La estructura es la que le da forma a
la actividad. El proceso es lo que le da movimiento. En el caso de la contabilidad
financiera, la estructura está integrada de varios elementos que le dan soporte, entre
los que destacan los siguientes:
a)Los principios de contabilidad generalmente aceptados
b)Los conceptos básicos
c)Las reglas de la contabilización de operaciones
d)Los catálogos de cuentas utilizados
e)Los manuales o instructivos de la contabilización
Por otra parte el proceso de contabilización se lleva a través de una serie de pasos que
se conoce como ciclo contable, el cual esencialmente integra los siguientes pasos
a)Registros de operaciones
b)Clasificación de los movimientos contables
c)Sumarización de los resultados por cuenta
d)Generación de estados financieros
73
El ciclo contable puede ser estructurado en siete etapas básicas, a saber:
a)Análisis de transacciones
b)Registro de operaciones en el diario general
c)Clasificación de movimientos en el mayor general
d)Elaboración de balanza de comprobación
e)Preparación de estados financieros
f)Realización de asientos de cierre
g)Elaboración de la balanza de comprobación (después del cierre)
a) Análisis de las transacciones
En el mundo de los negocios día con día se generan un sinnúmero de situaciones que
pueden afectar o no a una empresa, dependiendo de los diversos factores, así como
una devaluación de la moneda local ante el dólar estadounidense puede afectar a una
compañía si tiene deudas en dólares, mientras que otra sin deuda en esa moneda no se
vería afectada por tal evento económico.
Una transacción, desde el punto de vista contable, se genera siempre y cuando un
evento económico afecte a algunas de las cuentas básicas de la contabilidad.
Identificar una transacción es muy importante porque la decisión de registro contable
depende de ese hecho. Como ejemplo de transacciones tenemos la venta de un bien o
servicio, el pago de arrendamientos, el cobro de una cuenta, etcétera. Ahora bien,
cada transacción puede afectar el activo, el pasivo o el capital, en algunas de las
siguientes formas:
1.Aumenta una cuenta de activo y disminuir otra del mismo tipo
2.Disminuir una cuenta de pasivo o capital y aumentar otra cuenta de los mismos
grupos
74
3.Aumentar un activo y aumentar una cuenta de pasivo o capital
4.Disminuir un activo y disminuir una cuenta de pasivo o capital
b)Registros de operaciones en el Diario Mayor General
Las actividades u operaciones mercantiles se producen cada día, cuando se realizan
inversiones en el negocio, se venden productos o servicios a los clientes, se efectúan
compras a proveedores de artículos y se pagan deudas. Estas operaciones tienen que
anotarse de manera ordenada. La forma más elemental de hacerlo es registrar cada
operación en un diario mayo general.
El libro Diario Mayor General
Es un registro principal que puede ser un libro o medio magnético en el cual quedan
registradas, cronológicamente, todas las transacciones efectuadas en un negocio de
acuerdo con los principios de contabilidad y en función del impacto que éstas hayan
tenido en las cuentas básicas.
Con este paso, el proceso contable del negocio adquiere un historial o registro
completo de los sucesos, en orden cronológico y en un solo lugar. Cada operación
registrada debe tener, por lo menos, un cargo y un abono compensatorio o igual. El
asiento que tiene más de un cargo y un abono se conoce como asiento compuesto.
En todo momento las sumas de los cargos tiene que ser igual a la suma de los abonos.
Esto es lo que se conoce como contabilidad por partida doble.
Al proceso de registrar las operaciones o transacciones de negocios en el diario
general se le denomina asentar.
Las seis partes básicas de un asiento de diario son:
1.Fecha
75
2.Nombre y número de las cuentas a cargar
3.Nombre y numero de las cuentas a abonar
4.Cantidades a cargar
5.Cantidades a abonar
6.Explicación
Los asientos deben prepararse en forma clara y exacta; Siempre debe recordarse que ,
después de cierto tiempo , tanto quien efectúa el asiento como otras personas tendrán
la necesidad de leerlo y entenderlo; Ejemplo de una transacción:
LIBRO DIARIO GENERAL
Fecha Detalle Ref. Debe Haber
200X
Julio. 30 Compras 100 10,000.00
Calzado
IVA –Crédito Fiscal 200 1,300.00
Bancos 11,300.00
Compras de calzado de este mes al
Contado.
c)Clasificación de las operaciones en el Libro Mayor General
El mayor es u registro principal que puede ser un libro o medio magnético donde se
efectúa un registro individual, o separado, de los aumentos o disminuciones de
cuentas específicas dentro del sistema contable; Es decir, existe una hoja de mayor
para cada una de las cuentas que aparezcan en el catálogo. Por tanto si en el sistema
76
existen 100 cuentas individuales, cada una de ellas será conocida como una cuenta de
mayor y el total de las 100 cuentas será el mayor general.
Existen varias formas para registrar la información que debe acumular cada una de las
cuentas de mayor. La cuenta “T” es una manera muy rápida de informar cuando se
trabaje en la solución de un problema. Esta forma no se utiliza para llevar registros
contables convencionales. La mayor parte de las empresas emplean una forma que
tienen secciones para toda la información esencial, en una disposición muy similar a
la de la cuenta “T”.
El siguiente paso en el ciclo contable es pasar (transcribir) la información del diario a
las cuentas individuales de mayor.
A continuación presentaremos un ejemplo en el cual, los pases de hacen todos los
días con objeto de mantener actualizado el mayor. Esta es una operación muy
importante, que exige la mayor exactitud, si se desea tener buenos registros y
presentar a la administración datos financieros adecuados; en los registros
computarizados estos pases son automáticos. El procedimiento de pase al mayor es:
a) Se comienza con el cargo en primer lugar. Se localiza la cuenta de efectivo en el
mayor y se anotan las cantidades en la columna o sección del debe junto con la
fecha correspondiente. En los diarios mayores no se utilizan signos de la moneda.
b) En la columna de referencia( Ref.) Del mayor se anota el número uno
correspondiente a la pagina del diario. Esta anotación permite tener una referencia
cruzada completa entre los registros. Se anota el número 100 de la cuenta de
mayor, correspondiente al cargo del asiento, en la columna de referencias ( Ref.)
del diario.
c) Después se anotan los datos del abono en la columna del haber de la cuenta del
capital social, en la misma forma como se hizo con el cargo y con las mismas
referencias cruzadas.
77
d) Debe observarse que, por lo general, las explicaciones no se traspasan a las
cuentas de mayor. Pueden anotarse algunas aclaraciones especiales.
LIBRO MAYOR GENERAL
FORMA DE CUENTA DE MAYOR CONVENCIONAL
Título: Bancos Cuenta número. 100
Fecha Detalle Ref. Debe Fecha Detalle
Ref. Haber
200X 200X
Mar.5 D-1 100,000.00 Mar.7 D-
2 30,000.00
Sección cargos Sección
abonos
LIBRO MAYOR GENERAL
FORMA DE CUENTA DE MAYOR CON TRES COLUMNAS
Título: Bancos Cuenta número. 100
Fecha Detalle Ref. Debe Haber
Saldo
200X
Mar.5 D-1 100,000.00
100,000.00
7 D-2 30,000.00
70,000.00
78
d)Elaboración de la balanza de comprobación
Después que se han pasado al mayor todas las operaciones del periodo contable, se
determina el saldo de cada cuenta. Cuando ya se tienen los saldos de las cuentas del
mayor, puede prepararse una balanza de comprobación.
Una balanza de comprobación es un estado financiero auxiliar, que consiste en un
listado del saldo de cada una de las cuentas del mayor general y no tiene otro objetivo
que realizar una verificación del mayor general, para determinar si los movimientos
y/o saldos deudores y acreedores son iguales.
Los siguientes pasos son necesarios para elaborar la balanza de comprobación:
1.Preparar el encabezado adecuado
2.Haga una lista de los nombres de las cuentas de mayor en el orden apropiado
(activo, pasivo, capital, ingresos y gastos).
3.Registre en las columnas del debe y el haber de la balanza de comprobación los
movimientos saldos deudores o acreedores de cada una de las cuentas del mayor
general.
4.Sume tanto la columna del debe como la del haber. Ambas deben sumar igual.
e)Preparación de los estados financieros
Una vez terminada la balanza de comprobación, se obtiene la información necesaria
para la elaboración de los estados financieros básicos los cuales se enumeran a
continuación:
- Estado de resultados
- Estado de flujo de efectivo
- Estado de situación financiera
- Estado de variaciones en el capital contable.
79
f) Realización de asientos de cierre
El siguiente paso del ciclo contable es cerrar las cuentas de ingresos , gastos y
dividendos . Cerrar las cuentas sólo significa que todas las cuentas transitorias , es
decir, las no acumulativas , deben quedar con un saldo de cero , mediante el
procedimiento de transferir sus importes a las cuentas de pérdidas y ganancias. El
cierre de estas cuentas es necesario para que los ingresos , gastos y dividendos se
acumulen sólo por un periodo y puedan mostrarse en el estado de situación financiera
o balance general el saldo de la cuentas de utilidades retenidas , al final del periodo
contable.
Existen cuatro puntos que deben tomarse en cuenta para el cierre del ejercicio
contable:
a) Todas las cuentas de ingresos y gastos se cierran contra la cuenta “ Pérdidas y
ganancias”
b) “Pérdidas y ganancias “, así como la cuenta “Dividendos” se cierran contra la
cuenta “Utilidades retenidas”.
c) Los asientos de cierre se hacen al final de cada periodo contable
d) Sólo las cuentas del estado de situación financiera, esto es, las cuentas
permanentes, tienen saldos después de pasar los asientos de cierre, las demás
cuentas quedarán sin saldo.
g)Elaboración de la balanza de comprobación (después del cierre)
Finalmente, el último paso del ciclo contable es la elaboración de una nueva balanza
de comprobación, una vez efectuados los asientos de cierre. Como se recordara, a
través de los asientos de cierre se cancelan los saldos de las cuentas de ingresos,
gastos y dividendos, por lo que dicho informe solamente incluirá los saldos de las
cuentas acumulativas; es decir, de las cuentas de activo, pasivo y capital.
80
2.10 REGISTRO EN LOS LIBROS AUXILIARES CONTABLES.
Los registros auxiliares contables representan de acuerdo a la practica contable los
movimientos de las subcuentas de las cuentas de mayor y sirven de base para
trasladar los valores acumulados a la cuenta de mayor; estos registros proporcionan
abundante información detallada de saldos y movimientos y nos sirven como anexos
a los estados financieros elaborados.
Ejemplo : Cuenta de mayor clientes saldo ¢ 1,000,000.00
Sub cuentas de mayor o cuantas auxiliares
La sultana S.A ¢ 200,000.00
Los Laureles S.A ¢ 300,000.00
Mario Sánchez ¢ 100,000.00
La quebrada S.A ¢ 400,000.00
Total ¢1,000,000.00
Los libros auxiliares contables no están sujetos a obligaciones legales dentro de
nuestro Código de Comercio sino que estos se adaptan a las necesidades de la
naturaleza del negocio del empresario; por lo tanto su forma y contenido varían de
acuerdo a su actividad económica.
3. LOS TRIBUTOS
3.1 CONCEPTO.
Los tributos son prestaciones obligatorias y no voluntarias, ya que constituyen una
manifestación exclusiva de la voluntad del Estado, naciendo ésta de su poder de
imperio; a continuación se transcriben algunos conceptos acerca de los tributos:
81
El Tributo es la “la prestación obligatoria, comúnmente en dinero, exigida por el
Estado en virtud de su poder de imperio y que da lugar a relaciones jurídicas de
derecho público”.14
Los tributos son las prestaciones comúnmente en dinero que el estado exige en
ejercicio de su poder de imperio sobre la base de la capacidad contributiva, en virtud
de una ley y para cubrir los gastos que le demanda el cumplimiento de sus fines.15
El tributo es una prestación pecuniaria, objeto de una relación cuya fuente es la ley,
entre dos sujetos: de un lado el que tiene derecho a exigir la prestación, el acreedor
del tributo, es decir el estado o la otra entidad pública que efectivamente, por virtud
de una ley positiva, posee ese derecho, y de otro lado el deudor, o los deudores
quienes están obligados a cumplir la prestación pecuniaria.16
Para efectos de nuestro estudio, tomaremos el concepto dado por Héctor B. Villegas,
antes descrito, en el sentido que en dicho concepto a nuestro juicio se enuncian todos
los elementos necesarios de los tributos, los cuales mencionaremos a continuación:
a) Prestación comúnmente en dinero
Esto en esencia significa que la prestación del tributo generalmente debe efectuarse
en dinero, aunque puede ser satisfecha en especie; en algunas legislaciones se
considera el hecho que estás prestaciones sean en especie, como forma de satisfacer
los tributos.
Exigidos en ejercicio del poder de imperio:
14 Derecho Financiero, Carlos M. Giuliani Fonrouge , Primera Edición de Palma , Buenos Aires , Argentina 1988. 15 Derecho Financiero y tributario, Héctor B. Villegas , Primera edición de Palma, Buenos Aires , Argentina 1984 16 El hecho Imponible , Dino Jarach , segunda Edición , Buenos Aires , Argentina 1989.
82
Elemento de mucha importancia, es el carácter coactivo que debe inspirar a los
tributos, ya que la coacción, es la voluntad de compeler o de obligar a alguien al
cumplimiento de una norma, valiéndose de la fuerza de autoridad, en este caso
originada por el poder de imperio.
b) Sobre la base de la capacidad contributiva:
Se dice que los tributos deben exigirse en relación de la capacidad contributiva del
sujeto pasivo u obligado al pago (contribuyente).
Este principio esta basado generalmente en que un tributo debe recaer en aquella
persona que efectivamente tenga capacidad económica; se dice que las personas que
manifiestan mayor capacidad económica, son las que deben soportar la carga
tributaria; este principio difícilmente se cumple en los impuestos indirectos, en el
sentido que la carga tributaria se soporta de acuerdo a la cantidad de bienes y
servicios que se adquieren y no de acuerdo a la capacidad económica que pueda
tenerse en determinado momento.
c) En virtud de una ley:
Tal y como se establece en el artículo 231 de La Constitución de la República, no
pueden imponerse contribuciones sino en virtud de una ley y para el servicio público;
este principio esta respaldado por el principio de legalidad establecido en la misma
Constitución de La República, en el sentido que no puede haber un tributo sin una ley
previa que lo establezca: es de reserva de ley.
El que una ley establezca un tributo, y este no pueda nacer a la vida del derecho sin
ley previa , constituye lo que se llama el principio de legalidad de los tributos
(nullum tributum sine lege).
83
La norma tributaria es una regla hipotética cuyo mandato se concreta cuando ocurre
la circunstancia fáctica condicionante prevista en ella como presupuesto de la
obligación; esto es lo que en la doctrina tributaria se llama generador del impuesto.
d) Para cubrir los gastos que demanda el cumplimiento de sus fines:
El único destino que puede otorgarse a los tributos, es la satisfacción de las
necesidades públicas, que como antes se menciono, constituye la razón de ser del
Estado.
Se dice que los tributos, además de procurar recursos a favor del Estado, tiene otros
fines como los extrafiscales; como por ejemplo se pueden mencionar los tributos que
se establecen para ciertos bienes como los cigarrillos. El objetivo principal no es la
obtención del tributo, sino evitar el consumo del mismo, aunque colateralmente se
obtienen más recursos o ingresos a vía de impuestos.
3.2 CLASIFICACIÓN DE LOS TRIBUTOS
Con respecto a la clasificación de los tributos, es preciso comentar que existen
diversidad de clasificaciones, pero nos vamos a quedar con la más antigua, que es la
tripartita, que hace referencia a impuestos, tasas y contribuciones especiales.
Los impuestos
Son impuestos las prestaciones en dinero o en especie, exigido por el Estado en virtud
del poder de imperio, a quienes se hallen en las situaciones consideradas por la ley
por hechos imponibles.
Dentro de los elementos del impuesto podemos mencionar los siguientes:
84
a) Consiste generalmente en una obligación de dar dinero o cosas,
considerándose en la actualidad pecuniaria, pero pudiendo considerarse un
“facere”, un hacer;
b) Emanada del poder de imperio estatal, como tal es obligatorio y coercible;
c) Establecida por la ley;
d) Aplicable a todo tipo de sujeto pasivo , ya sean personas naturales o jurídicas;
y
e) Que se encuentren en las situaciones que con anterioridad hayan sido previstas
en la ley; esto quiere decir que se realice alguno de los hechos que de acuerdo
a la ley constituyen hechos generadores del impuesto.
Un carácter especial de los impuestos, que lo diferencia de las tasas y contribuciones
especiales es el hecho que la prestación que se exige al contribuyente se paga
independientemente de cualquier actividad que pudiere realizar el Estado: no existe
una contraprestación de forma inmediata, por el sólo hecho de haber pagado un
impuesto, sino que se revierte con los servicios públicos prestados por el Estado.
El impuesto es un tributo exigido por el Estado a quienes se hayan en las situaciones
consideradas por la ley como hechos imponibles; siendo estos hechos imponibles
ajenos a toda actividad estatal relativa al obligado. Esta definición se acerca mucho a
lo que se sustenta con respecto a los impuestos en el sentido de que no hay relación
de dependencia de alguna actividad estatal con el pago del impuesto.
El impuesto es pues una prestación de dinero o en especie, fijada por el Estado de
manera unilateral y con fundamento en el poder de imperio emanado del poder
85
soberano que este tiene, con carácter obligatorio y dirigido a todos los individuos que
se encuentren en una situación que coincida con lo prescrito en la ley , como hecho
generador del impuesto; Esto se confirma al decir que el impuesto se adeuda pura y
simplemente por el acaecimiento del hecho previsto en la norma que se refiere a una
situación relativa al contribuyente.
Se puede mencionar que en lo que respecta a la actividad financiera del Estado, los
impuestos constituyen una importante fuente de financiamiento; esto ayuda a
fortalecer la soberanía del Estado, en el sentido que la hace autosuficiente en términos
financieros y a no depender de prestamos o ayudas internacionales lo cual
compromete la soberanía de un Estado por no estar sujeto a ciertas condiciones que
se imponen, con motivos de tales ayudas.
Clasificación de los impuestos
Son impuestas las prestaciones en dinero o en especie que fija la ley con carácter
general y obligatorio, a cargo de personas físicas y morales, para cubrir los gastos
públicos.
Ahora bien es necesario distinguir dos conceptos que, sin ser sinónimos o
equivalentes, guardan entre sí una estrecha relación: La contribución y el impuesto.
La contribución es un concepto más amplio con el cual se alude a todos los que
concurran a sufragar los gastos del estado.
Todo impuesto es una contribución, pero no toda contribución es un impuesto. Los
legados y las donaciones a favor del estado constituyen un ejemplo de contribuciones,
pero obviamente no tienen el carácter de impuestos.
86
En su origen, el tributo era una contribución forzada que los vencedores imponían a
los pueblos sometidos. En la actualidad, el concepto de tributo se confunde con el de
impuesto aunque siempre lleva implícito su sentido original.
Tradicionalmente los impuestos se dividen en directos e indirectos, pero hasta el
presente no hay coincidencia en cuanto al criterio atributivo de esas categorías.
Fundándose en las teorías fisiocráticas, los autores antiguos basaban la distinción en
la posibilidad de traslación del gravamen, considerando directo el soportado
definitivamente por el contribuyente de iure e indirecto al que se trasladaba sobre otra
persona.
Sin embargo, los estudios modernos han puesto de manifiesto lo incierto de las reglas
de incidencia en algunos impuestos, como es por ejemplo, el IVA pagado sobre
intereses.17
Otra teoría hace radicar la clasificación en el sistema de determinación y cobro
adoptado por la legislación de cada país, considerando directo al impuesto que afecta
cosas o situaciones permanentes y que se hace efectivo mediante nóminas o padrones
por ejemplo:
- Impuestos Directos
- El Impuesto Predial
- Impuesto Sobre La Renta
- Impuesto Sobre El Patrimonio, etc.,
-
17Derecho Tributario Mexicano, autor Jesús Quintana Valtierra, primera edición -1988
87
El impuesto indirecto el que se vincula con actos o situaciones accidentales como por
ejemplo:
➣ Impuesto Al Valor Agregado
➣ Impuesto Sobre Adquisición de Inmuebles
➣ Sucesiones
➣ Impuesto Sobre Timbre y Papel Sellado, etc.
Una tercera concepción atribuye el carácter de directos a los impuestos, según estos
afecten manifestaciones inmediatas o mediatas de capacidad contributiva, tales como
renta o patrimonio. De acuerdo con este criterio, son indirectos aquellos tributos que
no toman como base de imposición a la riqueza del contribuyente, sino a
manifestaciones tales como consumos o transferencias de propiedad.
Caracteres jurídicos del impuesto
Creacion de los impuestos en la antiguedad
Como hemos documentado en los párrafos anteriores referente a la historia y
evolución de los impuestos, todos los pueblos o naciones que eran conquistados se
sometían al imperio de una nueva nación, la cual dentro de sus reglas se encontraba la
imposición de tributar; y como ejemplo conocido por toda la humanidad mencionare
al Imperio Romano, durante la época de este imperio nuestro Hacedor y Creador
DIOS, envió a su Hijo Jesucristo al cual en muchas ocasiones se le pregunto sobre el
tema de los impuestos y el sabiamente respondió lo siguiente:
Según el Evangelio de San Lucas capitulo 20, versículos del 21 al 25;
Versículo 21: Y le preguntaron, diciendo: Maestro, sabemos que dices y enseñas
rectamente, y que no haces acepción de personas, sino que enseñas el camino de
DIOS con verdad.
88
Versículo 22: ¿ Nos es lícito dar tributo a Cesar, o no ¿
Versículo 23: Mas él, comprendiendo la astucia de ellos, les dijo: ¿ Por que me
tentáis?
Versículo 24: Mostradme la moneda. ¿ De quien tiene la imagen y la inscripción ¿ y
respondiendo dijeron: de Cesar.
Versículo 25: Entonces les dijo: Pues dad a Cesar lo que es de Cesar, y a DIOS lo que
es de DIOS.
Además en el libro de Romanos en el capitulo 13, versículo 7, DIOS dice lo
siguiente: Pagad a todos los que debéis: Al que tributo, tributo; al que impuesto,
impuesto; Al que respeto, respeto; al que honra, honra .18
La creación de los impuestos en la antigüedad era por mandato de imperio, lo cual
según las leyes divinas de DIOS, tenia que cumplirse para sujetarse a las autoridades
terrenales pagando lo que correspondía en conceptos de impuesto.
Ahora en la actualidad la situación no ha cambiado, las leyes o mandatos de DIOS
siguen siendo los mismos, ya que DIOS es el mismo de hoy y para siempre y su
palabra no ha cambiado ni cambiara; por lo tanto tenemos que cumplir con todas las
leyes terrenales.
Creación de los impuestos en la actualidad
Bien desde el punto de vista legal, la situación sigue siendo la misma, los impuestos
son aprobados y promulgados por el gobierno en turno; sólo que con una separación
plena de atribuciones y poderes dictados y establecidos por la Constitución de La
República de El Salvador, los cuales son el poder Ejecutivo, Legislativo y Judicial;
18 Biblia de Estudio RYRIE , versión Reina-Valera 1960, Editorial Portavoz.
89
dentro de estos tres poderes el que tiene atribuciones para autorizar y decretar
impuestos, tasas y demás contribuciones es El Poder Legislativo a través de La
Asamblea Legislativa; esta autorización se expresa en el siguiente artículo de La
Constitución de La República de El Salvador:
Art.131. Corresponde a la asamblea legislativa
6º.-Decretar impuestos, tasas y demás contribuciones sobre toda clase de bienes,
servicios e ingresos, en relación equitativa; y en caso de invasión, guerra legalmente
declarada o calamidad pública, decretar empréstitos forzosos en la misma relación, si
no bastaren las rentas públicas ordinarias.19
Principios de la imposición en el nacimiento de los impuestos.
El órgano Legislativo es el encargado de aprobar o denegar las leyes en materia de
impuestos, pero todo este proceso surge a petición del Órgano Ejecutivo, quien se
encarga de elaborarlas y peticionar a la Asamblea Legislativa el Decreto de
aprobación.
Cuando el poder ejecutivo del estado elabora las leyes, lo hace tomando como punto
de partida las condiciones actualmente imperantes en los países económicamente
avanzados, para retomar las experiencias que estos han pasado con la formulación y
ejecución de las medidas impositivas.
Los Presupuestos de Ingresos Públicos, que están compuestos por los ingresos
tributarios y no tributarios, están ligados con la Política Fiscal imperante en un
momento dado, la cual esta sujeta a cubrir determinadas necesidades económicas;
Tomando como base las condiciones político-económicas de las economías
democráticas occidentales con un grado relativamente alto de desarrollo económico,
19 Recopilación de Leyes 1997, autor Lic.Luis Vasquez López
90
se pueden determinar para el momento actual los siguientes fines y funciones de la
imposición :
a) La función político-financiera (presupuestaria): consiste en procurar los medios
de cobertura de aquellos gastos públicos que no pueden o no deben ser
financiados por otros procedimientos.
b) La función político-económica: consiste en contribuir a la realización de lo que
actualmente se reconoce como objetivos supremos de la política económica, que
no son otros que un desarrollo económico lo más continuado posible y libre de
oscilaciones internas en el valor del dinero, un elevado índice de empleo de la
mano de obra y de aprovechamiento de los factores técnicos de la producción (lo
cual, correctamente interpretado, lleva implícito un crecimiento económico
relativamente vigoroso) y un equilibrio de la balanza de pagos con medios
adecuados a la economía de mercado.
c) La función sociopolítica: consiste en procurar, en la medida que se considere
políticamente deseable, una redistribución de la renta y de la riqueza a favor de
los más débiles, siempre que tal objetivo no sea factible, o no lo sea
suficientemente, mediante medidas propias de la política de gasto público.20
Por esta razón los impuestos aprobados deben cumplir con ciertos principios de
imposición, reglas, directrices, etc. Cualquiera que sea el indicativo adoptado,
siempre será algo normativo de preceptos del deber ser que se formulan a fin de
lograr la realización de determinados objetivos.
20 Principios de la imposición , segunda edición , editado por el Instituto de Estudios Fiscales de España, Madrid,1994
91
Como principios jurídicos y económicos de los impuestos se señalan:
a) De legalidad
b) De limitación
c) De generalidad
d) De proporcionalidad y equidad
e) De certeza
f) De numerario del impuesto
g) De relación con el gasto público
a) De Legalidad
El impuesto es un acto de soberanía gobernado por decisiones de derecho público. El
estado actúa, en materia impositiva, como autoridad revestida de un poder soberano
y coactivo que ejerce sobre una comunidad social que tiene intereses y necesidades
comunes, y asume la obligación de atenderlas.
El impuesto aparece como el más importante de los créditos públicos y fortalece la
actuación financiera del estado como un factor necesario para el mantenimiento de la
vida social y política.
Es así como el estado recibe una participación de la riqueza social. La facultad
impositiva descansa en la ley constitucional y ordinaria, siendo esta la más
importante limitación, de suerte tal que sólo podrá percibir los impuestos fijados por
la ley.21
21Derecho Tributario Mexicano, autores Jesús Quintana Valtierra y Jorge Yañes, Editorial Trillas, primera edición, Junio/1988.
92
b) De limitación
En virtud de tal principio, el ente público hallará justificación para moderar la
exigencia de un impuesto cuyas tarifas sean exageradamente altas, cuando en el curso
de un ejercicio económico se manifiesta un superávit que asegura la cobertura del
presupuesto de gastos.
c) De generalidad
Este principio tiene como base el hecho de que todos deben pagar impuestos, o visto
de otra manera, que nadie debe estar exento de la obligación de contribuir al gasto
público. Es claro que esa obligación esta limitada a la capacidad contributiva del
gobernado, la cual se configura con el monto de ingresos del contribuyente: mayor
ingreso, mayor impuesto.
d) De proporcionalidad y equidad del impuesto
El criterio de proporcionalidad del impuesto ha sido un tema ampliamente discutido y
alrededor del cual se han emitido distintos pareceres. Proporcional es lo perteneciente
a la proporción o que la incluye en sí; Proporción es la disposición, conformidad o
correspondencia debida de las partes de una cosa con el todo, o entre cosas
relacionadas entre sí.
Como el estado no posee recursos propios para mantener su organización, se requiere
que todos los que integramos una comunidad y en la medida de nuestras
posibilidades, contribuyamos al sostenimiento de una institución a la que se le han
asignado tan elevados fines.
La sabiduría de un sistema impositivo debe esforzarse por distribuir
proporcionalmente esas cargas sociales, tomando como base los criterios más
generales posibles.
93
La equidad es una igualdad de ánimo, un sentimiento que nos obliga a actuar de
acuerdo con el deber o la conciencia, más que por los mandatos de justicia. La
equidad es un medio racional para limitar la excesiva generalidad de la ley; implica
un sentido de moderación, de relación y de armonía entre una cosa y aquello que le es
propio y se adapta a su naturaleza íntima.
La proporcionalidad de un impuesto no es suficiente; se requiere de la equidad para
que la justicia y la razón no hagan más onerosa una carga social que, en términos
precisos, es de absoluta necesidad.
e) De certeza
Otra característica del impuesto se refiere a su aplicación, que debe ser estricta en sus
términos y sin que se aplique la analogía, en las leyes fiscales deben quedar todos los
preceptos relativos a la imposición, como por ejemplo: las disposiciones fiscales que
establezcan cargas a los particulares y las que señalan excepciones a las mismas, así
como las que fijan infracciones y sanciones, son de aplicación estricta.
Este principio de certeza combate arbitrariedades, ensayos, indecisiones y malos
entendidos en materia fiscal. El desarrollo de la técnica fiscal no sólo se extiende al
campo de la acción económica del Estado, sino a una protección eficaz del
contribuyente.
f) De numerario del impuesto
Cada una de las leyes fiscales establecen o indican, que son impuestos las
contribuciones establecidas en la ley que deben pagar las personas físicas y morales
Con estos términos, lo que hace la ley es indicar que el impuesto se obtiene sin que
implique ninguna contraprestación por parte del estado.
94
En épocas pasadas el Estado tomaba en cuenta diferentes circunstancias para que el
pago de los impuestos se hiciera en especie. En la actualidad, y a propósito de ciertos
metales preciosos, como un medio de control de los mismos, el estado permite que se
le cubran los impuestos en especie.
g) De la relación con el gasto público
El impuesto tiene como finalidad atender a los gastos públicos y realizar una
importante función.
Algunos autores consideran que es un acierto del poder fiscal no aludir a los gastos
públicos en sus definiciones de impuestos, pero no debemos olvidar que este nivel
económico, impuesto y gasto público, es una relación fundamental sin la cual el
impuesto pierde su carácter y su justificación.22
Elementos esenciales del impuesto
Sin sus elementos esenciales, el impuesto no tendría ninguna validez en el ámbito
jurídico. Dichos elementos son el objeto, los sujetos, la base gravable, la tasa, y su
monto.
a) El objeto
Entendemos por objeto de la obligación tributaria sustantiva, aquello que el acreedor
puede exigir al deudor y que está constituido por una obligación de dar a cargo del
sujeto pasivo y a favor del sujeto activo (el Fisco).
22 Derecho Tributario Mexicano, autor , Jesús Valtierra y Jorge Yañez, editorial trillas , primera edición junio/1988.
95
El objeto del impuesto se define como la situación que la ley señala como hecho
generador del crédito fiscal.
En general, en toda obligación el objeto consiste en un dar , en un hacer o no hacer,
por lo tanto, el acto o el hecho que le dio origen no es el objeto de dicha obligación .
Es decir, que el objeto es la prestación del tributo, más no las circunstancias de hecho
de la obligación. La prestación que debe pagar el sujeto pasivo de la obligación
tributaria sustantiva es generalmente una cantidad en dinero o también en especie,
cuando así lo determinen las leyes fiscales.
b) El sujeto
Sólo el estado, en virtud de su potestad de imperio, puede ser el sujeto activo en la
relación jurídica tributaria, los sujetos activos son: El Estado y los Municipios, en
virtud de que son los únicos entes que tienen derecho de exigir el pago de tributos, en
otras palabras, el Estado es siempre el sujeto activo, quien ejerce su poder de
imposición a través del proceso legislativo correspondiente.
Por el contrario, en la obligación tributaria el particular será siempre el sujeto pasivo.
Son sujetos pasivos todos aquellos que de una forma u otra tienen la obligación de
pagar una prestación a favor del fisco, de acuerdo con las leyes tributarias.
c) Base
Se entiende por base a la cuantía sobre la que se determina el impuesto a cargo de un
sujeto, por ejemplo: monto de la renta percibida, valor de la porción hereditaria
numero de litros producidos, etcétera.
Puede decirse que la base del tributo representa la evaluación de una porción de lo
gravado por la ley, para poder determinar de forma concreta cuál será el gravamen al
que el contribuyente estará sujeto.
96
d) Tasa
Es la cantidad en dinero o en especie que se percibe por unidad tributaria, llamándose
tipo de gravamen cuando se expresa en forma de porcentaje. Si bien decimos que la ley cuota del impuesto es el 5%, se entiende que la cuota del
impuesto es de cinco centésimos por cada unidad contributiva de 100. De esta
manera, el porcentaje es la unidad elemental, y cinco la cuota del impuesto.
e) Monto
La cuantía o monto de la obligación tributaria es precisamente aquella cantidad que
los sujetos pasivos deben enterar al sujeto activo, una vez que se ha aplicado la tasa a
la base imponible, con las deducciones autorizadas por la ley. Esto es, la cantidad
líquida que el fisco tiene derecho a percibir una vez que se ha cuantificado
debidamente la obligación tributaria.23
23 Derecho Tributario Mexicano, autor Jesús Valiera y Jorge Yañez, Primera edición junio/88, editorial trillas.
97
4. NATURALEZA DEL IMPUESTO ALA TRANSFERENCIA DE
BIENES MUEBLES Y A LA PRESTACION DE SERVICIOS (IVA).
El impuesto al Valor Agregado (IVA), es una derivación de los impuestos a las
ventas, tributos, estos, que económicamente inciden sobre los consumos.
Debemos recordar que bajo la denominación genérica de impuestos al consumo se
comprende aquellos que gravan en definitiva, y como su nombre lo indica , al
consumidor de un determinado bien .
No obstante, no es el consumidor, por lo general, el sujeto pasivo desde el punto de
vista jurídico, sino otra persona que se halla en cierta vinculación con el bien
destinado al consumo antes que este llegue a manos del consumidor (por ejemplo, el
productor, el importador, el industrial o el comerciante). Lo que sucede es que estos
sujetos pasivos tratarán de englobar el impuesto pagado en el precio de la mercancía,
para que la carga sea soportada por el consumidor.
Esta traslación casi siempre es extraña a la regulación jurídica del tributo, aunque
constituya la realidad que ha tenido en cuenta el legislador en La Ley del Impuesto a
La Transferencia de Bienes Muebles y a La Prestación de Servicios (IVA) al
establecer el impuesto.
4.1 ANTECEDENTES HISTÓRICOS DEL IMPUESTO
Origen del Impuesto al Valor Agregado (IVA)
Se habla de remotos antecedentes en Egipto, Grecia y Roma, se menciona la
centésima rerum venalium, aplicada en Roma por Augusto, en Francia durante la
Edad Media rigió un tributo semejante, llamado “Maltote”, que fue antecedente de la
“Alcabala” española, implantado por Alfonso XI en el año de 1342.
98
Durante la primera guerra mundial comenzó a conocerse y expandirse el impuesto a
las ventas. El primero se estableció en Alemania y luego paso a Francia, para
continuar su expansión en otros países europeos. Ganó mucho en importancia,
llegando a representar una parte sustancial del ingreso tributario de los mencionados
países.
Actualmente se nota una importante evolución del impuesto a las ventas, pero bajo la
forma del impuesto al valor agregado.
Este moderno impuesto al valor agregado ha sido adoptado a nivel mayorista en
Francia desde 1955, y en su forma actual desde 1968, en Suecia desde 1969, en
Holanda desde 1969, en Luxemburgo desde 1970, en Noruega desde 1970, en Bélgica
desde 1971, en Italia y en Inglaterra desde 1973, en Turquía desde 1985, en Portugal,
Nueva Zelanda y España desde 1986, en Grecia desde 1987, en Hungría desde 1988,
etc.
En América han sancionado el impuesto al valor agregado, entre otros, Colombia,
Ecuador, Bolivia, Chile, México, Perú, Brasil y Uruguay. Es muy grande la
importancia que se asigna al impuesto al valor agregado en los países europeos. En
recientes trabajos se ha dicho: “ Cabe suponer que dentro de una década el impuesto
al valor agregado será un método predominante de tributación en toda Europa.
En los Estados Unidos, donde el impuesto a las ventas está legislado en forma
particular por algunos de los Estados que comprenden la unión, los expertos han
pensado seriamente en la posibilidad de implantar este tributo en forma más
importante y generalizada como sustitutivo del impuesto a la renta de sociedades y
con el objetivo de plantear una competencia más favorable para sus intereses, con
relación a los países integrantes del Mercado Común Europeo.
99
Lo cierto que los países que actualmente no utilizan el IVA( como los Estados
Unidos, Canadá y Japón) son minoría y tienden a su adopción.
Por su rendimiento fiscal y facilidad de recaudación, el impuesto al valor agregado ha
adquirido gran importancia en el régimen impositivo de muchos países, ocupando
uno de los primeros lugares en la recaudación general impositiva.24
Origen del Impuesto al Valor Agregado (IVA) en El Salvador
El Gobierno de La República de El Salvador, por más de una década utilizó para
cobrar los impuestos indirectos sobre las ventas, una Ley de Papel Sellado y Timbres;
que establecía un impuesto del 5% sobre las facturas de ventas de mercaderías y
prestación de servicios, la cual afectaba además en forma acumulativa todas las
etapas de comercialización.
Esta ley, no reunía los suficientes requisitos técnicos y legales, que permitieran el
control eficiente y eficaz en la recaudación de dicho impuesto; Además no tenía el
carácter dinámico y cambiante propio de la actividad comercial, ya que los tributos
que recaen sobre la misma, deben poseer estructuras flexibles y ágiles que permitan
su pronta adecuación técnica, a fin de evitar distorsiones sobre la actividad
productiva, características que no presentaba el impuesto de timbres, el cual desde sus
orígenes, ha sido un impuesto que versa sobre documentos, por lo que no constituía
un instrumento adecuado para las necesidades del país ni para la realidad económica
de nuestros días; Por lo tanto considerando todos estos argumentos, era necesario que
se realizara un cambio total en la política fiscal, ya que este impuesto indirecto no
generaba la suficiente recaudación que se esperaba para cubrir las necesidades del
gasto público; Este incremento del tamaño del estado surgió a raíz de los acuerdos de
paz, firmados por el Gobierno de El Salvador y El Frente Farabundo Marti para la
Liberación Nacional el 16 de enero de 1992; Este incremento del tamaño del estado
24 Héctor B. Villegas, Curso de Finanzas, Derecho Financiero y Tributario, primera edición Depalma, Buenos Aires, Argentina. 1984
100
fue ocasionado por la demanda de la población a mejoras en los servicios públicos,
como la salud, seguridad ciudadana, educación e inversión en infraestructura, estas
necesidades son las que se transformaron en básicas para una nación, que paso de un
conflicto armado por más de una década, en la cual la prioridad del Gobierno era
mantener la seguridad del estado por medio de las fuerzas armadas; En las cuales se
invertía una cantidad significativa del Presupuesto de la Nación; A una vida normal
en la cual se cambiaron las estrategias de guerra, por una vida de libertad y desarrollo
del país. Este esquema hizo cambiar los requerimientos de fondos del estado, y se concluyo
que era importante determinar el campo de acción que tendría el sector público para
precisar si el mismo estaba sobredimensionado. Esto conllevo a examinarse también cuidadosamente cuáles son los requerimientos
que imponía el Plan Económico; ya que en nuestro país aún se mantienen sistemas de
planificación, en materia de financiamiento; Aún si no existiera un plan o programa
económico deben examinarse los requerimientos de ingresos y compatibilizarlos con
las proyecciones de crecimiento del P.I.B. Si esos requerimientos son demasiados
altos, será necesario tal vez, reducirlos a niveles más realistas.
Por todas estas razones se sustituyo el Impuesto de Papel Sellado y Timbres por el
Impuesto a La Transferencia de Bienes Muebles y a La Prestación de Servicios, cuya
estructura evita la acumulación de la tasa aplicable, sin incrementar su actual
magnitud y manteniendo los niveles de recaudación; Esta ley fue promulgada
mediante el Decreto Legislativo No.296, que da nacimiento a la citada ley, que entro
en vigencia el uno de septiembre de 1992.
4.2 CARACTERÍSTICAS DEL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO(IVA)
101
El Impuesto a La Transferencia de Bienes Muebles y a La Prestación de Servicios
(IVA), que se introdujo en El Salvador en el año de 1992, forma parte de lo que en
doctrina tributaria se conoce como “impuestos indirectos”. La característica de estos
gravámenes es que inciden en el consumo; es pues el consumidor quien soporta toda
la carga fiscal. El productor e importador de bienes y servicios, con el carácter de
contribuyente sujeto de todas las obligaciones fiscales, determina la carga del
gravamen, la cobra a la persona que compra los productos con el fin de consumirlos
y entera al fisco la diferencia existente entre los créditos fiscales por sus compras y
los débitos fiscales por sus ventas, cuando estos últimos son mayores, caso contrario
presentará saldos a favor (remanentes de crédito fiscal) que se reclamaran en los
periodos fiscales siguientes, hasta su extinción.
Los gravámenes indirectos al consumo entre los que destacan en El Salvador, el
impuesto a la transferencia de bienes muebles y a la prestación de servicios(IVA),el
impuesto especifico sobre los consumos de bebidas gaseosas, cigarrillos y licores y el
impuesto advalorem sobre el grado alcohólico; son los que ofrecen mayores ventajas
al fisco en su aplicación, por que no existe resistencia en las personas a quienes el
gravamen va dirigido , el cual es el consumidor, ni tiene este forma de eludirlo.
El IVA, que se adopto en nuestro país, conceptualmente tiene como objetivo gravar
exclusivamente el valor que añade al precio de venta de un determinado bien o
servicio por cada uno de los contribuyentes inscritos en el registro que lleva La
Dirección General de Impuestos Internos y que intervienen en el proceso de
producción, distribución y comercialización de un bien.
Con este objetivo se cumple con la característica principal que es evitar la aplicación
de Impuesto sobre impuesto, la cual recae en aquellos tributos a las ventas que se
aplican en todas y en cada una de las etapas que van del productor al consumidor,
generando el efecto conocido comúnmente con el nombre de Efecto Cascada.
102
4.3 El hecho generador del impuesto (IVA)
Interpretación del hecho generador
Art. 3.- Para interpretar si un hecho constituye o no uno de los hechos generadores del
impuesto, y para determinar la procedencia de la aplicación del mismo, se atenderá a
su realidad efectiva, prescindiendo de la forma o denominación de los actos,
convenciones o figuras jurídicas con que los interesados la exterioricen.
HECHO GENERADOR (Transferencia de Bienes muebles Corporales)
Art. 4.- Constituye hecho generador del impuesto, la transferencia de dominio a título
oneroso de bienes muebles corporales.
HECHO GENERADOR (Retiro de las Empresas de Bienes Muebles Corporales)
Artículo 11.- Constituye hecho generador del impuesto, el retiro o desafectaciones de
bienes muebles corporales del activo realizable de la empresa, aún de su propia
producción, efectuados por el contribuyente con destino al uso o consumo propio de
los socios, directivos o personal de la empresa. Asimismo constituye hecho generador
del impuesto asimilado a transferencia, los retiros de bienes muebles corporales
destinados a rifas, sorteos o distribución gratuita con fines promocionales, de
propaganda o publicitarios, sean o no del giro de la empresa, realizado por los
contribuyentes de este impuesto. Se considerarán retirados o desafectados todos los
bienes que faltaren en los inventarios y cuya salida de la empresa no se debiere acaso
fortuito o fuerza mayor o a causas inherentes a las operaciones, modalidades de
trabajo o actividades normales del negocio.
103
No se entienden como retirados e la empresa ni gravados como tales aquellos bienes
que sean trasladados desde el activo realizable al activo fijo, siempre que sean
necesarios para el giro del negocio; al igual que los bienes donados por el
contribuyente a las entidades a que se refiere el Art. 6 literal c) inciso segundo de la
ley de Impuesto sobre la Renta, calificadas previamente según lo dispone dicho
artículo, y cumplan además, los requisitos que establezca la Dirección General.
HECHO GENERADOR (Importación e Internación de Bienes y Servicios)
Artículo 14.- Constituye hecho generador del impuesto la importación e internación
definitiva al país de bienes muebles corporales y de servicios.
Las subastas o remates realizados en las Aduanas constituyen actos de importación o
internación.
Existe importación o internación de servicios cuando la actividad que generan los
servicios se desarrolla en el exterior y son prestados a un usuario domiciliado en el
país que los utiliza en él, tales como: asesorías o asistencias técnicas, marcas patentes,
modelos, informaciones, programas de computación y arrendamiento de bienes
muebles corporales.
HECHO GENERADOR (Prestaciones de Servicios)
Artículo 16.- Constituye hecho generador del impuesto las prestaciones de servicios
provenientes de actos, convenciones o contratos en que una parte se obliga a
104
prestarlos y la otra se obliga a pagar como contraprestación una renta, honorario,
comisión, prima, regalía o cualquier forma de remuneración. También lo constituye la
utilización de los servicios producidos por el contribuyente destinados para el uso o
consumo propio, de los socios, directivos o personal de la empresa.
No se incluyen en el concepto anterior los pagos por indemnizaciones de perjuicios o
siniestros.
4.4 DESCRIPCIÓN DEL IMPUESTO.
El impuesto al Valor Agregado, es el gravamen de alcance más general, está presente
en todas las etapas de la actividad económica y de la intermediación; se presenta y
aplica al universo de consumidores en todo el país. Constituye hecho imponible las
compras que se efectúan de bienes y servicios adquiridos en el territorio nacional o en
el extranjero, salvo las excepciones que la misma ley establece.
Son sujetos del impuesto y reciben la carga impositiva el ciudadano común, aunque
esté libre de otras cargas impositivas por su poca capacidad tributaria o pequeños
productores y comerciantes, que la Ley del Impuesto a La Transferencia de Bienes
Muebles y a La Prestación de Servicios (IVA) menciona en el Art.28 los cuales están
excluidos de la calidad de contribuyentes por no reunir los siguientes requisitos:
a) Transferencias de bienes y servicios en los doce meses anteriores por un monto
menor a cincuenta mil colones y
b) Cuando el total de sus activos sea inferior a veinte mil colones.25
Además son sujetos del IVA, las entidades del sector público por las adquisiciones de
bienes y servicios para el cumplimiento de sus funciones; los organismos sin fines
lucro como instituciones de beneficencia, de enseñanza, sindicatos de trabajadores ,
25 Recopilación de Leyes Tributarias , Lic. Ricardo Mendoza Orantes , edición 1998
105
gremiales empresariales; las personas que no son domiciliadas en el país pero que
efectúan consumos en el territorio nacional, como miembros de organismos
internacionales, delegaciones científicas y humanitarias, turistas, etc.
Según la Ley del IVA, están libre de todo gravamen los consumos que se estiman
deben ser protegidos, bajo dos regímenes que en su esencia son diferentes:
Regímenes de Exenciones
Este consiste en que sólo se libera del pago al consumidor. El proveedor de bienes y
servicios que en el mecanismo del IVA sólo debe ser recaudador del tributo, en este
régimen de exenciones se convierte en verdadero sujeto, en quien recae el peso de la
carga tributaria al absorber dentro de sus costos el IVA que se hubiera trasladado en
sus adquisiciones de bienes y servicios. La ley del Impuesto a la Transferencia de
Bienes Muebles y a La Prestación de Servicios, dice textualmente lo siguiente con
relación a las exenciones:
Art.70.-El presente impuesto pagado o causado no constituye un costo de los bienes y
servicios adquiridos, importados o utilizados, respectivamente, salvo cuando los
bienes y servicios estén destinados al uso o consumo final, a operaciones exentas o
sujetos excluidos del presente impuesto. Tampoco es un gasto deducible para los
efectos del impuesto sobre la renta.
Bienes y Servicios Exentos del Pago del Impuesto
En todo país existen bienes y servicios que están exentos del pago del impuesto; Esto
obedece a la política fiscal que adoptan los gobiernos, la cual esta plenamente
vinculada con aquellas capas sociales, que tienen menor capacidad de consumo, por
lo tanto se establecen actividades económicas que no están sujetas a gravamen al
consumo, por que hacen aumentar el costo de vida de los más necesitados,
disminuyendo su capacidad de compra.
106
Obviamente estas políticas fiscales las tendremos en todas las legislaciones en los
países latinoamericanos; sin embargo estas razones políticas, lo único que hacen es
distorsionar el mecanismo del impuesto del IVA; y al final se convierte en el engaño
más grande para la población, ya que de acuerdo a lo mencionado anteriormente el
IVA pagado por el productor o fabricante en sus etapas intermedias del proceso
productivo (compras de materia prima y otros servicios), forma parte del costo de los
bienes producidos y por lo tanto parte de la estructura de precios , que es pagado por
el consumidor de bienes y servicios.
Descripción de Bienes y Servicios Exentos
Bienes exentos
Según el articulo 44 de la Ley del Impuesto a La Transferencia de Bienes Muebles y
a La Prestación de Servicios:
a)Frijoles, maíz blanco, arroz, frutas y verduras en estado natural
b)Leche fluida y en polvo
c)Medicinas, medicamentos, especialidades farmacéuticas y productos oficinales para
uso humano; y las materias primas para la elaboración de los mismos.
Importaciones e Internaciones
Estarán exentas del impuesto las siguientes importaciones e internaciones definitivas,
según el Art.45:
a)Los bienes antes detallados
b)Las efectuadas por las representaciones diplomáticas y consulares de naciones
extranjeras y los agentes de las mismas acreditados en el país, de acuerdo a convenios
internacionales suscritos y aprobados por El Salvador.
c)Los efectuados por instituciones u organismos internacionales a que pertenezca El
Salvador y por sus funcionarios, cuando procediere de acuerdo con los convenios
internacionales suscritos por El Salvador;
107
d)De bienes que efectuados por pasajeros, tripulantes de naves, aeronaves y otros
vehículos, cuando estén bajo régimen de equipaje de viajero y tales especies se
encuentren exoneradas de derechos de aduana
e)De bienes donados desde extranjero a las entidades a que se refiere el Art.6 literal
c), inciso segundo de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, calificadas previamente
según lo dispone dicho artículo;
f)Donaciones de acuerdo a convenios celebrados por El Salvador;
g)Las efectuadas por los municipios, cuando los bienes importados o internados sean
para obras o beneficio directo de la respectiva comunidad;
h)De maquinaria efectuada por los sujetos pasivos debidamente inscritos en el
registro de contribuyentes del impuesto, destinada a su activo fijo, para ser utilizada
directamente en la producción de bienes y servicios no contemplados en los artículos
44 y 46 ni los exceptuados en el Art. 174 de esta ley.
Para poder gozar de esta exención, el contribuyente deberá registrar los bienes
específicos que se importarán, en un registro que llevara la Dirección General, por lo
menos con 30 días de antelación a la fecha en que ella tenga lugar.
La Dirección General establecerá los requisitos, documentación y procedimientos
necesarios para registrar dichos bienes.
El precio al que se registrarán los bienes importados será el vigente a nivel
internacional a la fecha de importación definitiva, el cual estará sujeto a fiscalización.
i)Autobuses, microbuses y vehículos de alquiler dedicados al transporte público de
pasajeros. Estos dos últimos deberán reunir las características necesarias que, para
efectos de su distinción, señale el reglamento. Asimismo, en cuanto a la propiedad
sobre éstos. Únicamente podrán ser transferidos hasta después de cinco años de la
legalización de la internación y permisos de circulación correspondientes.
108
Prestación de Servicios Exentos
Estarán exentos del impuesto los siguientes servicios, según el Art.46 :
a)De salud prestados por instituciones públicas e instituciones de utilidad pública,
calificadas por la Dirección General;
b)De arrendamiento, subarrendamiento o cesión del uso o goce temporal de
inmuebles destinados a viviendas para la habitación;
c)Aquellos prestados en relación de dependencia regidos por la legislación laboral, y
los prestados por los empleados públicos, municipales y de instituciones autónomas;
d)De espectáculos públicos culturales calificados y autorizados por la Dirección
General;
e)Educacionales y de enseñanza, prestados por colegios, universidades, institutos,
academias u otras instituciones similares;
f)Operaciones de depósito, de otras formas de captación y de prestamos de dinero
realizados por bancos, financieras y otras instituciones financieras legalmente
establecidas, así como las que califique la Dirección General, en lo que se refiere al
pago o devengo de intereses;
g)Emisión y colocación de títulos valores por el estado e instituciones oficiales
autónomas, así como entidades privadas cuya oferta primaria haya sido pública a
través de una bolsa de valores autorizada, en lo que respecta al pago o devengo de
intereses,
h)De suministro de agua, y servicio de alcantarillado, prestados por instituciones
públicas;
i)De transporte público terrestre de pasajeros; y
j)De seguros de personas, en lo que se refiere al pago de las primas; lo mismo que los
reaseguros en general.26
4.4.1 Métodos para el calculo del impuesto
109
Existen dos métodos generalmente aceptados en la doctrina tributaria, para el cálculo
del impuesto al valor agregado:
a) “Método de Sustracción”: Consiste en cuantificar la diferencia entre las ventas y
las compras realizadas por cada una de las empresas involucradas en el proceso de
producción y distribución;
b) “Método de Adición": En virtud del cual debe procederse a sumar todos los
factores que agregó la empresa en la etapa que a ella le correspondió intervenir
( materias primas, mano de obra, gastos generales, utilidad, etc.)27
En El Salvador se optó por el “Método de Sustracción” en razón de su mayor
simplicidad y más fácil administración.Esta técnica implica no gravar propiamente el
“valor agregado” sino el “precio de venta de los bienes y servicios”, evitándose la
“piramidación” o el “efecto cascada” antes mencionado.
Ahora bien el método de sustracción se puede determinar, a su vez, sobre dos bases
diferentes:
a) Determinación sobre “base efectiva o real”: Consiste en calcular la diferencia
entre la producción del periodo respectivo y el valor de los insumos incorporados
a ella;
b) Determinación sobre base “financiera”: en la cual el valor agregado se establece
por la diferencia entre las ventas y las compras efectuadas en un mismo período.
En El Salvador se optó por la determinación del valor agregado sobre base financiera,
la cual presenta las siguientes ventajas:
26 Recopilación de Leyes Tributarias, Lic. Ricardo Mendoza, edición 22, año 2000 27 Aplicación Practica del IVA, autores, Hugo Contreras y Leonel Gonzalez, editorial copete, impreso en Chile, Noviembre de 1991.
110
1- Procedimientos administrativos de fácil ejecución, en el control de las
operaciones tanto gravadas como exentas, cruces de información exógena y
endogena, control sobre la emisión de documentos, etc; Por lo cual no se requiere
de controles de inventarios permanentes para valorizar los elementos que
intervienen en el método de base de efectiva;
2- Este método permite que tanto compradores como vendedores, se comprometan a
exigir el autocontrol en la emisión de los documentos, que respaldan las compras
y que dan derecho a crédito fiscal, ya que el impuesto que esta incluido o
recargado en tales documentos lo utilizaran para deducirlo de los débitos fiscales
generados en sus ventas; con este procedimiento legal se evita la evasión fiscal
por los intereses creados en la transacción.
3- En las transacciones de compraventa, entre contribuyentes del impuesto , se
visualiza en la emisión de los Comprobantes de Crédito Fiscal , en forma
separada el impuesto cargado sobre el valor agregado tomando de referencia el
precio de venta ; en las facturas de ventas emitidas a consumidores finales ( no
contribuyentes del impuesto) no existe separación del impuesto correspondiente;
Si no que esta incluido en el precio de venta de la transacción.
Determinación del Impuesto a Pagar
Para determinar el impuesto a pagar se presentan dos procedimientos:
a) Sistema de “base contra base”, la tasa del impuesto se aplica a la diferencia entre
las ventas y las compras del período;
b) Sistema de “impuesto contra impuesto”, el impuesto a pagar se determina por la
diferencia entre el impuesto recargado en las ventas de un período (Débito
111
Fiscal), y el impuesto soportado por la empresa en sus adquisiciones del mismo
período (Crédito Fiscal).28
En El Salvador se eligió el sistema de “impuesto contra impuesto”, por las
siguientes razones:
a) Permite conocer el monto exacto del IVA, pagado por las compras, lo cual resulta
esencial para el caso de las exportaciones en las cuales La Dirección General de
Impuestos Internos devuelve el impuesto pagado(crédito fiscal) en las compras en
el país, las cuales deben estar vinculadas con la actividad de exportación.
b) Se comprueba en forma veraz la exigencia en la emisión de los documentos que
respaldan las compras y ventas; ya que el comprador en su propio interés debe
exigir el respectivo comprobante de crédito fiscal de sus proveedores, como
único medio de recuperar el IVA, que le fue recargado.
Este método actualmente se aplica únicamente a las transacciones realizadas entre
contribuyentes inscritos en el registro de IVA, que lleva La Dirección General de
Impuestos Internos.
En nuestro país este método presenta cambios sustanciales con relación a lo que
universalmente es aceptado por la doctrina tributaria, la cual establece que el monto
recargado en las facturas emitidas en concepto de IVA, debe señalarse separadamente
de las cantidades o precios de los artículos o servicios adquiridos; considerándose en
otras legislaciones tributarias a la factura como el único documento que respalda las
transferencias de dominio de bienes y servicios.
28 Aplicación Practica del IVA, autor Hugo Contreras y Leonel González, Editorial Cepet, Chile Noviembre de 1991.
112
En El Salvador se adopto la emisión de dos documentos para soportar las
transferencias de bienes y servicios, los cuales son:
a) El Comprobante de Crédito Fiscal: emitido únicamente entre contribuyentes
inscritos y responsables del pago del impuesto ante el fisco y en los cuales se
detallan el impuesto pagado por separado.
b) Facturas: Emitidas por contribuyentes inscritos y responsables del impuesto hacia
consumidores finales de bienes y servicios en estos documentos no se detallan el
impuesto pagado en concepto de IVA sino que forma parte del precio.
Considerando estos antecedentes, y en los cuales existen variables no consideradas en
el método de impuesto contra impuesto adoptado en nuestro país, específicamente
en las operaciones con consumidores finales, creare un nuevo sistema dentro del
método de sustracción, el cual denominaremos Sistema de Impuesto Oculto, y se
describe así:
Sistema de Impuesto Oculto Se define de esta forma por la sencillez en que se adopto esta figura dentro de la
legislación tributaria Salvadoreña, y comprende las ventas efectuadas por
contribuyentes responsables e inscritos en el registro que lleva el fisco, hacia los
consumidores finales de bienes y servicios sobre quienes recae el pago del impuesto
final; a estos se les extiende una factura sin detallar el impuesto de IVA pagado, ya
que esta incluido en el precio de venta establecido; El contribuyente para determinar
el débito fiscal por estas ventas, al final del periodo fiscal, únicamente divide el
monto total de ventas a consumidor final entre el 113%, para obtener la base sujeta al
calculo del impuesto y el resultado se multiplica por la tasa del 13%, obteniéndose el
débito fiscal respectivo.
113
4.4.2 Impuesto de timbres, efecto de etapas múltiples.
(Efecto Cascada) (Supuesto: Tasa 13%)
A. PRODUCTOR “A”
Vende materias primas en…… + 13% Impuesto ……………. Precio de venta ……………….
B. PRODUCTOR “B” Adquiere materias primas en …………..
Agrega: Mano de obra ……………………………. Insumos (con Impto. 13%) (354 +46)…. Utilidad (30%) ……………………………. Precio antes de impuesto ………………. + 13% de Impuesto ……………………… precio de venta ………………………….
C. MAYORISTA
Compra en ……………………………….. Agrega: Utilidad (30%) …………………………... Precio antes de impuesto ……………… + 13% de Impuesto …………………….. Precio de venta ………………………….
D. MINORISTA Compra en ……………………………….. Agrega: Utilidad (30%) ……………………………. Precio antes de impuesto ………………. + 13% de impuesto ……………………… precio de venta al Consumidor Final …. Total de Impuestos recaudado por el Fisco.. Tasa final que afectó el precio de venta del producto (1859 : 4.687)………………………
¢1,000.00 130.00 ¢1,130.00 1,130.00 500.00 400.00 609.00 2,639.00 343.00 2,982.00 2,982.00 894.00 3,876.00 504.00 4,380.00 4,380.00 1,314.00 5,694.00 740.00 6434.00
FISCO Recibe ¢130.00 46.00 343.00 504.00 740.00 ¢ 1,763.00 40,25%
114
4.4.3 Descripción del impuesto al valor agregado en una sola etapa.
(Consumidor final) (Supuesto: Tasa 13%)
115
A. PRODUCTOR “A”
Vende materias primas en ………………….. B. PRODUCTOR “B”
Adquiere materias primas en ……………….. Agrega: Mano de obra ………………………………. Insumos ……………………………………… Utilidad (30%) ………………………………. Precio de Venta …………………………… C. MAYORISTA
Compra en …………………………………… Agrega: …………………………………… Utilidad (30%) ……………………………….. Precio de Venta …………………………….
D. MINORISTA
Compra en …………………. ……………… Agrega: Utilidad (30%) ……………………………… Precio antes del Impuesto ………………… + 13% de Impuesto ………………………… Precio de venta al Consumidor Final ……. Total de Impuesto recaudado por el Fisco.. Tasa final que afectó el precio de venta del producto …………………………………….
¢1,000.00 1,000.00 500.00 339.00 552.00 2,391.00 2,391.00 717.00 3,108.00 3,108.00 932.00 4,040.00 525.00 4,565.00
FISCO Recibe
525.00
_______
¢525.00
13%
116
4.4.4 Impuesto al valor agregado en una etapa (consumidor final) pero
recaudado en etapas múltiples. Impuesto al Valor Agregado I.V. A. (Supuesto: Tasa 13%)
TRANSACCIONES CREDITO FISCAL
Cantidad que se recupera
IMPUESTO A
PAGAR
117
PRODUCTOR “A” Vende materias primas en …………………………¢ 1,000.00 + 13% IVA …………………………………………… 130.00 Valor de la venta …………………… ………. 1,130.00 Este Contribuyente ingresa en arcas fiscales ¢ 130 que recarga a su cliente. PRODUCTOR “B” Adquiere la materia prima en …………………. ¢1,000.00 Agrega: Mano de obra …………………………………… 500.00 Insumos que soportaron IVA ………………….. 339.00 Margen de comercialización (30%) ……………. 552.00 Precio de venta neto ……………………………. 2,391.00 + 13% IVA ………………………………. ……. 311.00 valor de la venta ………………………………. ¢2,702.00 este contribuyente recarga a su cliente ¢311 de los cuales sólo ¢137 ingresa en arcas fiscales ( 13% de los ¢1,052 que él agregó al producto) y los otros $174 son la recuperación del IVA que él soportó en la adquisición de materias primas e insumos. MAYORISTA Adquiere el producto ………………………………. ¢2,391.00 Agrega: Margen comercialización (30% …………………… 717.00 Precio de venta ……………………………………. 3,108.00 *13% IVA ……………………………………………. 404.00 Valor de la venta …………………………………… ¢3,512.00 Este contribuyente recarga a su cliente $404 de los cuales $93 ingresa en arcas fiscales por corresponder al 13% del valor que él agregó al producto y $311 son la recuperación del IVA soportado en la adquisición del producto. Subtotal …………………………………………………………..
(¢130.00) (44.00) 311.00 (¢311.00) 404.00
¢$130.00 44.00 137.00 93.00 ¢404.00
Subtotal ……………………………………………… MINORISTA Adquiere el producto en ……………………….¢3.108.00 Agrega: Margen de comercialización (30% ………….. 932.00 Precio de venta neto ………………………….. 4,040.00
(¢404.00) 525.00
¢404.00
$121.00
118
13% IVA ………………………………………. 525.00 Valor de la venta “consumidor final” …………..¢4,565.00 Este Contribuyente recarga al consumidor ¢525 de los cuales ¢121 ingresa en arcas fiscales por corresponder al 13% del valor que agregó al producto y ¢404 son la recuperación del IVA soportado en la adquisición del producto.
TOTAL INGRESADO AL FISCO EN LAS DISTINTAS ETAPAS ……………………………………………….. ¢ 525.00
MONTO IVA PAGADO POR CONSUMIDOR FINAL (13% s/¢4.040) ……………………………………….. ¢525.00
Tasa final que afectó el precio de venta del producto …………………………………………………………… 13%
Tomando de referencia los ejemplos anteriores, esbozáremos las siguientes
conclusiones que son pertinentes para cada caso:
a) El impuesto(IVA), fue recaudado por el fisco en forma fraccionada a través
de las diversas etapas de comercialización de los productos o servicios:
1.-El productor “A” ingresó en arcas del estado ………….. ¢ 130.00
2.-El vendedor de insumos ingreso en arcas fiscales ……… ¢ 4.00
3.-El productor “B” ingreso en arcas fiscales …………… ¢ 137.00
4.-El mayorista ingreso en arcas fiscales……………………¢ 93.00
5.-El minorista ingreso en arcas fiscales…………………….¢ 121.00
Total de ingresos en arcas del estado en distintas etapas……¢ 525.00
b) Los contribuyentes que participaron en el proceso de producción, distribución
y venta recuperaron totalmente el IVA que pagaron al fisco, con cargo al
proceso siguiente de la cadena. Por consiguiente, actuaron como simples
recaudadores de un impuesto que se fue trasladando hasta llegar el último
proceso de esta cadena: El consumidor final, es quien en su calidad de tal
asume totalmente e íntegramente el impacto financiero de este impuesto
generado en todo el proceso.
119
c) El monto del impuesto percibido por el fisco en las diferentes etapas es de ¢
525.00, el cual fue pagado por el consumidor final; Apreciándose dicho
resultado al aplicar la tasa del 13% del IVA, sobre el precio de venta al
minorista; por esta razón este último ejemplo se considera en una sola etapa a
nivel de consumidor final, pero recaudado en diferentes etapas.
d) En ningún momento hubo distorsión en el monto del impuesto pagado
(disminución o incremento), por la aplicación del impuesto sobre impuesto,
sino que siempre el 13% se aplico únicamente sobre el mayor valor agregado
en cada etapa.
e) El impuesto pagado no genera ningún efecto en el costo de producción o
distribución para los contribuyentes que participaron en las diferentes etapas
de producción, distribución y venta del producto; permitiéndoles deducirse el
IVA pagado en sus compras contra el que recargaron en sus ventas.
f) Al no constituirse el impuesto como parte del costo de los productos, no influye
en la fijación de los precios de venta y por lo tanto cualesquiera que sean los
canales de producción y distribución que se utilicen, el impuesto soportado por el
consumidor final sea siempre el mismo ante una igualdad de precios.
4.5 Sujetos pasivos del impuesto
La obligación tributaria, como toda obligación, es un vínculo jurídico en virtud del
cual una persona denominada “deudor” del impuesto, se encuentra en la necesidad de
dar, hacer o no hacer algo a favor de otra persona denominada “acreedor”,
generalmente el estado u otro ente de derecho público.
120
El deudor del impuesto o contribuyente, se conoce también con el nombre de sujeto
pasivo, y el acreedor como sujeto activo.
La principal obligación con la que se encuentra el sujeto pasivo es la de dar o entregar
al estado una suma determinada de dinero; pero puede también tener otras que
consistan en hacer o no hacer una cosa; son las llamadas obligaciones accesorias,
como las de inscribirse en roles, presentar declaraciones, llevar contabilidad, no
entrabar la fiscalización del servicio de impuestos, etc.29
Quienes son Los Sujetos Pasivos Según la Ley del IVA
La ley del Impuesto a La Transferencia de Bienes Muebles y a La Prestación de
Servicios, en El Salvador define en su Artículo 20 quienes son los sujetos pasivos:
Art.20.- Serán sujetos pasivos o deudores del impuesto, sea en calidad de
contribuyentes o de responsables:
a) Las personas naturales o jurídicas;
b) Las sucesiones
c) Las sociedades nulas, irregulares o de hacho
d) Los fideicomisos; y
e) Las asociaciones cooperativas
Igual calidad tendrán las instituciones, organismos y empresas de propiedad del
Gobierno Central y de instituciones públicas descentralizadas o autónomas, cuando
realicen los hechos previstos en esta ley, no obstante que las leyes por las cuales se
rigen las hayan eximido de toda clase de contribuciones o impuestos; Salvo cuando
realicen actividades bursátiles.
Asume la calidad de sujeto pasivo, quien actúa a su propio nombre, sea por cuenta
propia o por cuenta de un tercero. 29 Aplicación Práctica del IVA , Hugo Contreras y Leonel Gonzalez, Ediciones Cepet, Chile Noviembre 1991.
121
Cuando se actúa a nombre de un tercero, asumirá la calidad de sujeto pasivo el
tercero representado o mandante.
Por los sujetos que carecen de personalidad jurídica, actuarán sus integrantes,
administradores, representantes legales o voluntarios.
Responsabilidad de Matriz y Sucursales
Art.26.-Cuando el contribuyente realice sus actividades a través de una casa matriz
local con sucursales y agencias, la capacidad y responsabilidad como contribuyente
estará radicada en la casa matriz.
Asociación de Sujetos Pasivos
Art.27.- En el caso de agrupamiento de sujetos pasivos señalados en el Art.20 de esta
ley, organizados para un negocio u operación específica o particular, cuando no tiene
una personalidad jurídica propia, cada sujeto asociado o partícipe es contribuyente
individual del impuesto, en la proporción que le corresponda.
4.5.1 EL ADQUIRENTE DE BIENES Y SERVICIOS
Para el desarrollo de su actividad las empresas requieren de insumos que obtienen
principalmente de otras unidades económicas productoras de bienes y servicios,
pudiendo ser esos insumos de origen nacional, o de origen extranjero que se
adquieren en operaciones de importación.
Los bienes y servicios adquiridos no constituyen una operación de consumo de la
empresa adquirente porque ésta los incorpora al producto intermedio o final que pone
a disposición de sus clientes. No soporta por tanto la empresa el impacto del IVA por
sus adquisiciones, sino que los traslada al consumidor final.
122
4.5.2 GRAVAMEN AL CONSUMO GENERALIZADO
El impuesto al valor agregado (IVA), es el gravamen de alcance más general, está
presente en todas las etapas de la actividad económica y de la intermediación; se
extiende y aplica al universo de consumidores en todo el territorio nacional. Grava los
consumos que se efectúan por bienes y servicios adquiridos en el país o en el
extranjero.
Son sujetos del impuesto y reciben su carga el ciudadano común, aunque este
liberado de otros gravámenes por su exigua capacidad tributaria o especial condición
social como jubilados o pensionados, pequeños productores o comerciantes, etc.; las
entidades del sector publico por las adquisiciones de bienes y servicios para el
cumplimiento de la función publica; los organismos sin fines lucrativos como
instituciones de beneficencia, de enseñanza, sindicatos de trabajadores y agrupaciones
empresariales; las personas que teniendo su domicilio en el extranjero efectúan
consumos en el territorio nacional, como miembros de embajadas y consulados, de
delegaciones oficiales, científicas y humanitarias; excepto si estos tienen tratados de
reciprocidad entre los gobiernos para el no pago de los impuestos, turistas, etc.
Han quedado libres de la carga del gravamen los consumos que el legislador estima
deben ser protegidos por Eje:
Art.45-Estarán exentas del impuesto las siguientes importaciones e internaciones
definitivas:
a)Los efectuados por las representaciones diplomáticas de acuerdo con los convenios
suscritos y aprobados por EL Salvador y sujeto a condición de reciprocidad;
b)Los efectuados por instituciones u organismos internacionales, a que pertenezca El
Salvador
123
c)Los bienes que estén bajo el régimen de equipaje de viajeros y tales especies se
encuentren exonerados de derechos de aduana;
d)Los bienes donados desde extranjero a las entidades a que se refiere el Art.6 de la
Ley del Impuesto Sobre La Renta:
e)Donaciones de acuerdo a convenios celebrados por El Salvador:
f)Los efectuados por los municipios cuando los bienes importados o internados sean
para obras de beneficios directo de la respectiva comunidad;
g)De maquinaria importada por los contribuyentes, para su activo fijo y que estos
produzcan bienes y servicios gravados y no exentos como lo establecido en los
Artículos 44, 46 y 174 de La Ley en mención.
El precio al que se registrarán los bienes importados será el vigente en el ámbito
internacional a la fecha de importación definitiva, el cual estará sujeto a
fiscalización.30
h)Autobuses, microbuses y vehículos de alquiler dedicados al transporte público de
pasajeros. Estos dos últimos deberán reunir las características necesarias que, para
efectos de su distinción, señale el reglamento. Asimismo, en cuanto a la propiedad
sobre éstos, únicamente podrán ser transferidos hasta después de cinco años de la
legalización de la internación y permisos de circulación correspondiente.
Prestación de Servicios
Artículo 46.- Estarán exentos del impuesto los siguientes servicios:
a) De salud, prestados por instituciones públicas e instituciones de utilidad pública,
calificadas por la Dirección General;
b) De arrendamiento, subarrendamiento o cesión del uso o goce temporal de
inmuebles destinados a viviendas para la habitación;
30 Recopilación de leyes Tributarias.Lic.Ricardo Mendoza Orantes.Edicion 1998
124
c) Aquellos prestados en relación de dependencia regidos por la legislación laboral,
y los prestados por los empleados públicos, municipales y de instituciones
autónomas.
d) De espectáculos públicos culturales calificados y autorizados por la Dirección
General:
e) Educacionales y de enseñanza, prestados por colegios, universidades, institutos,
academias u otras instituciones similares;
f) Operaciones de depósito, de otras formas de captación y de prestamos de dinero
realizadas por bancos, financieras y otras instituciones financieras legalmente
establecidas, así como las que califique la Dirección General, en lo que se refiere
al pago o devengo de intereses;
g) Emisión y colocación de títulos valores por el Estado e instituciones oficiales
autónomas, así como por entidades privadas cuya oferta primaria se haya dado
pública a través de una bolsa de valores autorizada, en lo que respecta al pago o
devengo de intereses;
h) De suministro de agua, y servicio de alcantarillado, prestados por instituciones
públicas;
i) De transporte público terrestre de pasajeros; y
j) De seguros de personas, en lo que se refiere al pago de las primas ; lo mismo que
los reaseguros en general.
4.5.3 DESTINATARIO DEL GRAVAMEN: EL CONSUMIDOR
El consumidor que utiliza los bienes y servicios producidos es el sujeto del gravamen
por que es quien soporta en ultima instancia el peso del mismo, ha quedado de
manifiesto en la practicidad de este impuesto.
No obstante ser el destinatario de la carga fiscal, el consumidor no puede ser
contribuyente, fundamentalmente porque no interviene en todas las etapas del proceso
125
económico de producción –distribución, de bienes y servicios, sino solo en la ultima
en que se produce el bien final para el consumo, y en el mecanismo del impuesto se
persigue el objetivo de que el fisco recaude el impuesto que se cause sobre el valor
que se agregue a un producto en cada etapa de ese proceso, sea que se trate de bienes
finales o intermedios, según la intención de su uso.2
4.5.4 CONTRIBUYENTE: EL PRODUCTOR DE BIENES Y SERVICIOS
En cada acto o actividad económica realizadas en El Salvador, sea que corresponda a
fases intermedias o a la fase final, existe una transacción en la que siempre se agrega
valor a un producto, valor añadido que debe ser objeto del impuesto que nos ocupa.
El obligado al pago del gravamen debe ser la persona que realiza al acto o actividad,
porque es quien ejerce el control de esas operaciones económicas, determina con
precisión el valor sobre el que ha de causarse el impuesto en cada etapa del proceso a
quien adquiere los productos, cumpliendo con las obligaciones formales y sustantivas
sobre la materia, y a su vez es objeto de control por parte de las autoridades fiscales.
Por todo esto en el régimen de este impuesto el productor de bienes y servicios
aunque no soporte la carga del gravamen y lo traslade al adquirente tiene el carácter
de contribuyente en relación con los actos o actividades que puntualmente señala la
ley de este impuesto, como son:
- Enajenación de bienes
- Prestación de servicios independientes
- Uso o goce temporal de bienes
- Importación de bienes y servicios
Si los actos o actividades mencionadas se orientan al extranjero con el carácter de
exportación, todos son objeto del tratamiento privilegiado comprendido en el régimen
de tasa 0%, esta situación beneficia a este sector ya que al no causarse el gravamen en
126
la actividad exportadora se coloca en una situación competitiva favorable respecto de
sus competidores del exterior.
El consumidor solo tiene el carácter de contribuyente cuando efectúa directamente la
importación de bienes que requiera para satisfacer sus necesidades de consumo.
5 APLICACIÓN DEL IMPUESTO EN EL SALVADOR.
Conceptualmente el impuesto tiene como objetivo gravar exclusivamente el valor que
añade al precio de venta de un determinado bien o servicio cada uno de los
contribuyentes que intervienen en el proceso en producción, distribución y
comercialización de un bien.
De esta manera se busca evitar la aplicación de impuesto sobre impuesto, que es una
de las características de aquellos tributos a las ventas que se aplican en todas y cada
una de las etapas que van del productor al consumidor, generando el efecto conocido
comúnmente con el nombre de “Cascada”, que se presentaba en el Impuesto de
Timbres y Papel Sellado que fue derogado con la entrada en vigencia de la ley en
comento.
Para determinar el valor que agrega cada uno de los que intervienen en la producción
y circulación de un producto se puede recurrir en dos métodos:
Método de Sustracción: Consiste en cuantificar la diferencia entre las ventas y las
compras realizadas por cada una de las empresas involucradas en el proceso de
producción y distribución.
127
Método de Adición: En virtud del cual debe procederse a sumar todos los factores
que agregó la empresa en la etapa que a ella le correspondió intervenir (materias
primas, mano de obra, gastos generales, utilidad, etc.)31
En El Salvador se adoptó el “método de Sustracción”, en razón de su mayor
simplicidad y más fácil administración. Su elección implica no gravar propiamente el
“valor agregado” sino el precio de venta de los bienes y servicios evitando así la
piramidación o el efecto de cascada ya descrito.
Ahora bien el método de sustracción se puede determinar, a su vez sobre dos bases
diferentes:
1) Determinación sobre base efectiva o real, consiste en calcular la diferencia
entre la producción del período respectivo y el valor de los insumos
incorporados a ella;
2) Determinación sobre la base financiera en la cual el valor agregado se
establece por la diferencia entre las ventas y las compras efectuadas en un
mismo período.
En nuestro país se adoptó la determinación del valor agregado sobre la base
financiera que presenta las siguientes ventajas:
Fácil manejo administrativo, ya que no requiere de controles de inventarios
permanentes necesarios para valorizar los elementos que intervienen en el
método de “ Base efectiva o real”;
31 Aplicación Práctica del IVA. Hugo Contreras y Leonel Gonzalez.Editorial CEPET,impreso en Chile
128
Cumple una función de autocontrol de la evasión al crear una oposición de
intereses entre compradores y vendedores. En efecto estos últimos se ven
comprometidos a exigir la documentación que acredita sus compras, ya que el
impuesto que les corresponde pagar por sus ventas.
Finalmente para determinar el impuesto a pagar se presentan también dos
alternativas:
➣ Sistema de base contra base: la tasa del impuesto se aplica a la diferencia entre las
ventas y compras del periodo tributario.
➣ Sistema de Impuesto Contra Impuesto: El Impuesto a pagar se determina por la
diferencia entre el impuesto recargado en las ventas de un período (débito fiscal)
y el impuesto soportado por la empresa en sus adquisiciones del mismo período(
crédito fiscal.
En El Salvador las autoridades fiscales eligieron el sistema de “Impuesto Contra
Impuesto”, por las siguientes razones:
A. Permite identificar el impuesto pagado, por las compras, lo cual resulta
idóneo para el caso de las exportaciones en las cuales La Dirección General
de Impuestos Internos tiene la obligación de devolver los créditos fiscales
vinculados con la actividad exportadora según los artículos 74, 75 y 76 de la
citada ley.
B. Se aprovecha en forma optima de la oposición de intereses ya señalados, por
cuanto el comprador en su propio interés debe exigir el respectivo
comprobante de Crédito Fiscal de sus proveedores, como el documento que
129
respalda el impuesto pagado pendiente de recuperar y que fue cargado en la
compra.
5.1 LA BASE IMPONIBLE.
La Ley del IVA define el hecho gravado y señala la persona de sujeto pasivo
responsable del pago del tributo, establece las normas necesarias para determinar la
cuantía de la obligación o monto del impuesto.
El monto del tributo depende generalmente de dos elementos o factores cuya
aplicación conjugada permite establecer el monto de la obligación adeudada por el
sujeto pasivo, estos elementos son: la base imponible y la tasa del tributo.
Base Imponible: la base imponible puede definirse como la suma de las operaciones
gravadas por esta ley sobre la cual se aplica directamente la tasa del tributo para
determinar el monto de la obligación tributaria 30.
El Art.47 de la ley del IVA, establece lo siguiente:
La base imponible genérica del impuesto, sea que la operación se realice al contado o
al crédito, es la cantidad en que se cuantifican monetariamente los diferentes hechos
generadores del impuesto, la cual corresponderá, por regla general, al precio o
remuneración pactada en las transferencias de bienes o en la prestación de servicios,
respectivamente, o al valor aduanero en las importaciones o internaciones. No podrá
considerarse, para los efectos del impuesto, una base imponible inferior a los montos
que consten en los documentos que de conformidad con lo dispuesto en esta ley
deban emitirse, con las adiciones y deducciones que se contemplan en los artículos
51, 52 y 53 de esta ley. No es impedimento para la determinación de la base
30 Ibid 25, pag. 144.
130
imponible, la omisión o plazo de pago del precio o de la remuneración convenida
entre las partes.
Tasa: por tasa del impuesto se debe entender un tanto por ciento, cuantía alícuota o
parte que aplicada ala base imponible determina el impuesto, en el caso del IVA
dicha tasa es la del 13% de aplicación general sobre todas las transacciones gravadas.
Las normas sobre base imponible habilitan el vendedor para calcular el impuesto que
incluido en el precio o recargado separadamente, según el caso, debe trasladar al
adquirente.
Lo dicho sobre esta materia es aplicable a todas las operaciones gravadas con el IVA,
vale decir las ventas y servicios propiamente tales.
5.2 CARACTERÍSTICAS GENERALES DEL DÉBITO FISCAL.
El débito fiscal (impuesto cobrados y recargados en las ventas de bienes muebles y
servicios) es: La aplicación de la tasa a la base imponible de los hechos generadores,
determina el impuesto que se causa por cada operación realizada en el periodo
tributario correspondiente y que para los efectos del impuesto se denomina “Débito
Fiscal”.
Existen dos formas para la determinación del débito fiscal:
“ Cálculo del impuesto por Fuera”: en este caso el impuesto de una operación no
incluye el impuesto que se genera en la misma;
131
“ Cálculo del impuesto por dentro”: en esta alternativa el impuesto forma parte del
valor agregado.
En nuestro país se escogió él “ cálculo del impuesto por fuera “ que facilita la
determinación del impuesto correspondiente a cada etapa.
5.3 CARACTERÍSTICAS GENERALES DEL CRÉDITO FISCAL
El crédito fiscal constituye un elemento de la estructura tributaria y de la naturaleza
del impuesto se rige exclusivamente por las normas de la citada ley y no tiene el
carácter de crédito fiscal en contra del fisco por pago indebido o en exceso de este
impuesto. ( Art.61 de La Ley del Impuesto a La Transferencia de Bienes Muebles y a
La Prestación de Servicios.32
Características:
Los insumos y demás componentes que pueden dar derecho al crédito fiscal se
pueden clasificar conceptualmente en dos grupos:
➣ Deducciones físicas: comprende todos los elementos que se incorporan
físicamente al bien ( materias primas, productos semielaborados, etc.)
➣ Deducciones financieras: agrupa a todos los insumos que no se incorporan
físicamente al bien(bienes del activo fijo, Gastos de fabricación, gastos
generales, etc.
32 Recopilación de Leyes tributarias.Lic. Ricardo Mendoza Orantes.Edición 1998.
132
Desde el punto de vista del tratamiento que un sistema de valor agregado
otorga al impuesto soportado en la adquisición de bienes del activo fijo (
bienes de capital), se pueden distinguir teóricamente tres tipos de impuestos
al valor agregado:
Impuesto tipo producto; niega la deducción del impuesto soportado en la
adquisición de bienes de capital, por considerarlos como bienes de uso final,
de hecho grava dos veces al bien de capital:
1. en el momento de las compras y
2. A través de la acumulación al valor agregado de los productos que fabrica la
empresa vía depreciación;
Impuesto tipo ingreso: Permite la deducción del impuesto pagado en la
compra de bienes de capital, pero solo en la proporción correspondiente a la
cuota de depreciación del bien;
Impuesto tipo consumo, cataloga a los bienes de capital como bienes
intermedios y, por lo tanto, acepta la deducción del impuesto soportado en su
adquisición en el mismo periodo en que se produce su compra.
El impuesto tipo consumo, a pesar de ser el que tiene una base menor
imponible tiene las siguientes ventajas:
Exime del impuesto a los bienes de capital, ya que otorga el derecho al
adquirente a deducir dicho tributo íntegramente en el mismo periodo
de su adquisición.
Permite a las empresas deducir el impuesto adeudado al fisco el total
del impuesto soportado por ellas en todos sus insumos: materias
133
primas, materiales, productos intermedios, bienes de capital, gastos
generales, etc.
Incide una sola vez en el precio final de los bienes, sin generar el efecto
cascada.
Gran simplicidad administrativa ya que solo exige detallar las ventas y
compras en libros por separado para tal fin.
En síntesis y de acuerdo a lo explicado en los párrafos anteriores este
impuesto posee las siguientes características:
• Se determina por el método de sustracción sobre base financiera
• La cuantía del tributo se determina bajo el sistema de impuesto
contra impuesto.
• La base del débito fiscal responde al método calculo del impuesto
por fuera.
• La conformación del crédito fiscal da lugar a un impuesto tipo de
consumo33
5.4 REQUISITOS PARA DEDUCIRSE EL CRÉDITO FISCAL
Procede la deducción del crédito fiscal trasladado en los comprobantes de crédito
fiscal en los siguientes casos:
a) Siempre que se originen por el desembolso de gastos útiles o necesarios para el
objeto, giro o actividad del contribuyente, tales como gastos generales,
adquisición de bienes muebles corporales destinados al activo realizable o al
33 Aplicación Práctica del IVA.Hugo Contreras y Leonel Gonzalez.Editorial .CEPET,editado en Nov/91 en Chile.
134
activo fijo, cuando en este conserven su individualidad y no se incorporen a un
bien inmueble;
b) O sean desembolsos efectuados para la utilización de servicios vinculados con
operaciones no exentas del impuesto y que, por lo tanto, generen débito fiscal o
estén gravadas con tasa cero por ciento;
c) Siempre que no se destinen a la construcción o edificación de bienes inmuebles
nuevos, sea por precio alzado o por administración de obra;
No podrá utilizarse por los contribuyentes el crédito fiscal resultante de la compra de
víveres y alimentos si su giro ordinario no es la venta de comida en restaurantes o
empresas similares. En este último caso los proveedores deberán emitir factura; No
serán deducibles además aquellos créditos fiscales que por su naturaleza no sean
estrictamente indispensables para la realización del giro ordinario del contribuyente.
5.5 APLICACIÓN DE LA PROPORCIONALIDAD DE LOS CRÉDITOS FISCALES EN LAS
OPERACIONES GRAVADAS Y EXENTAS.
La deducción de los créditos fiscales dependerá en forma directa de la naturaleza de
las operaciones de cada contribuyente, ya que si estas son en un cien por ciento
gravadas, se podrá deducir todo el crédito fiscal; en cambio si estas son en parte
gravadas y exentas deberá aplicarse la proporcionalidad de estos de acuerdo a lo que
establece la ley del IVA en el siguiente artículo:
Art.66.-Si las operaciones realizadas en un periodo tributario son en parte gravadas y
en parte exentas, el crédito fiscal se distribuirá en la proporción que corresponda a
unas y otras de acuerdo al resultado de ese mismo periodo y será deducible como
crédito fiscal sólo la parte proporcional a las operaciones gravadas. En los periodos
tributarios siguientes, la proporción del crédito fiscal se determinará en forma
acumulativa desde el primer periodo en que se aplicó la proporcionalidad, aún cuando
sólo tuviere ventas gravadas y hasta el término del ejercicio comercial.
135
Cuando esta norma se haya aplicado durante un ejercicio comercial, en el primer mes
del ejercicio siguiente se deberá hacer una declaración de las operaciones gravadas y
exentas realizadas en el ejercicio anterior y se redistribuirá el crédito fiscal de dicho
período. Si el crédito fiscal que debió deducirse resulta ser superior al efectivamente
deducido, la diferencia se sumará al crédito fiscal correspondiente al primer período
tributario del ejercicio siguiente y si resulta inferior, se restará del crédito fiscal de ese
período.
No obstante la Dirección General podrá admitir o disponer que se lleven registros
separados de las operaciones gravadas y exentas, a los efectos de deducir del débito
fiscal solamente el crédito fiscal vinculado con las operaciones gravadas.
Los contribuyentes pueden solicitar y proponer a la Dirección General la aplicación
de otro sistema para determinar el crédito fiscal proporcional y además, los controles
que garanticen el cumplimiento tributario en base al sistema propuesto.
5.6 CONTROL SOBRE LOS DOCUMENTOS.
Para los efectos del control de las operaciones de los contribuyentes del impuesto,
todas las imprentas que impriman los documentos señalados en el numeral anterior
deberán cumplir con los siguientes requisitos:
1) Consignar en el comprobante de crédito fiscal que expidan a quién contrato el
servicio;
2) Cada uno de los tipos de documentos impresos;
3) Su cantidad y los números de serie correlativos que les fueron asignados a estos,
expresados bajo el concepto “desde-hasta”;
4) La imprenta deberá remitir mensualmente a la Dirección General un listado de
clientes a quienes hubiere elaborado documentos;
136
5) Los contribuyentes deberán registrar en su Libro de Compras los documentos
referidos y detallar en forma separada cada uno de los distintos tipos de
documentos;
6) Deberá incluir la información anterior en la Declaración Mensual del impuesto;
7) Es obligación de los adquirentes de bienes o usuarios de los servicios, exigir los
comprobantes de crédito fiscal, las facturas o documentos equivalentes y retirarlos
del establecimiento o negocio del emisor.
Toda estos requisitos están comprendidos en los Arts.105 y 106 de la ley en mención,
además el reglamento de la ley establece las siguientes consideraciones:
Cuando los contribuyentes realicen ventas de mercaderías, al por menor o presten
servicios a consumidores finales, por un monto inferior a diez colones, no estarán
obligados a emitir factura por cada transacción. Si no que tales ventas menores
deberán ser anotadas en un cuaderno o libro, y emitir al término de cada día, una
factura por el total de las ventas o servicios menores realizados, la que deberá
registrarse en el Libro o Registro de Ventas autorizados (Art.37, del reglamento de la
ley de IVA).
Los comisionistas, consignatarios, subastadores y todos aquellos que vendan,
transfieran o subasten bienes o presten servicios por cuenta de terceros, deberán
emitir y entregar a su propio nombre, comprobantes de crédito fiscal o factura según
sea el caso, indicando que actúan por cuenta de sus mandantes; dichas operaciones
deberán registrarlas en forma separada en el Libro de Ventas respectivo.
Asimismo, deberá emitir a sus mandantes, dentro de cada período tributario, al menos
una liquidación del total de las transferencias o de las prestaciones efectuadas por su
cuenta y el impuesto causado en tales operaciones. (Art.42 del reglamento de la ley
del IVA.
137
El impuesto contenido en la liquidación mensual, constituirá débito fiscal para los
mandantes. Dichas liquidaciones deberán ser numeradas correlativamente y cumplir
los demás requisitos que se exigen para los comprobantes de crédito fiscal.
5.7 MODELOS DE LOS DOCUMENTOS
Los contribuyentes del impuesto están obligados a emitir y otorgar a otros
contribuyentes o a consumidores finales los documentos que correspondan según el
caso y que se detallan a continuación:
Comprobantes de crédito fiscal. (Art. 97)
Estos documentos (anexo 1) podrán ser emitidos en forma manual, mecánica o
computarizada, tanto por la transferencia de dominio de bienes muebles como por la
prestación de servicios que realicen a otros contribuyentes, ya sea por operaciones
gravadas o exentas.
Los requisitos que deben cumplir dichos documentos están contemplados en el Art.
104 literal a) de la Ley del Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la
Prestación de servicios. (Ver Numeral 5.1.3.
Facturas (Art.97).
Los contribuyentes que transfieren bienes muebles o efectúen prestaciones de
servicios a consumidores finales, retiren bienes muebles de sus empresas o efectúen
auto consumo de servicios, deberán emitir la factura (anexo 2) correspondiente por
las operaciones gravadas o exentas que realicen; no obstante con base a la Ley en
mención; las mismas pueden ser sustituidas por otros documentos o comprobantes
equivalentes autorizados por la Dirección General de Impuestos Internos.
Los requisitos que deben cumplir dichos documentos están contemplados en el Art.
104 literal b) de la Ley en mención (Ver numeral 5.1.3).
138
A fin de facilitar las operaciones de los contribuyentes cuando no emitan facturas, en
actividades de carácter eventual gravadas con el impuesto, como espectáculos, juegos
instalados en ferias, o similares, deberán utilizar un documento denominado boleto, el
que deberá incluir información minina del modelo que indica La Dirección General
de Impuestos Internos; con excepción: de los cines, juegos mecánicos o juegos de
video de carácter permanente, los que podrán emitir tiquetes de máquina registradora
autorizada por la Dirección General, en sustitución de la factura.
Se podrán anular facturas por las siguientes causas:
a) Por haber dejado sin efecto una venta; caso en el cual deberá cumplir con la
siguiente información:
Al reverso del original de la factura que se pretende anular debe dejarse
constancia de la identificación del cliente, nombre completo, número de
identificación tributaria, o en su defecto número de cédula de identidad personal.
Además se debe agregar la copia correspondiente.
b) Por haberse efectuado una devolución parcial o rebaja sobre el valor de la venta
que ampara la factura, caso en el cual deberán cumplir con las siguientes
obligaciones:
• Anular la factura emitida originalmente y dejar constancia de identificación
del cliente, nombre completo, número de cédula, número de identificación
tributaria. Además se deberá agregar la copia correspondiente.
• Emitir una nueva factura en la que deberá consignarse únicamente el valor
efectivo de la transferencia.
•
139
En cualquier caso los ajustes de las ventas que rebajen el débito fiscal deben hacerse
dentro de un plazo máximo de tres meses, a contar de la facha de la operación
original.
Los ajustes de las ventas efectuadas con facturas de exportación, se harán aplicando
el mismo procedimiento señalado anteriormente.
Notas de remisión (Art. 99)
Este documento (anexo 3) sustituye temporalmente al Comprobante de Crédito Fiscal
y deberá emitirse par amparar la circulación o tránsito de los bienes muebles o
mercaderías dentro del territorio nacional; dicha nota por sí, no da derecho a Crédito
Fiscal, puesto que la transferencia se perfecciona hasta que se emite el comprobante
respectivo.
Los requisitos que deben cumplir dichos documentos están contemplados en el Art.
104 literal c) de la Ley en mención.
Notas de Débito y Notas de Crédito.
Cuando por alguna razón se anulen o rescindan operaciones amparadas en
comprobantes de crédito fiscal o se hubiere calculado erróneamente el débito fiscal se
deben emitir nuevos comprobantes de crédito fiscal anulando los anteriores.
En el caso que sea necesario efectuar ajuste para aumentar o disminuir los valores y/o
el impuesto consignado en un comprobante de crédito fiscal emitido con anterioridad
deberán emitirse las notas de débito o de crédito (anexo 4 y 5) respectivamente.
En cualquier caso los ajustes a las ventas que rebajen el débito fiscal debe hacerse
dentro de un plazo máximo de tres meses a contar de la fecha de la operación
original.
140
Las notas de débito y las notas de crédito deberán cumplir con los mismos requisitos
que los comprobantes de crédito fiscal, (Art. 100 inc. 3º.).
Comprobantes de retención. (Art. 101).
Los contribuyentes que hayan sido designados por el Ministerio de Hacienda de Ley
o por la Dirección General de Impuestos Internos, como agentes de retención, deberá
emitir a sus proveedores un documento que se denomina Comprobantes de Retención
(anexo 6), por los bienes y/o servicios adquiridos, el cual dará derecho al crédito
fiscal equivalente al valor de la suma retenida, siempre y cuando este se haya
enterado íntegramente al fisco, en el plazo establecido. Estos deben cumplir con los
requisitos de los comprobantes de crédito fiscal (Art. 101 parte final de la ley del
IVA).
5.8 AUTORIZACIÓN DE MÁQUINAS REGISTRADORAS Y OTROS SISTEMAS
TECNOLÓGICOS DE CONTROL DE EMISIÓN DE DOCUMENTOS.
En los casos en que la emisión de la factura resultare impráctica o de difícil
aplicación, La Dirección General podrá autorizar la sustitución de las mismas por
otros documentos equivalentes, tales como tiquetes (anexo 7) de máquinas
registradoras u otros comprobantes semejantes;
Cuando se utilicen tiquetes de máquinas registradoras se deberá llevar cintas o rollos
de auditoria con el registro de las transferencias o servicios, las cuales se archivarán
en orden cronológico, para su examen o comprobación por parte de la Dirección
General de Impuestos Internos. ( Art.35, del reglamento de la ley de IVA.
Además la ley del IVA en el Art.103, establece que la Dirección General, dispondrá
las normas administrativas en las cuales se establezcan los requisitos, formalidades y
141
especificaciones que deben cumplirse en la impresión y emisión de los documentos
señalados.
La Dirección General podrá disponer o autorizar el reemplazo de los documentos
aludidos o liberar de las obligaciones correspondientes a cambio de otro tipo de
control de las operaciones, especialmente con respecto a los contribuyentes que
empleen sistemas especiales o computarizados de contabilidad, siempre que se
resguarde la seguridad, cumplimiento y exactitud de los impuestos causados.
Requisitos para la autorización de maquinas registradoras
Los instructivos No.DG-009/92 de fecha 31 de Agosto de 1992 y No.DG-018/92 de
fecha 14 de Diciembre de 1992, establecen los requisitos para la autorización de
maquina registradoras y los pasos a seguir para el cumplimiento de dicha obligación
formal en la emisión de los tiquetes:
Para vendedores o importadores de maquina registradoras
1) Antes de ofrecer en el mercado las maquinas registradoras que podrán emitir
tiquetes que reemplacen las facturas, deberán presentar solicitud a La Dirección
General pidiendo la autorización para comercializar cada modelo de maquina, la
que debe contener una descripción completa, sus características y sus funciones.
2) Autorizada la maquina, el vendedor o importador por cada una de ellas vendida a
sus clientes, debe otorgar un certificado acreditando que cumple con todos
requisitos exigidos.
3) Los vendedores o importadores deberán informar a La Dirección General, la
nómina de los talleres que prestaran el servicio técnico de mantenimiento.
Para contribuyentes usuarios de maquina registradoras:
142
1)Sólo se autorizaran las maquinas registradoras que tengan una cabida, de al
menos, cuatro dígitos de capacidad de emisión de los tiquetes para registro de la
numeración correlativa, desde el No. 0001 al No. 9.999 y una capacidad mínima de
registro de valor unitario de venta de cinco dígitos, incluyendo dos cifras decimales,
es decir, hasta ¢999.99.
2) Presentar la solicitud de autorización de maquina registradora a la cual debe
anexar la siguiente información:
3) El certificado otorgado por la empresa vendedora o importadora por cada una
de la maquinas cuya autorización se solicita.
4) En el certificado debe detallarse la marca, modelo, número de fabrica, y otros
antecedentes que la identifiquen.
5) Un modelo del tiquete de cada una de las máquinas registradoras que reúna las
siguientes especificaciones:
a) Indicación de la leyenda " IVA D.L No 296"
b) Razón social o nombre del contribuyente
c) Número de registro de contribuyente;
d) Número correlativo del vale o tiquete;
e) fecha de la operación;
f) Indicación del número de la caja habilitada,
g) Precio unitario de los bienes y servicios comprendidos en la operación,
señalando su condición de gravado o exento;
h) Inclusión del impuesto respectivo en el precio de las operaciones gravadas; e
i) Valor total de la operación.
6) Un trozo de la cinta de auditoria o rollo que va colocado en el interior de la
Máquina y que sirve de duplicado de los tiquetes emitidos;
7) El tiquete debe contener: el número de la operación y de la caja, la fecha de
emisión y, al menos, el total de las ventas exentas, gravadas y monto total de la
operación.
143
8) Un ejemplar de cada tiquete que señale los totales "Z" diarios y totales "Z"
Acumulados, que según su capacidad, emite cada maquina registradora, y
9) Fotocopia del comprobante de crédito fiscal y/o póliza de importación, según
Corresponda, que acredite la adquisición de la máquina registradora.
Normas para el funcionamiento o uso de las maquinas registradoras
1) No podrán mantener en su local, negocio o establecimiento otras máquinas
registradoras que no sean las indicadas en las autorizaciones; .
2) Las máquinas registradoras sólo podrán funcionar en los lugares señalados en la
autorización respectiva; si es necesario su traslado deberá pedirlo previamente por
escrito a la Dirección General de Impuestos Internos;
3) Las máquinas que sean autorizadas, sólo podrán funcionar una vez que se proceda
a la colocación de marchamos oficiales;
4) En caso que el contribuyente quiera mover los marchamos, debe solicitar su
autorización a la Dirección General, para que esta designe un auditor fiscal; y
posteriormente entrar en funcionamiento la referida máquina.
5) Los contribuyentes que utilicen máquinas registradoras autorizadas, deberán
hacerlo saber al público comprador, mediante un cartel que entregara la Dirección
General, para ser adherido a la máquina, en que deberá consignarse el número de
la autorización, la fecha, la descripción completa de la máquina, la
individualización del contribuyente y la dirección del establecimiento, oficina o
local en que podrá operar. (anexar documento)
En los requisitos legales y técnicos señalados por los instructivos antes mencionados
para la autorización de máquinas registradoras, no se contemplaron los requisitos
para la autorización de los sistemas computarizados o puntos de ventas para la
emisión de documentos exigidos por la ley; Por lo tanto la Administración Tributaria
ha venido exigiendo a los contribuyentes una serie de requisitos que no han sido
normados a través de instructivos y que deben de ser publicados, para que exista
144
seguridad jurídica en al aplicación de la ley; dentro de los requisitos que tienen que
cumplirse están los siguientes:
Requisitos para la autorización de puntos de venta computarizados
a) Presentación de la solicitud a la Dirección General de Impuestos Internos, firmada
por el representante legal, apoderado general o el contribuyente.
b) Descripción de cada una de las partes del CPU especificando la marca, modelo,
serie y otros antecedentes que sirvan de identificación.
c) Dirección del establecimiento o negocio donde funcionara el equipo.
d) Anexar modelos de: tiquetes, reportes de ventas totales (total Z) y parciales (total
X) y trozo de cinta de auditoria, en su defecto impresión de la cinta de auditoria
electrónica o bitácora que cumplan con todos los requisitos exigidos en el
presente instructivo.
e) Fotocopia del comprobante de crédito fiscal o póliza de importación por la
compra del equipo, en su defecto, el contrato de arrendamiento según
corresponda, que acredite la adquisición o derecho de uso de los equipos.
f) Si el equipo emitiese otros documentos además de tiquetes y reportes de venta o
ejecutase funciones especiales, deberá ser explicado detalladamente en el mismo
escrito de solicitud de autorización.
g) Deberá anexar la licencia de uso de la aplicación de ventas proporcionada por el
proveedor y los documentos del punto c, pero referente al software.
h) Breve manual que contenga la siguiente información:
1) Descripción del hardware y explicación del entorno del sistema (sistema
operativo, tipo de red, comunicaciones, etc.)
2) Nombre y versión del lenguaje en que se desarrolla la aplicación
3) Nombre de los archivos de la cinta de auditoria electrónica o bitácora.
4) Nombres de los programas ejecutables de la aplicación.
5) Mencionar si los programas fuentes son de su propiedad.
145
6) Copia de todos los menús del punto de venta y una breve explicación de su
operatividad, mencionando los niveles de acceso que existan (operador,
supervisor, etc..
7) En caso de ser modificación o reemplazo del software en puntos de venta
autorizados, deberá explicarse en que consisten dichos cambios.
8) Anexar una breve descripción de las funciones del servidor.
5.9 SANCIONES POR INCUMPLIMIENTOS A LAS OBLIGACIONES FORMALES Y
SUSTANTIVAS SANCIONES POR EL INCUMPLIMIENTO A LA OBLIGACIÓN DE EMITIR Y
OTORGAR
DOCUMENTOS LEGALES.
INCUMPLIMIENTO SANCION
Omitir la emisión o la entrega de documentos exigidos por la Ley del IVA, su reglamento o normas administrativas. (Art. 122 No. 2)
Multa: del 50% hasta el 200 % del monto de la operación con un mínimo de ¢ 500.00
Emitir los documentos obligatorios sin las exigencias formales, siempre que esta emisión no constituya otra infracción específica (Art. .122 No. 2).
Multa: del 20%hasta el 100% del monto de la operación con un mínimo de ¢ 300.00
Reincidencia (Art. 139):las sanciones serán agravadas en los casos y formas
siguientes:
1. Cuando exista reincidencia: se entenderá que hay reincidencia cuando el infractor
sancionado por sentencia o resolución firme, incurre nuevamente en infracción
respecto de la misma obligación dentro del plazo de caducidad de la facultad
sancionatoria. En este caso, la sanción por la infracción se incrementará hasta el
100% de ella según la gravedad y circunstancia del caso.
146
2. Cuando exista reiteración: entendiéndose como tal cuando se vuelve a infringir
una misma obligación sin que el infractor hubiere sido sancionado en resolución
firme por las anteriores. En este caso, la sanción aplicable se incrementará hasta en
un 50%.
147
Sanciones por incumplimiento de obligaciones sobre registros contables (art.
121).
INCUMPLIMIENTO SANCION
Omitir o llevar en forma indebida los
registros contables.
Multa : de hasta el 2% del activo en giro
del contribuyente con un mínimo de ¢
5,000.00 o con esta última multa si no
existiere activo en giro o este no pudiere
determinarse.
Omitir registrar contablemente las
operaciones o asentar datos falsos
inexactos o incompletos.
Multa: de hasta el 2% del activo en giro
del contribuyente con un mínimo de ¢
10,000.00 o con esta última multa sino
existiere activo en giro o este no pudiere
determinarse
No conservar o destruir anticipadamente al
plazo fijado en esta ley los libros, registros
y datos anexos, sistemas o programas
computarizados, soportes magnéticos y
otros.
Multa: de hasta el 2% del activo en giro
del contribuyente con un mínimo de ¢
10,000.00 o con esta última multa sino
existiere activo en giro o este no pudiere
determinarse
El atraso superior a 15 días en efectuar las
anotaciones contables contados desde la
fecha en que se devenga el impuesto
Multa : de hasta el 0.5% del activo en giro
del contribuyente con un mínimo de ¢
1,000.00 o con esta última multa sino
existiere activo en giro o este no pudiere
determinarse
Emitir o utilizar comprobantes de crédito
fiscal, facturas o documentos falsos,
simulados o alterados para respaldar las
anotaciones de los registros o los datos
computarizados.
Multa: de hasta el 100% del monto de la
operación consignada en los documentos
simulados o alterados con un mínimo de ¢
10,000.00
148
Reincidencia (Art. 139):las sanciones serán agravadas en los casos y formas siguientes:
1. Cuando exista reincidencia: se entenderá que hay reincidencia cuando el infractor
sancionado por sentencia o resolución firme, incurre nuevamente en infracción
respecto de la misma obligación dentro del plazo de caducidad de la facultad
sancionatoria. En este caso, la sanción por la infracción se incrementará hasta el
100% de ella según la gravedad y circunstancia del caso.
2. Cuando exista reiteración: entendiéndose como tal cuando se vuelve a infringir una
misma obligación sin que el infractor hubiere sido sancionado en resolución firme
por las anteriores. En este caso, la sanción aplicable se incrementará hasta en un
50%.
Sanciones por incumplimiento de las obligaciones de declarar y pagar el
impuesto.
INCUMPLIMIENTO SANCIÓN
No presentar la declaración
correspondiente dentro del plazo legal (Art.
125)
Multa: equivalente al 10% al monto del
impuesto respectivo o un mínimo de ¢
1,000.00 por cada declaración no
presentada aún cuando no resultare
impuesto a pagar.
La presentación de declaración falsa o
incompleta (Art. 125)
Multa: equivalente al 20% del monto del
impuesto con un mínimo de ¢ 2,000.00 por
cada declaración falsa o incompleta aún
cuando no resultare impuesto a pagar.
Pagar una suma inferior al impuesto que
corresponda dentro del plazo legal.
Multa: Equivalente al 10% del impuesto no
pagado, más el 2% de dicho impuesto por
cada mes o fracción de mes transcurrido
149
hasta la fecha en que efectivamente se
pague. Lo dispuesto en este artículo no es
aplicable para los casos de agentes de
retención y percepción del impuesto, cuyas
infracciones se encuentran establecidas en
el Art. 133 de esta Ley.
La omisión absoluta del pago del impuesto
dentro del plazo legal.
Multa: equivalente al 10% del impuesto no
pagado dentro del plazo legal, más un 2%
del monto del impuesto por cada mes o
fracción de mes transcurrido.
Reincidencia (Art. 139):las sanciones serán agravadas en los casos y formas siguientes:
1. Cuando exista reincidencia: se entenderá que hay reincidencia cuando el infractor
sancionado por sentencia o resolución firme, incurre nuevamente en infracción
respecto de la misma obligación dentro del plazo de caducidad de la facultad
sancionatoria. En este caso, la sanción por la infracción se incrementará hasta el
100% de ella según la gravedad y circunstancia del caso.
2. Cuando exista reiteración: entendiéndose como tal cuando se vuelve a infringir una
misma obligación sin que el infractor hubiere sido sancionado en resolución firme
por las anteriores. En este caso, la sanción aplicable se incrementará hasta en un
50%.
Sanciones por incumplimiento de la obligación de inscribirse y de acreditar la
inscripción.
SANCIONES MULTAS
No solicitar su inscripción (Art. 119) Multa: de ¢ 3,000.00
Solicitar su inscripción fuera del plazo
establecido.(Art. 89 plazo de inscripción 30
Multa: de ¢ 2,000.00
150
días contados desde la iniciación de las
actividades. Art. 108 No. 1) (Art. 119)
No comunicar dentro del plazo establecido
(15 días) cualquier cambio en los datos
básicos del registro (Art. 119)
Multa: ¢ 2,000.00
Suministrar información errónea en los
formularios o en los documentos anexos a
la solicitud de inscripción.( Art. 119)
Multa: ¢ 2,000.00
Obtener un mismo contribuyente inscrito
dos o más números de inscripción
diferentes para un mismo registro(Art. 119)
Multa: ¢ 5,000.00
Omitir el número de inscripción en los
documentos o en las actuaciones ante la
Dirección General o en otros casos en que
se exija hacerlo. (Art. 120)
Multa: ¢ 2,000.00
Presentar una constancia falsa de
inscripción (Art. 120).
Multa : ¢ 5,000.00
Utilizar en los casos exigidos por esta ley
más de un número de inscripción o
números diferentes de que corresponda al
contribuyente o responsable (Art. 120)
Multa: ¢ 5,000.00
Sanciones por incumplimiento a la obligación de informar y comparecer
INFRACCIONES MULTAS
Negarse a proporcionar la información
que le sea requerida por la Dirección
General, sobre hechos que se esté
Multa: Equivalente hasta 1% del activo en
giro, con un mínimo en todo caso de ¢
2,500.00
151
Obligado a conocer, sea con relación a
sus propias actividades o en lo que se
refiere al giro o actividades de terceros.
(Art.128)
Omitir las informaciones, constancias,
avisos, datos, ampliaciones y
explicaciones a la Dirección General, que
esta disponga u ordene la presente ley.
(Art.128)
Multa: Equivalente hasta el 2% del activo en
giro, con un mínimo en todo caso de
¢ 5,000.00.
Suministrar a la Dirección General
informes falsos o incompletos.
(Art.128)
Multa: Equivalente hasta 2% del activo en
giro, con un mínimo en todo caso de
¢ 5,000.00
Constituye incumplimiento la negativa
del sujeto a comparecer por sí o por
medio de apoderado ante la Dirección
General, en los casos en que proceda
ordenar dicha comparecencia. (Art.129)
Multa: de ¢ 1,000.00 a ¢ 5,000.00
Sanción por incumplimiento de la obligación de permitir el control
INFRACCIONES MULTAS
Negarse, oponerse, dificultar o no
permitir la verificación, la inspección
pericial y de control.
Multa: Equivalente hasta 2% del activo en
giro, con un mínimo en todo caso de
¢ 5,000.00.
Ocultar o destruir antecedentes, bienes,
documentos u otros medios de prueba o
de control del cumplimiento; Exceptuada
la destrucción de registros contables y
Multa: equivalente hasta 4% del activo en
giro, con un mínimo en todo caso de
¢ 10,000.00.
152
documentos anexos.
6 REGISTROS CONTABLES SEGÚN LA LEY DEL IVA.
Art. 107-. Los contribuyentes deberán llevar los libros, registros y archivos
especiales y adicionales que sean necesarios y abrir las cuentas especiales requeridas
para el control del cumplimiento del impuesto. Las operaciones deberán registrarse
diariamente en el mes calendario en que se cause el impuesto.
“En especial, los contribuyentes deberán registrar sus operaciones de compras,
adquisiciones, importaciones, internaciones, transferencias de dominio, ventas, retiros
y prestaciones de servicios, amparados por los documentos obligatorios señalados en
los artículos 97, 99 y 100 de esta Ley, que emitan o reciban. Para este efecto, deberán
llevar Libros o Registros de Compras y de Ventas en la forma y requisitos que sean
conformes con los modelos de Libros que hayan sido debidamente autorizados por la
Dirección General, los cuales deberán ser mantenidos permanentemente en el
establecimiento, negocio u oficina, o en el lugar que haya sido informado a la
Dirección General”. (8)
Los importadores deberán igualmente abrir cuentas especiales para registrar los
impuestos pagados por sus transferencias y las cantidades cargadas en ellas como
crédito fiscal.
153
La Dirección General dispondrá las normas generales que sean necesarias para los
efectos tributarios. Respecto de cuáles han de ser y la forma de llevar y confeccionar
los libros, archivos, registros, sistemas y programas manuales, mecánicos o
computacionales de contabilidad, considerando la documentación que los debe
sustentar, sin perjuicio de las atribuciones que sobre la materia competen a otros
organismos.
6.1 REGISTRO EN LOS LIBROS DE COMPRAS Y VENTAS IVA.
Los contribuyentes del IVA deberán llevar los libros, registros y archivos especiales y
adicionales que sean necesarios y abrir las cuentas especiales requeridas para el
control del cumplimiento del impuesto, para este efecto deberán llevar libros o
registros de compras y ventas debidamente autorizados por la Dirección General.
Libro de Compras.
Los contribuyentes deberán registrar diariamente en el mes calendario en que se
cause el impuesto, sus operaciones de compras, adquisiciones, de servicios e
importaciones de bienes muebles, que se encuentren debidamente documentados en
comprobantes de crédito fiscal, de retención y notas de débito.
En el caso de las importaciones, en los mandamientos de ingreso correspondientes,
así como también deben documentarse las notas de créditos recibidas y aquellos
comprobantes de crédito fiscal que hayan sido anulados, siempre y cuando estos
hayan sido registrados y declarados en periodos anteriores o registrado en el periodo
corriente al de la anulación, a efecto de ajustar la base imponible
Este libro o registro (anexo 8) deberá contener lo siguientes datos:
154
a) Fecha del documento: día, mes y año;
b) Numero del comprobante de crédito fiscal, notas de débito, notas de crédito,
recibido de los proveedores; en el caso de importaciones e internaciones se
anotara el numero de recibo de ingreso que acredita el pago del impuesto
c) Individualización del proveedor
d) Numero de registro del contribuyente proveedor
e) Valor neto tanto de la compra afecta como de la compra exenta registrando
separadamente las compras internas e importaciones
f) Monto del impuesto soportado en las compras (Crédito fiscal)
g) Valor total de la compra o valor bruto de la operación y
h) Valor del impuesto retenido a terceros.
Libro o registro de venta.
Consumidor final.
En este libro deben registrarse diariamente en el mes calendario como en el caso
anterior, las transferencias de dominio de bienes muebles y las prestaciones de
servicios, que se encuentren debidamente documentadas en facturas y sus
equivalentes, y las facturas que hayan sido anuladas, siempre y cuando estos hayan
sido registrados y declarados en periodos anteriores o en le periodo corriente al de la
anulación, a efecto de ajustar la base imponible(anexo 9).
Se registrarán exclusivamente las transferencias de bienes muebles y/o prestación de
servicios, amparadas en las facturas que reúnan los requisitos legales, así como
aquellas que hubieren sido anuladas de conformidad al párrafo anterior.
Este libro o registro deberá contener lo siguientes datos:
a) Fecha: día, mes y año.
155
b) El Numero de la primera y de la ultima factura de cada talonario usado en forma
correlativa, emitidas en el día. En el caso en que se use simultáneamente mas de
un talonario la exigencia establecida en el inciso anterior se hará efectiva respecto
de cada uno de ellos.
c) Valor total de la venta diaria, que se obtiene mediante la suma de los valores
totales de cada factura emitida en el día. Debe registrarse en columnas separadas
las ventas afectas de las ventas exentas del impuesto y de totalización o suma
mensual de los valores registrados en cada columna valor total de las ventas
gravadas, total de las ventas exentas y total de las ventas del mes.
Ventas a Contribuyentes.
En este libro se registraran exclusivamente las transferencias de bienes muebles y la
prestación de servicios amparados en comprobantes de crédito fiscal y notas de
débito. Así como las notas de crédito emitidas y las operaciones relacionadas con
aquellos comprobantes de crédito fiscal que hayan sido anulados a efecto de ajustar la
base imponible.
Este libro o registro (ver anexo 10.) deberá contener los siguientes datos:
a) fecha del documento: Día, mes y año.
b) Numero de comprobante de crédito fiscal, notas de crédito, notas de débito
emitidas por las ventas,
c) Individualización de adquirente o cliente,
d) Numero de registro del contribuyente adquiriente o cliente.
e) Valor de la venta neta gravada, de la venta exenta y exportaciones según
corresponda
f) Monto del impuesto recargado en las ventas (débito fiscal).
g) Valor total de la venta o valor bruto de la operación y
156
h) valor del impuesto percibido de terceros (solo cuando el contribuyente haya sido
designado agente de percepción.
6.2 REGISTROS EN LIBROS ESPECIALES PARA SEPARAR LOS CRÉDITOS FISCALES
VINCULADOS A LAS OPERACIONES GRAVADAS, EXENTAS, COMUNES Y
EXPORTACIÓN.
A partir de los registros efectuados en el libro de compras correspondiente, se
procederá en primer lugar a establecer el crédito fiscal del periodo, el cual estará
conformado por el total de los créditos fiscales vinculados con las actividades
gravadas, más la parte proporcional de los créditos mixtos, después de haber aplicado
la proporcionalidad establecida en el Art. 66 de la Ley del IVA; agregando a estos los
saldos del remanente acumulado del periodo anterior si los hubiere, tanto el de las
actividades gravadas locales como el de las comunes (ver anexo 11).
Posteriormente se deberá establecer la vinculación de los créditos fiscales, a efecto de
identificar aquellos necesarios para realizar la actividad exportadora. Luego se
procederá a deducir los créditos fiscales contra los débitos fiscales del periodo, en el
siguiente orden: Primero los créditos fiscales vinculados con las actividades locales,
luego los de las mixtas y comunes, dejando por último los relacionados con la
actividad exportadora.
Si el total de los créditos fiscales es mayor a los débitos fiscales, resultará un
remanente de crédito fiscal, el cual podrá ser reintegrado total o parcialmente previa
solicitud del interesado.
El monto del crédito fiscal sujeto a reintegro corresponderá al crédito fiscal necesario
para realizar la actividad exportadora ( anexo 12).
157
7 LEY DEL IMPUESTO A LA TRANSFERENCIA DE BIENES MUEBLES Y A LA
PRESTACIÓN DE SERVICIOS (IVA), Y SU RELACIÓN CON LAS NORMAS
INTERNACIONALES DE CONTABILIDAD (NIC).
Las Normas de Contabilidad
Las normas de contabilidad son reglas fijas durante el tiempo de su vigencia, ya que
con el transcurso de este se modifican, amplían o se derogan, estas dictan
procedimientos, condiciones o regulaciones de alta calidad, que exigen a seguir
prácticas contables apropiadas para cada circunstancia económicas en particular.
En nuestro país El Instituto Salvadoreño de Contadores Públicos , ha adoptado Las
Normas Internacionales de Contabilidad (NIC), para el registro de las operaciones
contables, presentación de la información en los estados financieros, divulgación de
políticas contables , reglas de presentación y valuación de las cuentas de activo ,
pasivo y capital..
Las Normas Internacionales de Contabilidad (IASC), es un organismo independiente,
de carácter privado, cuyo objetivo es conseguir la uniformidad en los principios
contables que utilizan las empresas y otras organizaciones para su información
financiera en todo el mundo. Se formó en 1973, mediante un acuerdo realizado por
organizaciones de profesionales contables pertenecientes a Alemania, Australia,
Canadá, Los Estados Unidos de América, Francia, Holanda, Japón, México, Reino
Unido e Irlanda. Desde 1983, los miembros del IASC son todas las organizaciones de
profesionales contables que son, a su vez, miembros de la Federación Internacional
de Contadores (IFAC). En enero de 1999, estos ascendían a 142 miembros en 103
países, representando a más de 2 millones de profesionales contables.
Los objetivos del comité de normas internacionales de contabilidad (IASC) son:
158
-Formular y publicar, buscando el interés público, normas contables que sean
observadas en la presentación de los estados financieros, así como promover su
aceptación y observación en todo el mundo.
-Trabajar, de forma general , para la mejora y armonización de las regulaciones,
normas contables y procedimientos relacionados con la presentación de los estados
financieros.34
El último numero emitido de las normas internacionales de contabilidad se autorizó
su aplicación a partir del 1 de enero de 1999 y comprende #39 las cuales se resumen a
continuación:
NIC 1 –Presentación de Estados Financieros.
Normas Internacionales de Contabilidad (NIC).
Esta norma internacional de contabilidad deroga las anteriores NIC 1, revelación de políticas contables, NIC 5, información a revelar en los estados financieros , y NIC 13, presentación de activos y pasivos corrientes, las cuales fueron aprobadas por el consejo de la IASC , en su versión reordenada, en 1994; esta NIC estará en vigor para los estados financieros que cubren los ejercicios contables cuyo comienzo sea en o después del 1 de julio de 1998. El objetivo de esta norma es establecer las bases para la presentación de los estados financieros con propósitos de información general con el fin de asegurar la comparabilidad de los mismos, tanto con respecto a los estados publicados por la misma empresa en periodos anteriores, como con respecto a los de otras empresas diferentes. Para alcanzar dicho objetivo, la norma establece, en primer lugar, consideraciones generales para la presentación de los estados financieros y, a continuación, ofrece guías para determinar su estructura, a la vez que fija los requisitos mínimos sobre el contenido de los estados a publicar por las empresas. Tanto el reconocimiento como la medición y presentación de las transacciones y sucesos particulares, se abordan en otras normas internacionales de contabilidad. Un conjunto completo de los estados financieros incluye los siguientes componentes: -Balance de Situación General; -Estado de Resultados, -Un estado que muestre: a)Todos los cambios habidos en el patrimonio neto, o bien. b)los cambios en el patrimonio neto distintos de los procedentes de las operaciones de aportación y reembolso de capital, así como la distribución de dividendos a los propietarios; c)Estado de flujo de efectivo d)Políticas contables utilizadas y demás notas explicativas.
34 Normas Internacionales de Contabilidad-1999, IASC, Mexico-1999
159
Comparación con La Ley del (IVA)
El Art.108 de la ley del IVA en el capitulo IV –Otras obligaciones formales - informar a la DGII , de la iniciación de actividades : esta información deberá
darse dentro de los treinta días siguientes a la iniciación de las mismas y ha de
contener todos los antecedentes y datos requeridos para la inscripción en el registro
de contribuyentes, ajustar sus sistemas de contabilidad , de control, y valuación de
inventarios a sistemas contables generalmente aceptados que se conformen a las
normas tributarias , que reflejen clara y verazmente el real movimiento , resultado
de las operaciones , el valor efectivo y actual de los bienes de inventario. El Art.108 de la ley de IVA, establece: En el numeral 8), presentar o exhibir a la Dirección General, las declaraciones , balances , etc.
Comentarios
-La NIC 1- establece como parte de otras revelaciones el divulgar en forma detallada el domicilio y forma legal de la empresa ; una descripción de la naturaleza de las operaciones de la empresa y sus principales actividades; por lo tanto ambos instrumentos legales y técnicos coinciden en dicho en la obligatoriedad de este procedimiento. -Existe similitud en la información que ambos instrumentos requieren ya que la norma define esta información como políticas contables , las cuales establecen la base de medición usada para preparar los estados financieros ; y cada política contable especifica que sea necesaria para una apropiada comprensión de los estados financieros. La ley del IVA, únicamente establece el requisito de presentar balances , se limita en
su accionar , ya que no obliga la presentación de los otros estados financieros; y la
norma de contabilidad prescribe la base para la presentación de los estados
financieros.
NIC 2 –Inventarios
Normas Internacionales de Contabilidad (NIC).
La presente norma, revisada en 1993, estará vigente para los estados financieros que cubren periodos que comiencen en o después del 1 de enero de 1995, sustituyendo a la NIC 2, medición y presentación de los inventarios según el sistema de costo histórico, aprobado por el consejo de IASC en octubre de 1975. El objetivo de esta norma es prescribir el tratamiento contable de los inventarios, dentro del sistema de medición del costo histórico, Un tema fundamental en la contabilidad de los inventarios es la cantidad de costo que debe acumularse en un activo, para diferirlo hasta que los ingresos correspondientes sean reconocidos. Esta norma suministra una guía practica para la determinación de tal costo, así como para el subsecuente reconocimiento como gasto del periodo, incluyendo también cualquier deterioro que rebaje el valor en libros al valor neto realizable . También suministra una guía sobre las formulas de costo que se usan para calcular los costos de los inventarios.
Comparación con La Ley del (IVA)
La ley del IVA, en el Art.108,numeral 3) y 8) , establece: Ajustar sus sistemas de contabilidad , de control y valuación de inventarios a
sistemas contables generalmente aceptados que se conformen a las normas
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tributarias , que reflejen clara y verazmente el real movimiento , resultado de las
operaciones , el valor efectivo y actual de los bienes de inventarios. El método de contabilidad y valuación de inventarios no podrá ser cambiado sin expresa autorización de la Dirección General. El numeral 8), establece la obligación de presentar o exhibir los inventarios y la documentación de respaldo de estos. Cuando la ley de IVA , menciona los métodos de valuación de inventarios que tienen ser ajustados de acuerdo a la norma tributaria se refiere a los establecidos en la Ley del Impuesto Sobre la Renta, en el Art.98 del reglamento de la ley , el cual establece que pueden utilizarse los siguientes métodos de valuación de inventarios: 1)El costo de adquisición: que es el valor principal aumentado en todos los gastos necesarios hasta que los géneros estén en el domicilio del comprador , tales como fletes, seguros, derechos de importación y todos los desembolsos que técnicamente son imputables al costo de las mercaderías. 2)El costo según última compra:es decir , que si se hubiera hecho compras de un mismo artículo en distintas fechas y a distintos precios , la existencia total de dichos bienes se consignará con el costo que hayan tenido la última vez que se compraron. 3)Costo o mercado , el que sea mas bajo, es decir , que comparado el costo de adquisición con el valor de mercado a la época del inventario al artículo se le aplicará el que resulte menor. 4)Costo promedio por aligación directa , el cual se determinará dividiendo la suma del valor total de las últimas cinco compras entre las sumas de las unidades que en ellas se hayan obtenido. Los contribuyentes que elaboren mercaderías aplicarán el costo de la producción para los artículos elaborados y los artículos que a la fecha de liquidación estén semielaborados , serán valuados razonablemente de acuerdo con su estado de elaboración. Además la ley del IVA, en el Art.48, literal c) , establece que en los retiros de bienes de la empresa es el valor que el contribuyente les tenga asignado como precio de venta al público según sus documentos y registros contables, y a la falta de éstos, el precio corriente de mercado. El Art. 71 , de la ley del IVA, establece: En cuanto no forman parte del giro o actividad del contribuyente y carecen de habitualidad , no constituye hecho generador del impuesto las transferencias de dominio de bienes del activo fijo o de capital de los contribuyentes , a menos que esa transferencia se efectúe antes de los dos años de estar los bienes afectados a dicho activo.
Comentarios
De los cuatro Métodos mencionados legalmente , sólo dos están de acuerdo a las normas internacionales de contabilidad, el costo de adquisición o costo histórico y costo de mercado el que sea mas bajo; Obviamente los otros dos métodos no están de acuerdo a las normas de contabilidad internacional; además la ley no permite otros métodos de valuación como son: a)Método de primeras entradas, primeras salidas(PEPS, o FIFO) b)Ultimas entradas, primeras salidas(UEPS, o LIFO). c)Método del promedio ponderado. d)Método del promedio móvil. La ley del IVA, no establece ningún método de depreciación, sólo dicta el tratamiento de las ventas del activo fijo , los cuales se consideran gravadas con el impuesto si son vendidos antes de los dos años de su uso.
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Los métodos de depreciación establecidos en la ley del impuesto sobre la renta , son diferentes a los requeridos por la técnica contable, difieren en su calculo y la manera de establecer el monto sujeto a depreciación .
NIC 3 – Sustituida por la NIC 27 y NIC 28
NIC 4 – Contabilización de la depreciación
Normas Internacionales de Contabilidad (NIC).
Esta norma internacional de contabilidad reordenada sustituye a la aprobada originalmente por el consejo de IASC en noviembre de 1974, se presenta de acuerdo con la estructura de los párrafos adoptados en la normas internacionales de contabilidad emitidas a partir de 1991. Aunque no se han efectuado cambios sustanciales sobre el texto primitivo , se ha modificado en ciertos casos la terminología, con el fin de adaptarla a los usos actuales del IASC, y se han puesto al día las referencias cruzadas con otras normas. La NIC 38, Activos Intangibles, sustituye a la NIC 4 con respecto a la depreciación de activos intangibles. La NIC 38 estará vigente para los estados financieros que cubren periodos que comienzan en o después del 1 de julio de 1999. La presente norma debe ser aplicada en la contabilización de la depreciación, excepto: a)Propiedades, planta y equipo, ( véase NIC 16, propiedades , planta y equipo); b)Bosques y otros recursos naturales renovables ; c)Gastos realizados para la prospección y extracción de minerales, petróleo, gas natural y otros recursos naturales no renovables ; d)Gastos en investigación y desarrollo (véase la NIC 9, costos de investigación y desarrollo); y e)Plusvalía comprada. Los activos depreciables constituyen un componente significativo del activo total de muchas empresas . La depreciación, por tanto, puede tener un importante efecto a la hora de determinar y presentar la situación financiera y los resultados de operación de dichas empresas.
Comparación con La Ley del (IVA)
-No hay especificación alguna en cuanto a la Ley del IVA.
Comentarios
NIC 5 – Sustituida por NIC 1
NIC 6 – Sustituida por NIC 15
NIC 7 – Estados de flujo de efectivo
Normas Internacionales de Contabilidad (NIC).
La presente norma, revisada en 1992, estará vigente para los estados financieros que cubre periodos que comiencen en o después del 1 de enero de 1994, sustituyendo a la anterior NIC 7, El Estado de Cambios en La Posición Financiera. La información acerca de los flujos de efectivo es útil por que suministra a los usuarios de los estados financieros las bases para evaluar la capacidad que tiene la empresa para generar efectivo y equivalentes al efectivo, así como las necesidades de liquidez que esta tiene. Para tomar decisiones económicas, los usuarios deben evaluar la capacidad que la empresa tiene de generar efectivo y equivalente al efectivo, así como en las fechas en las que se producen y el grado de certidumbre relativa de su aparición.
162
El objetivo de esta norma es exigir a las empresas que suministren información acerca de los movimientos retrospectivos en el efectivo y los equivalentes al efectivo que posee, mediante la presentación de un estado de flujo de efectivo, clasificados según que proceden de actividades de operación, de inversión y de financiación.
Comparación con La Ley del (IVA)
La Ley no establece nada al respecto.
NIC 8 – Ganancia o perdida neta del periodo , errores fundamentales y cambios en las políticas contables.
Normas Internacionales de Contabilidad (NIC).
La NIC 35, operaciones en discontinuación, ha derogado los párrafos 4 y 19 a 22 de la presente NIC 8. La citada NIC 35, también deroga la definición de operaciones discontinuadas, contenida en el párrafo 6 de la presente NIC 8. La NIC 35 tendrá vigencia para los estados financieros que cubran periodos cuyo comienzo sea en o después del 1 de enero de 1999. El objetivo de esta norma es prescribir los criterios de clasificación, información a revelar y tratamiento contable de ciertas partidas del estado de resultados, de manera que todas las empresas preparen y presenten el mismo de manera uniforme. Con ello se mejora la comparabilidad de los estados financieros de la empresa, tanto por las emitidas por ella en periodos anteriores, como con la confeccionada por otras empresas. De acuerdo con lo anterior, esta norma exige la adecuada clasificación revelación de información de partidas extraordinarias y la revelación de ciertas partidas dentro de las ganancias o perdidas procedentes de las actividades ordinarias. También especifica el tratamiento contable que se debe dar a los cambios en las estimaciones contables, en las políticas contables y en la corrección de los errores fundamentales.
Comparación con La Ley del (IVA)
La Ley no establece nada al respecto.
La NIC 9 – Costos de investigación y desarrollo
Normas Internacionales de Contabilidad (NIC).
El objetivo de la presente norma es prescribir el tratamiento contable de los costos de investigación y desarrollo. La cuestión fundamental, es el registro contable de las actividades de investigación y desarrollo, es si tales costos deben ser reconocidos como gastos del ejercicio o como activos, esta norma utiliza los criterios establecidos en el marco conceptual para la preparación y presentación de los estados financieros, con el fin determinar cuando los costos de investigación y desarrollo deben ser reconocidos como gastos y cuando como activos. También suministra una guía de aplicación para cada criterio.
Comparación con La Ley del (IVA)
La ley del IVA, en su Art.45, literal h) establece: Estarán exentas del pago del impuesto las importaciones de maquinaria destinada para su activo fijo, y para ser utilizada directamente en la producción de bienes y servicios gravados Literal i) las importaciones de autobuses, microbuses y vehículos de alquiler dedicados al transporte público de pasajeros.
Comentarios La ley ,lo único que establece es la obligación del pago del impuesto por todas las erogaciones que se realicen en este tipo de investigaciones.
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La NIC 10 – Contingencias y hechos ocurridos después de la fecha del balance
Normas Internacionales de Contabilidad (NIC).
El presente pronunciamiento aborda la presentación en los estados financieros de las contingencias y los hechos ocurridos después de la fecha del balance. Los temas que se relacionan a continuación, aun pudiendo ser tratados como contingencias , quedan excluidos del alcance del pronunciamiento. a)Pasivos en compañías de seguros de vida derivados de las pólizas suscritas. b)Obligaciones derivadas de los planes de beneficios por retiro llevados por las empresas (véase la NIC 19 , beneficios a los empleados); c)Compromisos surgidos de contratos de arrendamientos a largo plazo (véase la NIC 17, arrendamientos) d)Impuestos sobre las ganancias (véase la NIC 12, impuestos sobre las ganancias).
Comparación con La Ley del (IVA)
La Ley no establece nada al respecto.
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La NIC 11 – Contratos de construcción
Normas Internacionales de Contabilidad (NIC).
La presente norma, revisada en 1993, tendrá vigencia para los estados financieros que cubran periodos que comiencen en o después del 1 de enero de 1995. Sustituyendo a la antigua NIC 11, contabilización de contratos de construcción . El objetivo de esta norma es prescribir el tratamiento contable de los ingresos y los costos relacionados con los contratos de construcción: Debido a la naturaleza propia de la actividad llevada a cabo en los contratos de construcción , la fecha en que la actividad del contrato comienza y la fecha en la que termina el mismo caen, normalmente, en diferentes periodos contables, por tanto la cuestión fundamental al contabilizar los contratos de construcción es la distribución de los ingresos y los costos que cada uno de ellos genere, entre los periodos contables a lo largo de los cuales se ejecuta. Esta norma utiliza los criterios establecidos en el marco conceptual para la preparación y presentación de los estados financieros, con el fin de determinar cuándo se reconocen, como ingresos y costos en el estado de resultados, los producidos por el contrato de construcción. También suministra una guía práctica sobre la aplicación de tales criterios.
Comparación con La Ley del (IVA)
La ley de IVA, en su Art.65, establece: -La deducción de los créditos fiscales , cuando son gastos o egresos útiles o necesarios para el objeto , giro o actividad del contribuyente y las adquisiciones de bienes muebles corporales destinados al activo realizable o al activo fijo, cuando en este conserven su individualidad y no se incorporen a un bien inmueble. Únicamente son deducibles los créditos fiscales por contratos de precio alzado. -Este artículo se reformo en Octubre de 1999, y entonces los créditos fiscales por precio alzado ya no son deducibles de los débitos fiscales , y forman parte del costo de los inmuebles. La ley del IVA, en su Art.17 , establece: -Para los efectos del pago de los impuestos son prestaciones de servicios aquellas operaciones onerosas , que no consistan en la transferencia de dominio de bienes muebles corporales , señalándose entre ellos los siguientes: g)ejecución de obras de ingeniería o similares , en que se emplean materiales o medios suministrados por quien encarga la obra. h)instalación, confección de obras ,de especialidades o de movimientos de tierra pactados por administración por quien encarga la obra.
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i)reparaciones, transformaciones, ampliaciones que no significan una confección o construcción de una obra inmueble nueva, y los trabajos de mantenimiento , reparación y conservación de bienes muebles e inmuebles. k) La construcción o edificación de inmuebles nuevos, convenidos porun precio alzado en las cuales los materiales principales son suministrados íntegra o mayoritariamente por el contratista.
Comentarios
La ley del IVA, define los contratos de construcción o de investigación y establece que todas las erogaciones por compras de bienes y servicios están gravadas por con el impuesto y el Art.18 de la ley del IVA nos establece el momento en que se causa el impuesto para estas operaciones las cuales son: a)cuando se emite el documento señalado en los Arts.97 y 100 de la ley de IVA. b)Cuando se dé término a la prestación.
c)Cuando se pague total o parcialmente la remuneración.
La NIC 12 – Impuesto Sobre Las Ganancias
Normas Internacionales de Contabilidad (NIC).
Esta norma Internacional de Contabilidad revisada reemplaza a la NIC 12, Contabilización del Impuesto sobre las Ganancias, que fue aprobada por el Consejo del IASC en una versión reordenada en 1994. La Norma revisada tendrá vigencia para los estados financieros que cubran periodos contables cuyo comienzo sea en o después del 1 de enero de 1998. El objetivo de esta norma es prescribir el tratamiento contable del impuesto sobre las ganancias es cómo tratar las consecuencias actuales y futuras de:
a) la recuperación (liquidación) en el futuro del valor en libros de los activos (pasivos) que se han reconocido en el balance de la empresa; y
b) las transacciones y otros sucesos del periodo corriente que han Sid objeto de reconocimiento en los estados financieros.
Tras el reconocimiento, por parte de la empresa, de cualquier activo o pasivo, está inherente la expectativa de que recuperará el primero o liquidará el segundo, por los valores en libros que figuran en las correspondientes rúbricas. Cuando sea probable que la recuperación o liquidación de los valores contabilizados vaya a dar lugar a pagos fiscales futuros mayores (menores) de los que se tendrían si tal recuperación o liquidación no tuviera consecuencias fiscales, la presente Norma exige que la empresa reconozca un pasivo (activo) por el impuesto diferido, con algunas excepciones muy limitadas. Esta norma (NIC 12) exige que las empresas contabilicen las consecuencias fiscales de las transacciones y otros sucesos de la misma manera que contabilizan esas mismas transacciones o sucesos económicos. Así los efectos fiscales de transacciones y otros sucesos que se reconocen en el estado de resultados, se registran también en el mismo. Los efectos fiscales de las transacciones y otros sucesos que se reconocen directamente en el patrimonio neto. Se llevan directamente a estas partidas del balance. De forma similar, el reconocimiento de activos o pasivos por impuestos diferidos, en una combinación de negocios, afecta a la cuantía de la plusvalía o minusvalía comprada, derivada de la combinación. Esta norma también aborda el reconocimiento de activos por impuestos diferidos que aparecen ligados a pérdidas y créditos fiscales no utilizados, así como la presentación del impuesto sobre las ganancias en los estados financieros. Incluyendo la información a revelar sobre los mismos.
Comparación con La Ley del (IVA)
No existe ninguna reglamentación al respecto en la ley de IVA .
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La NIC 13 Sustituida por NIC 1
La NIC 14 Información financiera por segmentos
Normas Internacionales de Contabilidad (NIC).
Esta norma Internacional de Contabilidad revisada deroga a la anterior NIC 14, Información Financiera por Segmentos, que fue aprobada por el Consejo del IASC, en su versión reordenada, en 1994. La Norma revisada tendrá vigencia para estados financieros que cubran períodos contables que comiencen en o después del 1 de julio de 1998 Los párrafos 116 y 117 de la NIC 36, Deterioro del Valor de los Activos, establecen ciertos requerimientos sobre información a revelar relativa a las pérdidas por deterioro del valor en los segmentos. El objetivo de esta Norma es el establecimiento de las políticas de información financiera por segmentos -información acerca de los diferentes tipos de productos y servicios que la empresa elabora y de las diferentes áreas geográficas en las que opera-, con el fin de ayudar a los usuarios de los estados financieros a:
a) entender mejor el desempeño de la empresa en el pasado; b) evaluar mejor los rendimientos y riesgos de la empresa, y c) realizar juicios más informados acerca de la empresa en su conjunto.
Muchas empresas suministran productos o servicios, u operan en áreas geográficas que están sujetas a diferentes tasas de rendimiento, oportunidades de crecimiento, expectativas de futuro y riesgos. La información respecto a los diferentes tipos de productos y servicios de la empresa, así como respecto a las distintas áreas geográficas- denominada a menudo información segmentada- es relevante para la evaluación de los rendimientos y riesgos de una empresa diversificada o multinacional, pero no siempre se puede determinar a partir de los datos agregados. Por tanto, la información segmentada se considera, generalmente, necesaria para satisfacer las necesidades de los usuarios de los estados financiero.
Comparación con La Ley del (IVA)
No existe ninguna reglamentación al respecto en la ley de IVA .
La NIC 15 Información para reflejar los Efectos de los Cambios en los Precios
Normas Internacionales de Contabilidad (NIC).
Esta norma Internacional de Contabilidad reordenada sustituye a la aprobada originalmente por el Consejo del IASC en junio de 1981. se presenta de acuerdo con la estructura de los párrafos adoptada en las Normas Internacionales de Contabilidad emitidas a partir de 1991. aunque no se han efectuado cambios sustanciales sobre el texto original, se ha modificado en ciertos casos la terminología, con el fin de adaptarla a los usos actuales del IASC. El objetivo de esta Norma es establecer el tratamiento contable de las propiedades, planta y equipo. Los principales problemas que presenta la contabilidad de las propiedades, planta y equipo son el momento de activación de las adquisiciones, la determinación del valor en libros y los cargos por depreciación del mismo que deben ser llevados a resultados. Esta norma exige que un elemento correspondiente a las propiedades, planta y equipo sea reconocido como un activo, cuando satisfaga los criterios de definición y reconocimiento de activos contenidos en el Marco Conceptual para la Preparación y Presentación de los Estados Financieros.
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Comparación con La Ley del (IVA)
Art. 62 para el calculo del debito fiscal del periodo tributario al monto del impuesto determinado se le debe: 1- Restar el impuesto correspondiente a las siguiente s deducciones en cuanto hubiere lugar y no se hubiere efectuado al emitirse loscomprobantes de credito fiscal: b) el monto de las rebajas de precios, bonificacoiones y descuentos u otras deducciones normales del comercio no condicionadas y de caracteer general, a este efecto el contribuyente debera demostrar la forma y condiciones en que a ellas se han concedido, los comprobantes de credito fiscal con que se relacionan y el periodo tributario a que corresponde la operación respectiva. Art, 100 Cuando con posterioridad a la emision de llos comprobantes de credito fiscal ocurran ajustes o diferencias en los precios: se emitiran notas de debito por las cantidades que aumentan tanto los valores como el impuesto antes docuementado. En cambio se emitiran notas de credito cuando se prduzcan disminuaciones en estos.
Comentarios
La norma contable se relaciona con las compras y ventas de maquinaria y equipo, los cuales pueden sufrir cambios en la realizacion de estos y la ley del IVA establece que dichos cambios deben tratarse cuando son habituales a la naturaleza del negocio del contribuyente, como un ajuste o diferencias en los precios y debe de emitirse la nota de debito o la nota de credito para ajustar la base del impuesto.
La NIC 17 Arrendamientos
Normas Internacionales de Contabilidad (NIC).
Esta norma Internacional de Contabilidad revisada deroga la antigua NIC 17, Contabilización de los Arrendamientos, que fue aprobada por el Consejo del IASC, en su versión reordenada, en 1994. la Norma revisada tendrá vigencia para los estados financieros que cubran períodos contables que comiencen en o después del 1 de enero de 1999. Se ha emitido una Interpretación SIC que tiene relación con la NIC 17, se trata de la: SIC.15, Arrendamientos Operativos- Incentivos El objetivo de esta Norma es el de establecer, para arrendatarios y arrendadores, las políticas contables aprobadas para contabilizar y revelar la información correspondiente a los arrendamientos operativos y financieros.
Comparación con La Ley del (IVA)
Art.18 . literal c) establece lo siguiente: Cuando se entregue el bien objeto y servicio en arrendamiento, sub arrendamiento uso o goce. No establece la ley del IVA, ningun requerimiento al respecto de la norma contable La ley del IVA, en su Art.17 , establece: -Para los efectos del pago de los impuestos son prestaciones de servicios aquellas operaciones onerosas , que no consistan en la transferencia de dominio de bienes muebles corporales , señalándose entre ellos los siguientes:
c)arrendamiento de bienes muebles corporales con o sin promesa de venta u opcion de compra, d) arrendamiento, sub arrendamiento, concesion o cesion del uso o goce temporal de todo tipo de
establecimientos y empresas mercantiles de inmuebles destinados a actividades comerciales o industriales,
e) arrendamiento de servicios en general Art. 46 estaran exentos de impuestos los siguientes servicios : b) de arrendamiento, sub arrendamiento o cesion del uso o goce temporal de inmuebles destinados a vivienda para la habitacion.
Comentarios La ley establece que todo tipo de arrendamiento que exista tiene que pagar el impuesto por la prestación de servicios que se esta ejecutando , por lo tanto todos los arrendamientos con o sin promesa de venta u opción de compra y otras arrendamientos pagan el IVA.
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La NIC 18 Ingresos
Normas Internacionales de Contabilidad (NIC).
En 1998, la NIC 239, Instrumentos Financieros. Reconocimiento y Medición modificó el párrafo 11 de la NIC 18, añadiendo una referencia cruzada a la NIC 39. Los ingresos son definidos, en el Marco Conceptual para la Preparación y Presentación de Estados Financieros, como incrementos en los beneficios económicos, producidos a lo largo del periodo contable, en forma de entradas o incrementos de valor de los activos, o bien como disminuciones de los pasivos, que dan como resultado aumentos del patrimonio neto y no están relacionados con las aportaciones de los propietarios de la empresa. El concepto de ingreso comprende tanto los ingresos en sí como las ganancias. Los ingresos propiamente dichos surgen en el curso de las actividades ordinarias de la empresa y adoptan una gran variedad de nombres, tales como ventas, comisiones, intereses, dividendos y regalías. El objetivo de esta Norma es establecer el tratamiento contable de los ingresos que surgen de ciertos tipos de transacciones y otros eventos. La principal preocupación en la contabilización de ingresos es determinar cuándo deben ser reconocidos. El ingreso es reconocido cuando es probable que los beneficios económicos futuros fluyan a la empresa y estos beneficios puedan ser medidos con fiabilidad. Esta Norma identifica las circunstancias en las cuales se cumplen estos criterios para que los ingresos sean reconocidos. También provee guías prácticas para la aplicación de estos criterios.
Comparación con La Ley del (IVA)
Art. 4 Constituye hecho generador del impuesto la transferencia de dominio a titulo oneroso de bienes muebles corporales Art. 12 En el caso de retiro de bienes de la empresa se entiende causado el impuesto a la fecha del retiro. Art. 16 Constituye hecho generador del impuesto las prestaciones de servicios
provenientes de actos, convenciones o contratos en que una parte se obliga a
prestarlos y la otra se obliga a pagar como contraprestacion una renta honorario,
comision, prima, regalia o cualquier forma de remuneracion.
Comentarios
La Normas Internacionales de Contabilidad , definen los parámetros para el reconocimiento y medición de los ingresos , la forma que estos deben registrarse Cuando los beneficios económicos fluyan y exista certeza para su reconocimiento; y la ley especifica cuando deben reconocerse como ingresos y el momento en que estos deben registrarse , por lo tanto podemos concluir que no existen diferencias entre ambos instrumentos técnicos y legales y si las hubiere considero que no son de especial atención; ya que ambos coligen en el reconocimiento del ingreso, el concepto, las bases de su cuantificación y el registro de sus operaciones.
La NIC 19 Beneficios a los Empleados
Normas Internacionales de Contabilidad (NIC).
Esta Norma Internacional de contabilidad revisada reemplaza a la NIC 19, Costos de los Beneficios por retiro, que fue aprobada por el Consejo del IASC, en una versión ya revisada, EN 1993. ESTA Norma revisada tendrá vigencia para los estados financieros que cubran periodos que comiencen en o después del 1 de enero de 1999. El apartado de Fundamentos de las Conclusiones, que fue originalmente publicado como Apéndice 3, en la edición separada de la NIC 19, publicada en febrero de 1998, no se incluye en este volumen. El texto original completo de la Norma, incluyendo los Fundamentos de las Conclusiones, está disponible en el Departamento de Publicaciones del IASC.
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El objetivos de esta Norma es prescribir el tratamiento contable y la revelación de información financiera respecto de los beneficios de los empleados. En el Pronunciamiento se obliga a las empresas a reconocer:
a) un pasivo cuando el empleado ha prestado los servicios a cambio de los cuales se le crea el derecho de recibir pagos en el futuro, y
b) un gasto cuando la empresa ha consumido el beneficio económico procedente del servicio prestado por el empleado a cambio de los beneficios en cuestión.
Comparación con La Ley del (IVA)
Art. 11 Constituye hecho generador del impuesto, el retiro o desafectacion de bienes muebles corporales del activo realizable de la empresa aun de su propia produccion, efectuados por el contribueyente con destino al uso o consumo propio de los socios, directivos o personal de la empresa.
Comentarios La norma establece otro tipo de beneficios laborales relacionados con el establecimiento de reservas y la ley establece un impuesto para las prestaciones hacia los empleados en concepto de consumo de bienes muebles corporales del activo realizable.
La NIC 20 Contabilización de las Subvenciones del Gobierno e Información a Revelar sobre Ayudas Gubernamentales.
Normas Internacionales de Contabilidad (NIC).
Esta Norma Internacional de Contabilidad reordenada sustituye a la aprobada originalmente por el Consejo en noviembre de 1982. se presenta de acuerdo con la estructura de los párrafos adoptada en las Normas Internacionales de Contabilidad emitidas a partir de 1991. Aunque no se han efectuado cambios sustanciales sobre el texto primitivo, se ha modificado en ciertos casos la terminología, con el fin de adaptarla a los usos actuales del IASC. Se ha emitido una Interpretación SIC que tiene relación con la NIC 20, se trata de la: SIC-10. ayudas Gubernamentales- Sin Relación Específica con Actividades de Operación.
Comparación con La Ley del (IVA)
No tiene ninguna relación con el impuesto de IVA, mas bien con el impuesto sobre la renta.
Comentarios
La NIC 21 Efectos de las Variaciones en las Tasas de Cambio de la Moneda Extranjera
Normas Internacionales de Contabilidad (NIC).
La presente Norma, revisada en 1993, está en vigor para los estados financieros que cubran ejercicios que comiencen en o después del 1 de enero de 1995, sustituyendo a la anterior NIC 21, Contabilización de los Efectos de las Variaciones en las Tasas de Cambio de la Moneda Extranjera. La NIC 21 no trata sobre la contabilización de las coberturas de partidas en moneda extranjera (distintas de las partidas que cubren las inversiones netas en una entidad extranjera), pero este extremo ha fue abordado por la NIC 39, Instrumentos Financieros: Reconocimiento y Medición. En el año 1998, el párrafo 2 de la NIC 21 fue modificado, tomando como referencia la NIC 39, Instrumentos Financieros: Reconocimiento y Medición. Se han emitido dos Interpretaciones SIC que tienen relación con la NIC 21, se trata de: SIC-7, Introducción del Euro, y SIC-11, Variaciones de Cambio en Moneda Extranjera Capitalización de Pérdidas Derivadas de
Devaluaciones Muy Importantes. La empresa puede llevar a cabo actividades en el extranjero de dos diferentes maneras. Puede realizar transacciones en moneda extranjera o bien puede tener operaciones en el extranjero. En estos casos, con el fin de incluir las transacciones en moneda extranjera y las cuentas de las operaciones en el extranjero,
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dentro de los estados financieros de la empresa, las operaciones correspondientes deben ser expresadas en la moneda habitualmente utilizada por la empresa para establecer sus cuentas, y los estados financieros de las operaciones en el extranjero deben ser convertidos a la moneda que corresponda a los estados financieros publicados por la empresa. Los principales problemas con los que se enfrenta la contabilidad, en el caso de las transacciones en moneda extranjera y de las operaciones en el extranjero, son los de decidir qué tasa de cambio utilizar para la conversión y cómo proceder al reconocimiento, en los estados financieros, de los efectos de las diferencias de cambio en moneda extranjera.
Comparación con La Ley del (IVA)
Art. 53 La base imponible causada en moneda extranjera se ha de convertir en
moneda nacional, aplicandose el tipo de cambio que corresponda al dia en que
ocurra el hecho generador del impuesto. La diferencia de cambio que se genere
entre aquellla fechja entre el pago total y parcial del impuesto no forma parte de la
base imponible del mismo.
Comentarios No existe ninguna diferencia al respecto entre ambas herramientas, ya que estas establecen la conversión a la moneda funcional del país en el cual se están dando los hechos generadores, al tipo de cambio que impere en el mercado oficial de valores que en nuestro caso es el emitido por El Banco Central de Reserva .
La NIC 22 Combinaciones de Negocios
Normas Internacionales de Contabilidad (NIC).
La original NIC 22 Contabilización de las Combinaciones de Negocios, fue aprobada en noviembre de 1983 En diciembre de 1993, la NIC 22 fue objeto de revisión, como parte del Proyecto sobre Comparabilidad y Mejora de los Estados Financieros. Se convirtió en la NIC 22, Combinaciones de Negocios (NIC 22, revisada en 1993). En octubre de 1996, El Consejo del IASC aprobó, como consecuencia de la revisión de la NIC 12, Impuesto sobre las Ganancias, ciertos cambios en los párrafos 39 (i) y 69 de la NIC 22, Combinaciones de Negocios ( en la presente Norma son los párrafos 39.i y 85). La revisión entró en vigencia para los estados financieros que cubrían periodos cuyo comienzo fuera en o después del 1 de julio de 1998. El objetivos de esta Norma es prescribir el tratamiento contable de las combinaciones de negocios. La Norma se ocupa tanto del caso de adquisición de una empresa por otra, como del infrecuente caso de unificación de intereses entre dos empresas, cuando no puede identificarse a ninguna de ellas como adquiriente. La contabilización de una adquisición implica determinar el costo de adquisición, distribuir el mismo entre los activos y pasivos identificables de la empresa adquirida, y contabilizar la plusvalía comprada positiva o negativa (minusvalía) que resulte, ya sea en el momento de la adquisición o en otros momentos posteriores. Otras cuestiones relevantes en la contabilidad de las adquisiciones de negocios son la determinación del importe de los intereses minoritarios, la contabilización de las adquisiciones que tienen lugar a lo largo de un intervalo largo de tiempo, el registro de los cambios posteriores en el costo de adquisición o en la identificación de los activos y pasivos, así como la información a revelar sobre esta transacción.
Comparación con La Ley del (IVA)
Carácter Intransferible del Crédito Fiscal. Excepción Art.69 de la ley del IVA. El derecho a deducirse el crédito fiscal del débito fiscal es propio de cada contribuyente, y no podrá ser transferido a terceros , excepto cuándo un contribuyente sea el continuador de otro por mandato legal o cuando se trate de la fusión o absorción de sociedades y en que la sociedad nueva o la subsistente continúa el giro o la actividad de las primitivas , en cuyo caso la nueva sociedad gozará del remanente del crédito
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fiscal que les correspondía a las sociedades fusionadas o absorbidas . En el caso de liquidación de sociedades , no procede la devolución o reintegro del remanente del crédito fiscal. El aporte de todo el activo y pasivo de una sociedad a otra , no le da derecho a la sociedad receptora para usar el crédito fiscal de la aportante. Asimismo , no procede traspasar el remanente del crédito fiscal entre contribuyentes vinculados económicamente . Tampoco tienen derecho los herederos a utilizar el remanente de crédito fiscal resultante del término de actividades de un contribuyente fallecido.
Comentarios
Las normas contables establecen la forma en que deben darse las combinaciones de negocio o fusiones de estos ; cuando deben de registrarse sus activos y pasivos , y la empresa que ejercerá el control de la administración ; sin embargo la ley únicamente establece que pueden deducirse los créditos fiscales generados por este impuesto que estén acumulados como remanentes de crédito fiscal cuando un contribuyente sea el continuador de otro por mandato legal o cuando se trate de la fusión o absorción de sociedades ; por lo tanto la ley norma el tratamiento fiscal de la fusión de sociedades establecido en la presente norma contable.
La NIC 23 Costos por intereses
Normas Internacionales de Contabilidad (NIC).
La presente Norma, revisada en 1993, tendrá vigencia para los estados financieros que cubran periodos que comiencen en o después del 1 de enero de 1995, sustituyendo a la NIC 23, Capitalización de Intereses, aprobada por el Consejo del IASC en marzo de 1984. Se ha emitido una Interpretación SIC que tiene relación con la NIC 23, se trata de la: SIC-2 Uniformidad – Capitalización de los Costos por Intereses.
El objetivo de esta Norma es prescribir el tratamiento contable de los costos por intereses. La Norma establece, como regla general, el reconocimiento inmediato de los costos por intereses como gastos. No obstante, el pronunciamiento contempla, como tratamiento alternativo permitido, la capitalización de los costos por intereses que sean directamente imputables a la adquisición, construcción o producción de algunos activos que cumplan determinadas condiciones.
Comparación con La Ley del (IVA)
El Art.46.- de la ley del IVA, establece que estarán exentos los siguientes servicios: f) Operaciones de depósito , de otras formas de captación y de préstamos de dinero realizadas por bancos, financieras y otras instituciones financieras legalmente establecidas , así como las que califique la Dirección General , en lo que se refiere al pago o devengo de intereses.
Comentarios La norma contable , establece que los intereses por prestamos vinculados a la construcción de obras del activo fijo son capitalizables; y la ley del IVA, únicamente define que los intereses son exentos para el pago de este impuesto; siempre y cuando cumpla con los requisitos establecidos en el artículo mencionado.
La NIC 24 Informaciones a revelar sobre partes relacionadas.
Normas Internacionales de Contabilidad (NIC).
Esta Norma Internacional de Contabilidad reordenada sustituye a la aprobada originalmente por el Consejo del IASC en junio de 1979. se presenta de acuerdo con la estructura de los párrafos adoptada en las Normas Internacionales de Contabilidad emitidas a partir de 1991. Aunque no se han efectuado cambios sustanciales sobre el texto original, se ha modificado en ciertos casos la terminología, con el fin de adaptarla a los usos actuales del Isaac, y se han puesto al día las referencias cruzadas con otras normas.
1. La presente Norma se ocupa de la presentación de información sobre partes relacionadas, así como de transacciones sobre la empresa que informa y las terceras partes relacionadas con ella. Las disposiciones de esta Norma se deben aplicar a los estados financieros de cada empresa que los presente.
2. Esta norma se debe aplicar únicamente cuando se dan las vinculaciones entre partes relacionadas que se describen en el párrafo 3, interpretado en relación con el párrafo 6.
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3. Esta norma trata solamente los tipos de relación entre partes descritos a continuación en los apartados a) hasta e):
a) empresas que, directa o indirectamente a través de intermediarios, controlan, son controladas o están bajo control común de la empresa que informa incluyendo empresas controladoras y subsidiarias, ya sean estas últimas únicas o conjuntas),
b) empresas asociadas (véase la NIC 28, Contabilización de Inversiones en Empresas Asociadas),
c) individuos que posean, directa o indirectamente, alguna participación en el poder de voto de la empresa que informa, de manera que les permita ejercer influencia significativa sobre la misma, así como los familiares próximos35 de tales individuos;
d) personal clave de la gerencia esto es, aquellas personas que tienen autoridad y responsabilidad en la planificación, la gerencia y el control de las actividades de la empresa que informa, incluyendo directivos y administradores de la compañía y familiares próximos a los mismos, y
e) empresas en las cuales cualquiera de las personas descritas en c)o d) poseen una participación sustancial en el poder de voto, o sobre las cuales tales personas pueden ejercer influencia significativa; se incluye en este punto las empresas propiedad de directivos o accionistas importantes de la empresa que informa, así como las empresas que comparten con ella algún miembro clave en la gerencia.
Al considerar cada posible relación de vinculación, el énfasis se coloca en la sustancia de la relación, y no meramente en la forma legal de la misma.
4. no se exige información sobre transacciones:
a) en estados financieros consolidados, respecto a las transacciones intra grupo, b) en los estados financieros de la controladora cuando quedan disponibles o se publican
juntamente con los estados financieros consolidados; c) en los estados financieros de una subsidiaria enteramente propiedad de la controladora, si
ésta tiene personalidad jurídica en el mismo país y publica allí sus estados financieros consolidados; y
en los estados financieros de empresas controladas por el sector público, respecto a las operaciones realizadas con otras compañías estatales.
Comparación con La Ley del (IVA)
No existe tratamiento fiscal alguno en materia de IVA
Comentarios
La NIC 25 Contabilización de las Inversiones.
Normas Internacionales de Contabilidad (NIC).
Esta Norma Internacional de Contabilidad reordenada sustituye a la aprobada originalmente por el Consejo del IASC en junio de 1979. se presenta de acuerdo con la estructura de los párrafos adoptada en las Normas Internacionales de Contabilidad emitidas a partir de 1991. aunque no se han efectuado cambios sustanciales sobre el texto original, se ha modificado en ciertos casos la terminología, con el fin de adaptarla a los usos actuales de la IASC, y se han puesto al día las referencias cruzadas con otras Normas. La NIC 39, Instrumentos Financieros: Reconocimiento y Medición, deroga las partes de la NIC 25 que se refieren a la contabilización de las inversiones en títulos de deuda o de capital, así como a otros instrumentos financieros. La NIC 25 continua vigente para las propiedades de inversión, así como para otras
35 Son familiares próximos de una persona todos aquellos de los que se pueda esperar que influyan, o sean influidos, por ella en sus relaciones con la empresa.
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inversiones no financieras que han quedado excluidas del alcance de la NIC 39. La NIC 39 es aplicable para los estados financieros que cubran periodos contables cuyo comienzo sea en o después del 1 de enero del 2001. se permite la aplicación anticipada de las disposiciones de esa Norma desde el comienzo de los periodos contables que terminen después de la emisión de la NIC 39. La NIC 39 modificó también el párrafo 3 de la NIC 25, añadiendo un nuevo apartado (h) a la lista de exclusiones de la NIC 25. El Consejo tiene, entre sus planes, la aprobación de un Proyecto de Norma sobre Propiedades de Inversión, a lo largo de 1999.
1. Este pronunciamiento trata sobre la contabilidad de las inversiones en los estados financieros de las empresas, así como de las exigencias de información a revelar relacionada con este tipo de activos.
2. Las empresas deberán contabilizar sus inversiones de acuerdo con los párrafos 8 a 44, salvo si se trata de empresas especializadas en inversiones, en cuyo caso pueden contabilizarlas de acuerdo con el párrafo 45.
3. El Pronunciamiento, por el contrario, no se ocupa de:
a) las bases para el reconocimiento de intereses, derechos de patente, dividendos y rentas producidas por tales inversiones (cuyo tratamiento se ha hecho en la NIC 18, Ingresos, y en la NIC 17, Arrendamientos);
b) inversiones en subsidiarias (véase la NIC 27, Estados Financieros Consolidados y Contabilización de las Inversiones en Subsidiarias);
c) inversiones en asociadas (véase la NIC 28, Contabilización de las Inversiones en Empresas Asociadas);
d) inversiones en negocios conjuntos (véase la NIC 31) información financiera sobre los Intereses en Negocios Conjuntos);
e) plusvalía comprada, patentes, marcas y activos similares; f) arrendamientos financieros, tal como se han definido en la NIC 17, arrendamientos; g) inversiones procedentes de planes de beneficios por retiro y empresas de seguros de vida,
e inversiones en activos financieros, a los que se aplica la NIC 39, instrumentos financieros: reconocimiento y medición.
Comparación con La Ley del (IVA)
No existe tratamiento fiscal al respecto
Comentarios La norma contable se refiere al tratamiento de las inversiones en acciones que poseen las empresas , las cuales no están comprendidas en la ley del IVA.
La NIC 26 Contabilización e Información financiera sobre Planes de Beneficio por Retiro.
Normas Internacionales de Contabilidad (NIC).
Esta norma internacional de contabilidad reordenada sustituye a la aprobada originalmente por el Consejo del IASC en junio de 1986. se presenta de acuerdo con la estructura de los párrafos adoptada en las Normas Internacionales de Contabilidad emitidas a partir de 1991. aunque no se han efectuado cambios sustanciales sobre el texto original, se ha modificado en ciertos casos la terminología, con el fin de adaptarla a los usos actuales del IASC, y se han puesto al día las referencias cruzadas con otras Normas. Esta norma trata sobre el contenido de la información contable a suministrar por los planes de beneficio por retiro, cuando ésta se elabora y presenta.
Comparación con La Ley del (IVA)
La ley del IVA , no contempla tratamiento fiscal de estas transacciones.
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Comentarios
La NIC. 27 Estados financieros consolidados y contabilización de las inversiones en Subsidiarias.
Normas Internacionales de Contabilidad (NIC).
Esta norma Internacional de Contabilidad reordenada sustituye a la aprobada originalmente por el Consejo en junio de 1988. se presenta de acuerdo con la estructura de los párrafos adoptada en las Normas Internacionales de Contabilidad emitidas a partir de 1991. aunque no se han efectuado cambios sustanciales sobre el texto primitivo, se ha modificado en ciertos casos la terminología, con el fin de adaptarla a los usos actuales de la IASC. En 1998, los antiguos párrafos 13,24,29 y 30 de la NIC 27 fueron modificados por la NIC 39, Instrumentos Financieros: Reconocimiento y Medición. Estas modificaciones también han reemplazado las referencias anteriores a la NIC 25 por otras a la NIC 39, que la sustituye. Se ha emitido una interpretación SIC que tiene relación con la NIC 27, se trata de la:
• SIC-12: Consolidación- Entidades con Cometido Especial.
1. Esta norma trata de la preparación y presentación de los estados financieros consolidados de un grupo de empresas bajo el control de una controladora.
2. el presente pronunciamiento se ocupa, asimismo, de la contabilización de las inversiones en subsidiarias, dentro de los estados financieros individuales que la controladora presenta por separado.
3. esta Norma reemplaza a la NIC 3, Estados Financieros Consolidados, excepto en lo que dicha Norma contiene relativo a la contabilización de inversiones financieras en empresas asociadas (véase la NIC 28, Contabilización de Inversiones en Empresas Asociadas).
los estados financieros consolidados quedan comprendidos en el término general de estados financieros, tal y como aparece en el Prólogo a los Pronunciamientos sobre Normas Internacionales en Contabilidad. Por lo tanto, los estados financieros consolidados se preparan siguiendo las Normas Internacionales de Contabilidad.
Comparación con La Ley del (IVA)
La ley del IVA, en su artículo 95.-establece que la casa matriz del contribuyente , sus sucursales y agencias que conforman una sola entidad o persona jurídica , deberán presentar una sola declaración consolidada.
Comentarios
La norma contable en su análisis trata la consolidación de estados financieros desde el punto de vista de considerar a cada uno de los entes involucrados como independientes con personería jurídica , y la ley los considera como un todo , es decir que las sucursales y agencias actúan bajo una misma razón social y no como entes independientes por lo cual debe presentarse una sola declaración ; el caso de la norma contable cada uno de los entes económicos debe presentar su declaración.
La NIC. 28 Contabilización de Inversiones en Empresas Asociadas.
Normas Internacionales de Contabilidad (NIC).
Esta Norma Internacional de Contabilidad fue aprobada originalmente en 1988 y entró en vigor el 1 de enero de 1990. en el año 1994 se procedió a reordenar los párrafos para conseguir una presentación uniforme con el resto de las Normas Internacionales de Contabilidad. En julio de 1998 se dio una nueva redacción a los párrafos 23 y 24, que entraron en vigor el 1 de julio de 1999. La NIC 28 fue aprobada por el Consejo del IASC en noviembre de 1988. En noviembre de 1994, el texto de la NIC 28 fue reordenado para ser presentado en el formato revisado adoptado para las Normas Internacionales de Contabilidad en 1991 (NIC 28 (reordenada en 1994). No se introdujeron cambios sustanciales respecto al texto original aprobado. Se adaptó la terminología para ponerla al día con las prácticas actuales del IASC.
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En julio de 1998, los párrafos 23 y 24 de la NIC 28 (reordenada en 1994) fueron revisados para darles una redacción acorde con la NIC 36, Deterioro Del Valor de los Activos. El texto revisado, esto es la NIC 28 (revisada en 1998) entró en vigor en la misma fecha de vigencia de la NIC 36, esto es, para los estados financieros que cubrían periodos cuyo comienzo fuera en o después del 1 de julio de 1999, salvo cuando la NIC 36 se hubiere aplicado en algún periodo anterior. En diciembre de 1998, la NIC 39, Instrumentos Financieros: Reconocimiento y Medición, modificó los párrafos 7, 12 y 14 de la NIC 28. en las citadas modificaciones se cambiaron las referencias a la NIC 25, Contabilización de las Inversiones, por otras a la NIC 39. Se ha emitido una Interpretación SIC que tiene relación con la NIC 28, se trata de la: • SIC-3: eliminación de Pérdidas y Ganancias no realizadas en transacciones con asociadas. 1. esta Norma debe ser aplicado en la contabilización, por parte de un inversionista, de las
inversiones en empresas asociadas. Esta Norma reemplaza a la NIC 3, Estados Financieros Consolidados, en lo que dicha Norma contiene sobre tratamiento contable de las inversiones en empresas asociadas.
Comparación con La Ley del (IVA)
La ley del IVA no prevé ningún tratamiento fiscal
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La NIC 29. Información financiera en economías hiperinflacionarias.
Normas Internacionales de Contabilidad (NIC).
Esta norma internacional de Contabilidad reordenada sustituye a la aprobada originalmente por el Consejo del IASC en abril de 1989. se presenta de acuerdo con la estructura de los párrafos adoptada en las Normas internacionales de contabilidad emitidas a partir de 1991. aunque no se han efectuado cambios sustanciales sobre el texto original, se ha modificado en ciertos casos la terminología, con el fin de adaptarla a los usos actuales de la IASC, y se han puesto al día las referencias cruzadas con otras normas. La presente norma es de aplicación a los estados financieros principales, ya sean individuales o consolidados, de cualquier empresa que los elabore y presente en la moneda correspondiente a una economía hiperinflacionaria.
Comparación con La Ley del (IVA)
La ley del IVA en su Art.48 , literal c) En los retiros de bienes de la empresa es el valor que el contribuyente les tenga asignado como precio de venta al público según sus documentos y registros contables, y a falta de éstos , el precio corriente de mercado.
Comentarios
La norma contable establece la conversión de estados financieros en períodos inflacionarios , lo cual no tiene ningún efecto legal en IVA, sin embargo la ley prevé que los retiros de inventarios para la venta deben realizarse con los precios de venta o al precio corriente de mercado , lo cual guarda concordancia con la norma contable.
La NIC. 30 Informaciones a Revelar en los Estados Financieros de Bancos e Instituciones Financieras Similares.
Normas Internacionales de Contabilidad (NIC).
Esta norma internacional de Contabilidad reordenada sustituye a la aprobada originalmente por el Consejo del IASC en junio de 1990. se presenta de acuerdo con la estructura de los párrafos adoptada en las Normas Internacionales de Contabilidad emitidas a partir de 1991. Aunque no se han efectuado cambios sustanciales sobre el texto original, se ha modificado en ciertos casos la terminología, con el fin de adoptarla a los usos actuales del IASC. En 1998, los párrafos 24 y 25 de la NIC 30 fueron modificados, tales modificaciones tienen su origen en la NIC 25, Contabilización de las Inversiones, y en la NIC 39, Instrumentos Financieros: Reconocimiento y
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Medición. Esta norma trata de las informaciones a revelar en los estados financieros de los bancos y otras instituciones financieras similares a las que se hará referencia en los sucesivo también como bancos).
Comparación con La Ley del (IVA)
Ninguna referencia legal
Comentarios
La NIC 31: Información Financiera sobre los intereses en negocios Conjuntos.
Normas Internacionales de Contabilidad (NIC).
El texto original de esta Norma Internacional de Contabilidad fue aprobado originalmente en noviembre de 1990. En noviembre de 1994, el texto de la NIC 31 fue reordenado con el fin de conseguir una presentación en el formato revisado adoptado por las Normas Internacionales de Contabilidad en 1991 (NIC 31, reordenada en 1994). No se hicieron cambios sustanciales sobre el texto original, pero se cambio la terminología según los usos del IASC en ese momento. En julio de 1998, y con el fin de conseguir la coherencia necesaria con la NIC 36, Deterioro del Valor de los Activos, fueron revisados los párrafos 34 y 40 de la NIC 31 (reordenada en 1994) y se procedió a añadir un nuevo párrafo 41. el texto revisado resultante (NIC 31, revisada en 1998) entró en vigencia al mismo tiempo que la NIC 36, es decir, para los estados financieros anuales que cubrieran períodos cuyo comienzo fuera en o después del 1 de julio de 1999, salvo en los casos en que la propia NIC 36 fuera aplicada con anterioridad a esa fecha. En 1998, los párrafos 35 y 42 de la NIC 31 fueron modificados, con el fin de reemplazar las referencias que contenían a la NIC 25, Contabilización de las Inversiones., por otras referencias a la NIC 39, Instrumentos Financieros: Reconocimiento y Medición. Se ha emitido una interpretación SIC que tiene relación con la NIC 31, se trata de la:
• SIC-13, entidades controladas conjuntamente – aportaciones no monetarias de los participantes. Esta norma debe ser aplicado en la contabilización de las inversiones en negocios conjuntos, así como en la presentación de la información financiera sobre los activos, pasivos e ingresos de los negocios conjuntos en los estados financieros de los participantes e inversionistas, independientemente de la estructura o forma jurídica bajo la cual tienen lugar las actividades del negocio conjunto.
Comparación con La Ley del (IVA)
No existe referencia legal
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La NIC. 32: Instrumentos Financieros: Presentación e Información a Revelar.
Normas Internacionales de Contabilidad (NIC).
En marzo de 1995, el Consejo del IASC aprobó la NIC 32, Instrumentos Financieros: Presentación e información a revelar. En diciembre de 1998, el Consejo del IASC aprobó la NIC 39, Instrumentos Financieros: Reconocimiento y Medición, junto con los siguientes cambios en la NIC 32:
a) párrafo 5 – añadiendo los requisitos exigidos para que los contratos sobre mercancías sean tratados
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contablemente como instrumentos financieros; b) párrafo 5 – en el que se elabora el concepto de pasivo financiero (una empresa puede tener una
obligación contractual que puede cancelar bien por medio de pago con activos financieros o mediante la entrega de sus propias acciones como si fueran pasivos financieros);
c) párrafo 43 A- incluyendo un nuevo requisito relativo a la información a revelar sobre los objetivos y políticas concernientes a la gestión de riesgos financieros.
d) Párrafo 52 – suprimiendo la primera frase. e) Párrafo 81- eliminando el ajuste por los costos de transacción en la determinación del valor
razonable; y f) Párrafo 83 – con una pequeña clarificación de la redacción, que no representa un cambio
importante en el contenido.
La NIC 39 tendrá vigencia para los estados financieros que cubran periodos que comiencen en o después del 1 de enero del 2001. su aplicación anterior estará permitida hasta el principio del periodo que termine con posterioridad a la entrada en vigencia de la NIC 39 (15 de marzo de 1999). Los cambios efectuados en la NIC 32, por la NIC 39, tendrán vigencia en el momento que la empresa aplique la NIC 39. Se han emitido dos interpretaciones SIC que tienen relación con la NIC-32, se trata de las siguientes.
• Sic-5, clasificación de Instrumentos financieros –cláusulas de pago contingentes, y • SIC –16, capital en acciones – recompra de Instrumentos de Capital Emitidos por la Empresa
(acciones propias en cartera). La naturaleza dinámica de los mercados financieros internacionales ha provocado el uso generalizado de una amplia variedad de instrumentos financieros, desde los instrumentos primarios tradicionales, tales como bonos, hasta las diversas formas de instrumentos derivados, tales como permutas de tasas de interés. El objetivo de esta Norma es mejorar la comprensión que los usuarios de los estados financieros tienen sobre el significado de los instrumentos financieros, se encuentren reconocidos dentro o fuera del balance de situación general, para la posición financiera, los resultados y los flujos de efectivo de la empresa. La norma prescribe ciertos requisitos a seguir para la contabilización de los instrumentos financieros dentro del balance de situación general, e identifica la información que debe ser revelada acerca de los instrumentos contabilizados (reconocidos) y de los instrumentos fuera del balance de situación general (no reconocidos). La normativa sobre contabilización se refiere: a la clasificación de los instrumentos financieros como pasivos o como patrimonio neto; a la clasificación de los intereses, dividendos, pérdidas y ganancias relacionados con ellos, así como a las circunstancias bajo las cuales los activos y los pasivos financieros deben ser objeto de compensación. La normativa sobre la información a revelar se refiere a la descripción de los factores que afectan al importe, la fecha de aparición y la certidumbre de los flujos de efectivo futuros de la empresa relacionados con instrumentos financieros, así como a las políticas contables aplicadas a dichos instrumentos. Además, la Norma aconseja a las empresas revelar información acerca de la naturaleza e importancia del uso de instrumentos financieros, los propósitos para los que se usan, los riesgos asociados con ellos y las políticas que la empresa utiliza para controlar tales riesgos.
Comparación con La Ley del (IVA)
Ninguna referencia legal
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La NIC 33: ganancia por acción.
Normas Internacionales de Contabilidad (NIC).
Esta norma Internacional de Contabilidad fue aprobada por el Consejo del IASC en enero de 1997, y tendrá vigencia para los estados financieros que cubran periodos cuyo comienzo sea en o después del 1 de enero de 1998.
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El objetivo de esta Norma es establecer los principios para la determinación y presentación de la cifra de ganancias por acción de las empresas, cuyo efecto será el de mejorar la comparación de los rendimientos entre diferentes empresas en el mismo periodo, así como entre diferentes periodos para la misma empresa. El punto central de esta Norma es el establecimiento del denominados en el calcula de las ganancias por acción. Aunque el indicador de las ganancias por acción tiene limitaciones a causa de las diferentes políticas contables que sirven para determinar las ganancias, la utilización de un denominador calculado de forma uniforme mejora la información financiera ofrecida
Comparación con La Ley del (IVA)
No están gravadas las ganancias en acciones con el IVA; por que se consideran transacciones de capital
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La NIC 34: Información Financiera Intermedia.
Normas Internacionales de Contabilidad (NIC).
Esta norma Internacional de Contabilidad fue aprobada por el Consejo del IASC en febrero de 1998, y tiene vigencia para los estados financieros que cubran periodos que comiencen en o después del 1 de enero de 1999. El objetivo de esta norma es establecer el contenido mínimo de la información financiera intermedia, así como prescribir los criterios para el reconocimiento y la medición que deben ser seguidos en los estados financieros intermedios, ya se presenten de forma completa o condensada. La información financiera intermedia, si se presenta en el momento oportuno y contiene datos fiables, mejora la capacidad que los inversionistas, prestamistas y otros usuarios tienen para entender la capacidad de la empresa para generar beneficios y flujos de efectivo, así como su fortaleza financiera y liquidez.
Comparación con La Ley del (IVA)
No existe referencia legal
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La NIC 35: Operaciones en Discontinuación
Normas Internacionales de Contabilidad (NIC).
Esta norma internacional de contabilidad, aprobada por el Consejo del IASC en abril de 1998 tendrá vigencia para los estados financieros que cubran periodos que comiencen en o después del 1 de enero de 1999. Esta norma deroga los párrafos 19 a 22 de la NIC 8, Ganancia o Perdida Neta del periodo. Errores fundamentales y cambios en las Políticas Contables. El objetivo de esta Norma es establecer los principios que han de regir la información financiera sobre operaciones en proceso de discontinuación por parte de las empresas, lo cual mejorará la capacidad de los usuarios de los estados financieros a la hora de hacer proyecciones de los flujos de efectivo, de las posibilidades de generación de ganancias y de la posición financiera de la empresa, ya que se obliga a realizar la segregación de la información, relativa a las operaciones en discontinuación, de la que corresponde a las que continúan en funcionamiento.
Comparación con La Ley del (IVA)
No existe referencia legal
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La NIC 36: Deterioro del Valor de los Activos.
Normas Internacionales de Contabilidad (NIC).
Esta norma internacional de contabilidad fue aprobada por el consejo del IASC en abril de 1998, y tendrá vigencia para los estados financieros que cubran periodos cuyo comienzo sea en o después del 1 de julio de 1999. se aconseja anticipar su aplicación. El texto de la NIC 36 que aparece en este volumen difiere del original, publicado por separado siguiendo el texto publicado en julio de 1998, en los siguientes extremos:
a) en el texto original se hacía referencia, en la introducción y en los párrafos 39, 40 y 110, a determinados proyectos de normas sobre provisiones. Activos contingentes y pasivos contingentes; activos intangibles y combinaciones de negocios. Tales referencias han sido sustituidas por las que corresponden a las Normas definitivamente aprobadas, que son las NIC 37, NIC 38 y NIC 22 (revisada en 1998).
b) En el texto original se establecía que se añadiría al mismo la definición de mercado activo una vez que el Consejo hubiera aprobado la Norma sobre activos intangibles. Por ello el párrafo 5 incluye, en la presente versión. La definición del término mercado activo tomada de la NIC 38.
c) Se ha corregido una incoherencia menor procedente de los ejemplos del apéndice A (párrafos A47, A48 y A57)
d) Y, por último, el apartado denominado Fundamentos de las Conclusiones, publicado originalmente como Apéndice B de la NIC 36, no ha sido incluido en este volumen. El texto original de la Norma incluyendo también el apartado de Fundamentos de las Conclusiones, puede obtenerse en el Departamento de Publicaciones del IASC.
El objetivo de esta Norma Es establecer los procedimientos que una empresa debe aplicar para asegurar que el valor de sus activos no supera el importe que puede recuperar de los mismos. Un determinado activo estará contabilizado por encima de su importe recuperable cuando su valor en libros exceda del importe que se puede recuperar del mismo a través de su uso o de su venta. Si este fuera el caso, el activo se calificaría como deteriorado, y la norma exige que la empresa reconozca contablemente la correspondiente pérdida de valor por deterioro. En la Norma también se especifica cuando la empresa debe proceder a revertir la pérdida de valor por deterioro, y se exige que suministre determinada información referente a los activos que hayan sufrido este tipo de deterioros de valor.
Comparación con La Ley del (IVA)
La ley del IVA establece lo siguiente: Art.14.-Constituye hecho generador del impuesto la importación e internación definitiva al país de bienes muebles corporales y de servicios . Existe importación o internación de servicios cuando la actividad que se generan los servicios se desarrolla en el exterior y son prestados a un usuario domiciliado en el país que los utiliza en el , tales como : asesorías o asistencias técnicas , marcas, patentes, modelos, informaciones, programas de computación y arrendamientos de bienes muebles corporales.
Comentarios La norma contable establece el valor que deben asignarse a los activos intangibles y la perdida que sufren estos con el pasar del tiempo; al respecto no existe ningún tratamiento legal , lo único que la ley establece que la importación de estos activos intangibles deben pagar el IVA correspondiente.
La NIC 37: Provisiones, Activos Contingentes y Pasivos Contingentes.
Normas Internacionales de Contabilidad (NIC).
Esta norma internacional de contabilidad fue aprobada por el Consejo del IASC en julio de 1998, y tiene vigencia para los estados financieros que cubran periodos cuyo comienzo sea en o después del 1 de julio de 1999. se aconseja anticipar su aplicación. Esta norma deroga las partes de la NIC 10, contingencias y Hechos ocurridos después de la fecha del Balance, que se refieren a las contingencias. El objetivo de esta norma es asegurar que se utilicen las bases apropiadas para el reconocimiento y la
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medición de las provisiones, activos y pasivos de carácter contingentes, así como que se revele la información complementaria suficiente, por medio de las notas a los estados financieros, como para permitir a los usuarios comprender la naturaleza, calendario de vencimiento e importes, de las anteriores partidas.
Comparación con La Ley del (IVA)
No existe tratamiento legal al respecto.
Comentarios
Las NIC 38: Activos Intangibles.
Normas Internacionales de Contabilidad (NIC).
Esta Norma internacional de contabilidad fue aprobada, por el consejo del IASC, en julio de 1998, y tiene vigencia para los estados financieros que cubran periodos contables cuyo comienzo sea en o después del 1 de julio de 1999. se aconseja aplicarla con anterioridad a esa fecha. Si una empresa aplica esta Norma para los estados financieros anuales que cubran periodos cuyo comienzo sea anterior al 1 de julio de 1999, deberá
a) revelar este hecho, y b) adoptar simultáneamente la NIC 22 (revisada en 1998, Combinaciones de Negocios, y la NIC 36,
deterioro del valor de los activos. Esta norma deroga:
a) la NIC 4, contabilización de la depreciación, con respecto a la amortización (depreciación) de los activos intangibles, y
b) la NIC 9, Costos de investigación y desarrollo. En octubre de 1998, el personal técnico del IASC publicó, por separado, los fundamentos de las Conclusiones de la NIC 38, Activos Intangibles, y de la NIC 22 8 revisada en 1998), combinaciones de negocios. Las copias de estos documentos están disponibles en el Departamento de Publicaciones del IASC. En 1998, la NIC 39, Instrumentos financieros. Reconocimiento y medición, modificó el apartado f del párrafo 2 de la NIC 38, reemplazando la referencia allí contenida a la NIC 25, contabilización de las Inversiones, por otra a la NIC 39, también fue suprimida la nota a pie de página número 1. Se ha emitido una interpretación SIC que tiene relación con la NIC 38, se trata de la:
• SIC- 6 costos de modificación de los programas informáticos existentes. El objetivo de esta norma es prescribir el tratamiento contable de los activos intangibles, que no estén contemplados específicamente en otra Norma internacional de Contabilidad. Esta norma exige que las empresas procedan a reconocer un activo intangible si, y sólo si, se cumplen ciertos criterios. La norma también especifica cómo determinar el valor en libros de los activos intangibles, y exige que se revelen ciertas informaciones complementarias, en las notas a los estados financieros, que hagan referencia a estos elementos.
Comparación con La Ley del (IVA)
El tratamiento legal se definió en la norma contable NIC-37.
Comentarios
LA NIC 39: Instrumentos financieros: Reconocimiento y Medición.
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Normas Internacionales de Contabilidad (NIC).
Establece reglas para el reconocimiento, medición y revelación de información sobre los activos y pasivos financieros poseídos por la empresa, incluyendo la contabilización de las operaciones de cobertura. La NIC 39, junto con la NIC 32, que trata de la presentación e información a revelar sobre los instrumentos financieros, son los dos pronunciamientos más relevantes del IASC sobre esta materia, aunque algunas otras Normas emitidas tratan ciertos temas relativos a los instrumentos financieros. La NIC 39 proporcionará una mejora sustancial en la contabilización de los instrumentos financieros. Al mismo tiempo, el Consejo IASC reconoce la necesidad de ir más allá en el desarrollo de este tema particular. El IASC está participando en un Grupo de trabajo Conjunto, de ámbito internacional, que se encuentra explorando la posibilidad de aplicación de la contabilidad a valores razonables para todos los activos y pasivos de carácter financiero, partiendo de las propuestas del Documento de Discusión emitido en marzo de 1997 por el propio IASC, con el título de Contabilización de los activos y pasivos financieros. En la introducción de la NIC se pasa revista al trabajo previo realizado por el IASC sobre los instrumentos financieros. La NIC 39 tendrá vigencia para los estados financieros que cubran periodos contables cuyo comienzo sea en o después del 1 de enero del año 2001. se permite la aplicación a periodos anteriores, siempre que se aplique desde el principio del periodo cuyo final sea posterior al 15 de marzo de 1999. fecha de la emisión de la NIC 39. El objetivo de esta norma consiste en establecer los principios contables para el reconocimiento, medición y revelación de información referente a los instrumentos financieros, en los estados financieros de las empresas de negocios.
Comparación con La Ley del (IVA)
No existe ninguna referencia legal .
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![BIBLIOGRAFÍA - ri.ufg.edu.svri.ufg.edu.sv/jspui/bitstream/11592/7237/6/657.839-A594g-Bga.pdf · “Oficina de Planificación Agropecuaria” [En Línea] disponible en: ... Contabilidad](https://static.fdocumento.com/doc/165x107/5ba77d2209d3f2c62c8ba30a/bibliografia-riufgedusvriufgedusvjspuibitstream1159272376657839-a594g-bgapdf.jpg)
