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Incentivos fiscales para la protección del medio ambiente y recursos naturales

L.D. Joan Irwin Valtierra Guerrero

Licenciado en derecho por la Universidad Tecnológica de México (UNITEC). Colaborador en el departamento de Consultoría Telefónica de Suscriptores de Grupo Gasca. jvaltierra@grupogasca.com.mx

IntroducciónLas leyes fiscales prevén ciertos benef ic ios económicos para los contribuyentes que por el de­sarrollo de su actividad económica inviertan en equipos y maquinaria que sean amigables con el medio ambiente, entendiéndose por aquéllos, los que generen energía a través de fuentes naturales, re­novables e inagotables.

Asimismo, los contribuyentes que enajenen o importen auto-móviles eléctricos, así como de aquellos eléctricos que además cuenten con motor de combustión interna o con motor accionado por hidrógeno, estarán exentos del pago del impuesto sobre automó­viles nuevos (ISAN), todo con la finalidad de contribuir al manteni­miento de recursos naturales y la mejora del medio ambiente.

En el presente artículo analiza­remos las disposiciones fiscales que impulsan el uso de energías reno­vables y de tecnologías verdes que otorgan beneficios económicos a los contribuyentes que inviertan en

ellas y las empleen durante cierto tiempo.

Inversiones en energías renovables

La Ley del Impuesto sobre la Ren­ta (LISR) prevé que las inversiones que realicen los contribuyentes para el desarrollo de su actividad económica se deducirán vía por­centaje en razón de la depreciación (disminución del valor de un bien por el desgaste de su uso o por el paso del tiempo) que sufran los activos de que se traten.

A modo de impulsar el uso de energías provenientes de fuentes renovables o de sistemas de co­generación de electricidad eficien­te, y como medida de control de recursos naturales y protección al medio ambiente, el artículo 34, fracción XIII, de la LISR, establece la posibilidad de deducir a 100% este tipo de maquinaria en el ejer­cicio en el que se efectúe la inversión

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manifestar en grandes caídas o en muchas corrientes, es la fuente de la energía hidroeléctrica.

En muchos casos, esta energía se deposita en forma potencial en embalses y se transforma en ener­gía aprovechable al desplazarse hacia niveles inferiores. El agua en movimiento empuja dispositivos giratorios que la convierten en energía mecánica, o para mover generadores de electricidad. Por ejemplo, para lograr una capacidad de 3,000 kw, que es la suficiente para satisfacer, por ejemplo, mil departamentos, se requiere tener una caída de agua de 100 metros con un gasto de tres metros cúbi­cos por segundo. Esto se logra ampliamente en cualquier zona montañosa del planeta con un régimen regular de lluvias.

Energíaeólica

Los vientos ocurren por diferencias de presión generadas por un ca­lentamiento no uniforme de la at­mósfera terrestre, desplazándose grandes masas de aire de las zo­nas de alta presión a las de baja. Aproximadamente el 2% del calor del Sol que llega a la Tierra se convierte en viento, pero sólo una fracción muy pequeña puede ser aprovechada, ya que buena parte de estos vientos ocurre a grandes alturas o sobre los océanos, mar adentro. Además, se requieren condiciones de intensidad y regu­laridad en el régimen de vientos para poder aprovecharlos. Se considera que vientos con veloci­dades promedio entre 5.0 y 12.5 metros por segundo son los apro­vechables.

El viento contiene energía ciné­tica (de las masas de aire en movimiento) que puede convertirse en energía mecánica o eléctrica por medio de aeroturbinas, las cuales se componen por un arreglo

de que se trate, o en el siguiente, con independencia de que se hayan o no pagado en su totalidad, pues recordemos que las inversiones se deducen conforme se comiencen a utilizar.

¿Cuáles son las fuentes renovables de energía?

La misma LISR prevé cuáles son las fuentes renovables de energía, limitándose a enunciarlas, pero no da una definición de cada una de ellas. El segundo párrafo de la fracción XIII de la LISR establece lo siguiente:

Artículo 34. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

Para los efectos del párrafo anterior, son fuentes renovables aquéllas que por su naturaleza o mediante un aprovechamiento adecuado se consideran inagotables, tales como la energía solar en todas sus formas; la energía eólica; la energía hidráulica tanto cinética como potencial, de cualquier cuer-po de agua natural o artificial; la energía de los océanos en sus distintas formas; la energía geotérmica, y la energía proveniente de la biomasa o de los residuos . Asimismo, se considera generación la conversión sucesiva de la energía de las fuentes renovables en otras formas de energía .

Ahora veamos cuáles son y cómo se generan dichas energías, pues es necesario hacer uso de estos mecanismos para un mejor cuidado del medio ambiente. Las energías renovables provienen principalmen­te de:

• El agua (energía hidráulica o hidroeléctrica).• El viento (energía eólica).• El sol (energía solar).• Las plantas (energía de la biomasa).• La tierra (energía geotérmica).

Para efectos de conocer las distintas fuentes de energía renovables daremos a conocer un pequeño extracto de la semblanza denominada “La energías renovables en México y el mundo”, publicada en la página electrónica de la Comisión Nacional para el Uso Eficiente de Energía (CONUEE, www.conuee.gob.mx), órgano administrativo desconcentra­do de la Secretaría de Energía (Sener).

Energíahidráulica

La energía que llega del sol da lugar, entre otros fenómenos, a la eva­poración del agua contenida sobre su superficie, principalmente en los océanos. Esta humedad se acumula en nubes que viajan largas dis­tancias y se deposita en forma de lluvia sobre montañas, muchas alejadas del mar. El agua, acumulada en corrientes y por gravedad, busca de nuevo el mar, formando ríos. Este caudal, que se puede

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de aspas, generador y torre, principalmente. Las aeroturbinas pueden ser clasificadas, por la posición de su eje, en horizontales y verticales.

De manera muy general, con un aerogenerador cuyas aspas tienen un diámetro de 40 metros y sujeto a vientos con velocidad promedio de ocho metros por segundo, se pueden tener 600 kw de capacidad, lo cual es suficiente para proveer de electricidad a un conjunto habitacional de 200 de­partamentos.

Energíasolar

La energía solar que recibe nuestro planeta es resul­tado de un proceso de fusión nuclear que tiene lugar en el interior del Sol. De toda la energía que produce ese proceso, nuestro planeta recibe menos de una milmillonésima parte. Esa energía, que en ocho mi­nutos recorre los más de 145 millones de kilómetros que separan al Sol de la Tierra resulta, sin embargo, una cantidad enorme en proporción al tamaño de nuestro planeta.

La energía solar se manifiesta en un espectro que se compone de radiación ultravioleta, visible e infrarroja. Al llegar a la Tierra, pierde primero su parte ultravioleta, que es absorbida por una capa de ozono que se presenta en el límite superior de la atmósfera.

Ya en la atmósfera, la parte infrarroja se pierde, ya sea por dispersión al reflejarse en las partículas que en ella se presentan o al llegar a las nubes, que son capaces de reflejar hasta 80% de la radiación solar que a ellas llega. El resto llega a la superficie, ya sea de manera directa o indirectamente como reflejo de las nubes y partículas en la atmósfera. La radiación solar que llega a la superficie terrestre se puede transformar directamente en electricidad o calor. El calor, a su vez, puede ser utilizado directa­mente como calor o para producir vapor y generar electricidad.

Energíadelabiomasa

Las plantas acumulan energía a través de la fotosín­tesis donde, alimentadas por la energía solar, separan las moléculas de bióxido de carbono, acumu-lando el carbono en forma de hidrocarburos y soltando el oxígeno. La eficiencia de conversión de energía solar en energía almacenada en forma de materia orgánica (a través de la fotosíntesis) es muy baja, estimándose su límite máximo en cerca de 3%, aunque algunas especies forestales en explo tación

comercial alcanzan eficiencias de conversión de hasta 1%.

Energíageotérmica

Es aquella energía que se obtiene mediante el calor que produce la Tierra, ya que dentro de las capas que cubren la Tierra entre más profundo se encuentra están a temperaturas más elevadas, para aprovecharlas hay métodos de perforación y bombeo que permiten explotar este tipo de energía.

Lo anterior sirve de base para que los contribu­yentes, dependiendo su actividad económica, iden­tifiquen el tipo de maquinaria que pueden utilizar para la generación de energías renovables, y tengan el beneficio de deducir en un solo ejercicio la totalidad de la inversión.

Requisito para aplicar la deducción a 100%

La finalidad de aplicar porcentajes de 100% para deducir maquinaria y equipo para la generación de energías renovables, es aprovechar recursos naturales, y reducir el uso del petróleo o del car­bón, pues además de ser agotables, contaminan en mayor medida, por tanto, si el contribuyente no utiliza la maquinaria durante un cierto tiempo, perderá el beneficio de la deducción que aplicó al 100%, pues no se estaría cumpliendo con la finalidad para lo cual se implementó dicho bene­fició, que es generar energía limpia y de origen natural.

El tercer párrafo de la fracción XIII del artículo 34 de la LISR, condiciona esta deducción al establecer que para hacer efectiva la deducción a 100% en un solo ejercicio, la maquinaria o equipo deberá estar en operación durante un periodo mínimo de cinco años inmediatos siguientes al que se efectúe la de­ducción.

Ejemplo:

Un contribuyente persona moral del régimen general de ley invirtió en una maquinaria hidráu­lica en agosto de 2014, la cual deducirá a 100% en el siguiente ejercicio (2015) por así convenir­le. ¿Por cuántos ejercicios deberá utilizar la maquinaría para que se le respete la deducción al 100%?

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Se adquirió y se comenzó a utilizar la maquinaria hidráulica

Primer año de operación siguiente a

su deducción

Tercer año de operación siguiente a

su deducción

Quinto año de operación siguiente a

su deducción

Se dedujo la maquinaria hidráulica a

100% en el ejercicio siguiente que comenzó

su utilización

Segundo año de operación siguiente a

su deducción

Cuarto año de operación siguiente a

su deducción

Ya no es requisito que el activo siga en

operación para que se respete la deducción

2014 2015 2016 2017 2018 2019 2020 2021

Lo anterior no es aplicable cuando el contribuyente se encuentre en alguno de los supuestos previstos en el artículo 37 de la LISR, que se re­fieren a la pérdida de bienes por caso fortuito o fuerza mayor, pues en caso de que los bienes de que se traten se pierdan por alguna de estas causas, se respetará la deducción a 100% en el ejercicio en que se aplicó.

¿Qué sucede si no se opera la maquinaria durante los cinco años que marca la ley?

En caso de que los contribuyentes incumplan con el plazo mínimo de operar la maquinaría durante los cinco años siguientes al que efectua­ron la deducción, salvo en los supuestos ya mencionados del artículo 37 de la LISR, perderán el beneficio de haber aplicado 100% de de­ducción en determinado ejercicio, y deberán proceder como sigue:

• Deberán cubrir el impuesto sobre la renta (ISR) que dejaron de pagar por haber aplicado la deducción a 100%, tanto del ejercicio en el que se aplicó como en los subsecuentes.

• Deberán presentar declaraciones complementarias para efectuar el pago de las diferencias que resulten con sus respectivos accesorios.

• Deberán aplicar los porcentajes de depreciación por cada ejercicio dependiendo la maquinaria o la actividad económica a la que se dedique el contribuyente, en términos del artículo 35 de la LISR.

Si el contribuyente incumple con la condición se vería mermado económicamente, ya que tendría que regresar a corregir su situación fiscal de ejercicios anteriores.

Ejemplo:

Un contribuyente persona moral del régimen general de ley que tiene restaurantes e invirtió en una maquinaria de generación de ener­gía solar en mayo de 2014, la cual comenzó a deducir a 100% en el mismo ejercicio en que inició su utilización (2014) por así convenir­le; sin embargo, enajenó la maqui­naria en junio 2015. ¿Cómo ajus­tará la deducción de esa inversión?

De acuerdo con la fracción X, del artículo 35 de la LISR, el por­centaje de depreciación para los contribuyentes que se dediquen a la industria restaurantera es de 20%.

Se adquirió, se comenzó a utilizar y se dedujo la maquinaria al

100%

Se deduce 20% de deducción sobre

el (MOI)

Se deduce 20% de deducción sobre

el MOI

Se deberá deducir la inversión aplicando 20% sobre el monto

original de la inversión (MOI), pues se

incumplió el requisito de tener la maquinaria en

operación durante cinco ejercicios

Se enajenó la maquinaría, se incumplió el requisito,

por tanto, se deberá aplicar la deducción de 20% sobre

el MOI

Se deduce 20% de deducción sobre el

MOI

Se deduce 20% de deducción sobre el

MOI, hasta que se termine de deducir

2014 2015 2016 2017 2018 2019

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Por tanto, habrá que modificar la utilidad fiscal del ejercicio 2014, ya que el porcentaje de deducción de la inversión que deberá aplicar es de 20%, presentar declaración complementaria del ejercicio dentro del mes siguiente (julio 2015) a aquel en el que se in­cumpla con el plazo y pagar las diferencias con sus respectivas actualizaciones y recargos.

Estímulo fiscal en vehículos eléctricos y gas natural

Con la finalidad de exhortar a que los contribuyentes hagan uso de las tecnologías verdes, se establecen estímulos fiscales, que consisten el eximir el pago de impuestos y derechos.

Exención del pago del ISAN

La Ley de Ingresos de la Federación (LIF), año con año prevé estímulos fiscales; para el ejercicio fiscal 2015, el artículo 16, apartado B, fracción I de dicha ley, exime del pago del ISAN a los contribuyentes que:

• Enajenen al público en general automóviles cuya propulsión sea a través de baterías eléctricas re­cargables, así como de aquellos eléctricos que además cuenten con motor de combustión interna o con motor accionado por hidrógeno.

• Importen definitivamente en los términos de la Ley Aduanera, automóviles cuya propulsión sea a través de baterías eléctricas recargables, así como de aquellos eléctricos que además cuenten con motor de combustión interna o con motor accio­nado por hidrógeno.

En México podemos percibir que los vehículos e léc t r icos son poco comunes, ya que aún son inaccesibles para la mayoría de los mexica­nos económicamente hablando, y no hay las suficientes estaciones de recarga (hidrogaso-linera) para pensar en adquirir un vehículo de este tipo.

Exención del pago del trámite aduanero por importación de gas natural

La fracción II del apartado B del artículo 16 de la LIF, exime del pago del derecho del trámite aduane­ro (DTA) a los contribuyentes que importen gas natural.

¿Quéeselgasnatural?

El gas natural es una sustancia de origen fósil, pro­cedente de la descomposición de materia orgánica atrapada bajo la superficie terrestre en estratos que han impedido su liberación a la atmósfera.

Se encuentra en la naturaleza en yacimientos subterráneos tanto terrestres como marinos, en forma de bolsas, asociadas o no a yacimientos de otros combustibles fósiles.1

ConclusiónDistinguimos los distintos tipos de fuentes de energía renovables, para que los contribuyentes tengan co­nocimiento del tipo de maquinaria que podrán utilizar para poder deducir a 100% dichas inversiones, siem­pre y cuando se cumpla con los requisitos previstos en las disposiciones aplicables. Asimismo, conoci­mos brevemente los estímulos que contempla la LIF para los vehículos eléctricos y la importación del gas natural.

Si bien es cierto que las disposiciones fiscales establecen diversos estímulos, para diferentes sec­tores, consideramos que hace falta que implementen mayores estímulos en materia de medio ambiente y en cuidado de recursos naturales.

referencia1 “El gas natural”, Informe de sectores, Comisión Nacional de

Energía, 2005.

Si el contribuyente no utiliza la maquinaria durante cinco años, perderá el beneficio de la deducción que aplicó al 100%