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S U M A R I O
[.—JURISPRUDENCIA.—Semencias
Del Tribunal Primero de Impuesto sobre la Renta:
1) Nv 428.— (JN TASA). De 28-4-70. Con lugar.
! 2) N- 429.— (Oficina Técnica de Construcciones). De 10-7-70. Sinlugar.
31 :N" 430.— (Dr. Julio César Marín). De 15-7-70. Sin lugar.
4) N" 440.— (Inmobiliaria Palé). De 28-10-70. Con lugar.!
5) N-’ 443.— (Radio Caracas). De 19-11-70. Recurso de hecho conlugar.
6) N" 444.— (Manuel José Azpúrua Sosa).— De 24-11-70. Recursode hecho con lugar.
7) N-' 445.— (Inmobiliaria Palé). De 30-11-70. Con lugar.
8) ' . N v 446.— (F L IZK I). De 30-11-70. Con lugar.
9) N" 447.— (Inversiones Avila). De 30-11-70. Parcialmente conlugar.
10) N‘-’ 448.— (M A V E L). De 21-12-70. Sin lugar.
11) N'-’ 449.— (O N A C A ). De 21-12-70. Pcrención de la Instancia
, 12) Nv 450.— (Di Mase C. A .). De 19-1-71. Parcialmente con Inga;i
13) N-’ 451.-— (The Lancashire General Invesment). De 27-1 71. (.onlugar.
Del Tribunal Segundo de Impuesto sobre la Renta:
14) Nv 93.— (Edificaciones Galipán). De 27-4-70. Parcial nu •••• conlugar.
15) Nv 94.— (Tellepsen Construction). De 10-6-70 Parcialmenn conlugar.
j 16) ■ N1’ 95.— (National Building). De 30-6-70. Parcialmente con¡ lugar.
A LOS SUSCRIPTORESCon el número treinta y seis, correspondiente a mayo-junio de 1970,
la Revista de Derecho Tributario cumplió seis años de existencia ininterrumpida y de entregas bimestrales que ocurrieron con toda exactitud. Lo anterior es, por sí solo, un hecho sin precedentes: nunca en nuestro país había logrado una revista especializada en una rama del Derecho sobrevivir tanto tiempo. Cuando la fundé, muchas personas creyeron que se trataba de un intento pasajero, sin repercusión alguna. No obstante, la tenacidad y el apoyo que recibí de colaboradores y suscriptores, se encargaron de cambiar la predicción inicial y de convertirla en una obra que habrá de ser perdurable. Fundada la Asociación de Derecho Tributario, como culminación del propio sentido de la Revista, y para la cual, asimismo, puse lo mejor de mi empeño, y reunidas en ella las cifras más valiosas de la especialidad que tiene el país, nada más lógico que la Revista de Derecho Tributario, fundada sin ánimo de lucro, pasara a ser el órgano de dicha Asociación. Por ello, en la segunda Asamblea General de la misma, me permití proponer que la Asociación tomara a su cargo la Revista, lo cual fué acogido con beneplácito por todos los miembros presentes y, desde ese momento, fui designado Director de la misma, en honrosa compañía con un Consejo de Redacción integrado por los doctores Arístides Rengel Romberg, José Muci- Abraham y Ricardo Sillery López de Ceballos. De esta manera, tengo la seguridad de que la Revista no sólo seguirá llenando su cometido de publicar excelentes trabajos de nuestros más distinguidos juristas, la jurisprudencia de los Tribunales de Impuesto sobre la Renta y de la Corte Suprema de Justicia, sino que dará a conocer las actividades de la Asociación. En esta nueva etapa, la Revista se editará trimestralmente pero tratando de conservar el mismo volumen de páginas de cada año, hasta donde sea posible.
MARCO RAMIREZ MURZI
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S e n t e n c i a s - 1 al 161.—N‘‘ 428. (Nota: Las 426 y 427 no se publican por ser casos de
reinversión).—DEL TRIBUNAL PRIMERO DE IMPUESTO SOBRE LA RENTA.— (INTASA).—PONENTE, DR. JAIME PARRA PEREZ.—DE 28-4-70.—CON LUGAR.
LEGALIDAD D EL PROCEDIM IENTO
“ Es bien sabido que todas las actuaciones administrativas se encauzan por ciertas reglas de procedimiento, unas veces minuciosas y detalladas y en otros casos esquemáticas y aún implícitas pero que, contrariamente a opiniones hoy desechadas universalmente, constituyen elementos esenciales a la validez de las mismas. (Véanse sentencias 302 y 307 de este mismo Tribunal, de fechas 12-8-65 y 30-9-65). Por lo que atañe a las actuaciones del procedimiento contencioso tributario, las formas procesales se hacen aún más rígidas y los principios de más ortodoxa aplicación, no sólo debido a la existencia de normas especiales que lo rigen, sino por la aplicación supletoria de la Ley Procesal Civil en todo aquello en que resultare compatible con la naturaleza y los fines propios de la jurisdicción impositiva.
Dos aspectos procesales ameritan cuidadoso análisis en el caso de autos: el primero referido al principio de la igualdad de las partes y el segundo a la pre- clusividad de las fases del procedimiento. E l Tribunal entra a considerarlos en este mismo orden:
LA IGUALDAD D E LAS PARTES EN E L PROCEDIM IENTO
El procedimiento administrativo fiscal es considerado actualmente por la doctrina como un todo orgánico cuyas fases concatenadas van desde la etapa constitutiva del acto primitivo hasta la sentencia judicial, pasando por las intermedias que implican la actuación reviso- ra ya sea en el orden jerárquico o en el de la simple reposición o reconsideración. El principio de la igualdad cobra en él plena vigencia sobre todo cuando es preciso examinar el vínculo anexo que une la fase administrativa con la jurisdiccional, a fin de garantizar eficazmente el carácter contradictorio del proceso. En nuestro Derecho Positivo, el proceso contencioso tributario es fundamentalmente un proceso de partes como ya lo ha sostenido en otras ocasiones el Tribunal, en el sentido en que formaliza una relación procesal caracterizada por la igualdad de las partes litigantes y su subordinación a la autoridad jurisdiccional que conoce del caso (Véase Sentencia 301 del 12-8- 65). En decir de autorizada fuente doctrinaria, el dato que caracteriza las más recientes experiencias del contencioso tributario consiste en una marcada tenden
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cia a la adopción “ de aquellas formas jurídicas que la conciencia social postula como indefectibles a la función jurisdiccional.
Junto a la independencia del juez y a las garantías procesales, se destaca con singular relieve el principio ya mencionado del contradictorio, proyectado fundamentalmente en el terreno de la prueba en dos mandatos de correlativa importancia: debe darse a cada parte igual oportunidad en la prueba de los hechos que alega o cuya carga le corresponde; debe, a la vez, permitirse a cada una de ellas la producción de la prueba en contrario.
La igualdad de las partes en orden a asegurar su abstracta participación en el contenido de la decisión judicial y la operatividad del principio del contradictorio no chocan con la estructura típicamente propia del proceso tributario ni con los poderes de inquisición — limitados en nuestro ordenamiento— conferidos al juez. Su lógica compatibilidad aparece del hecho de que, en el plano sustancial, la contradicción de partes no es exclusiva del proceso dispositivo.
La igualdad de las partes así concebida surge, en el procedimiento de Impuesto sobre la Renta, no solo implícitamente de muchas de las normas del ordenamiento especial tributario, sino explícitamente de una cuidadosa y elaborada construcción jurisprudencial cuya arquitectura se sustenta en estos tres puntos de apoyo:
Primero: La Administración no puede, en la fase de reconsideración, esta
blecer nuevos fundamentos fácticos a la decisión impugnada.
Segundo: En la fase jurisdiccional no pueden alegarse nuevos hechos distintos de aquellos en que se ha basado la decisión recurrida.
Tercero: Un hecho admitido en el procedimiento constitutivo del acto o en la fase reconsideratoria (así sea en forma implícita) no puede desconocerse, después, en la fase jurisdiccional.
Pasa ahora, el Tribunal a demostrar su desarrollo:
La Corte Suprema en Sala Político- Administrativa, examinó un caso en que la Administración reparó un gasto por falta de comprobación y al producir el contribuyente la evidencia de éste en la fase administrativa del recurso, insistió en la objeción fundamentándola esta vez en la falta de necesidad; e hizo las siguientes consideraciones:
“ Dice el Acta de la Fiscalización que no se acepta como deducción la contribución pagada a la Cámara Americana de Comercio de Venezuela. . . en razón de que la empresa no presentó la debida comprobación de su erogación” .
“ El Acta de la reconsideración administrativa, luego de relatar estas circunstancias, expresa que en esta reconsideración se ratifica dicha suma como reparo por considerarse no necesario para la producción de la renta, el tenerse conocimiento de la naturaleza del gasto” .
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“ ...presentado por la contribuyente, durante el procedimiento de la reconsideración administrativa, un documento para acreditar esa comprobación, sólo correspondía a la Administración pronunciarse, en el Acta de la reconsideración, sobre la idoneidad de ese documento a tal fin, sobre su carácter satisfactorio o no; pues era el único motivo que, para rechazar el cargo, se le había notificado formalmente a la contribuyente” . (Véase Sentencia del 28-1-65, apelante: Shell de Venezuela).
Y la misma Sala Político-Administrativa en el caso de la General de Seguros y Reaseguros había dicho:
“ Las Actas Fiscales deben contener todos los hechos que las actuaciones fiscalizadoras de la Administración observe en el proceder de los contribuyentes en el cumplimiento de sus obligaciones tributarias; y con mayor razón han de serlo lo suficientemente explícitas, cuando con base en ellas, la Administración ha de efectuar liquidaciones del impuesto o de las multas aplicables; ellas deben contener, pues, todos los reparos, objeciones y observaciones que la Administración considere procedente formular a los contribuyentes” .
“ . . . las Actas Fiscales, dentro de la actuación administrativa, tienen una significación análoga a la del libelo de la demanda en el proceso judicial civil, aunque, desde luego, al con
tribuyente no se le puede considerar como reo, sino como actor cuando insta la vía contenciosa. Por consiguiente, aducir por la Administración, instaurado ya el proceso, nuevos hechos, distintos de aquellos consignados en la respectiva Acta Fiscal, que puedan afectar al contribuyante, es contrario al principio de la igualdad
de las Partes en el proceso: atribuye al Fisco una nueva prerrogativa procesal de que no goza, pues no le está atribuida por Ley alguna y las que le están atribuidas son de interpretación restrictiva, en razón de su propio carácter excepcional; lleva incerti- dumbre al contribuyente, pudiendo colocarlo en situación de indefensión, pues le será difícil prever qué nuevos hechos y en qué oportunidades procesales los podrá alegar la Administración; y, en fin, introduce anarquía y desorden en la conducción del proceso” . (Véase Sentencia del 13 de noviembre de 1962).
Este mismo criterio fué plenamente ratificado y con mayor abundancia de argumentos en sentencias posteriores tales como la de esta misma Sala Político- Administrativa en el caso de International Petroleum Company, del 20-7-65.
Por su parte, este Tribunal, en reiteradas ocasiones ha sostenido que los hechos admitidos por la Administración en la fase previa a la apertura del contencioso tributario no pueden ser desconocidos por ésta con posterioridad a su iniciación. Véanse en tal sentido las Sentencias 283, 284, 285, 286 y 302, entre otras.
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Para el caso de autos y como se desprende de la parte narrativa de esta misma decisión, el Tribunal encuentra que, precisamente y en orden a las ideas anotadas y comentadas, se ha violado el mencionado principio de la igualdad de las partes en el procedimiento. En efecto, ia Administración cambió los presupuestos de hechos que servían de base y fundamento a las Actas Fiscales como lo eran la falta de efectiva causación y de subsiguiente comprobación del gasto referente a sueldos y salarios, y los sustituyó por otros de diversa naturaleza. La reconsideración sostiene que tales sumas no corresponden a “ gastos normales” y los reduce a tenor de lo dispuesto en el “ artículo 68 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta, en su ordinal 1?, párrafo único en concordancia con el artículo 12 de la Ley vigente” para cada ejercicio. Las citadas disposiciones nada tienen que ver con la efectiva causación y comprobación del gasto, y sí, con el concepto de onrmali- dad, puesto que permiten reducir su cuantía cuando los sueldos de los accionistas gerentes, administradores o directores de empresas excedieren de lo pagado por empresas similares. Tal circunstancia pone al contribuyente frente a un hecho nuevo que se ve obligado a rebatir y conlleva un exceso en el ejercicio de la facultad reconsideratoria por parte de la Administración, la cual ha debido limitar su pronunciamiento a la idoneidad de la prueba y alegatos de la contribuyente para sostener la efectiva causación del gasto. Admitida, pues, por la Administración, la deducibilidad del gasto por este concepto, no ha debido entrar en
otras consideraciones extrañas al pedimento recursorio, y así se declara” .
PRECLUSIVIDAD EN LAS FASES D EL PRESUPUESTO
“ Uno de los principios procesales que garantiza con mayor amplitud la sujeción a formas de actuar de la Administración y la sustrae a la arbitrariedad es el de la preclusión en las diversas fases del procedimiento. Este principio no es, en manera alguna, exclusivo de los proeedimentos jurisdiccionales y atribuye una oportunidad a cada fase de la actividad ejercida, concatena ésta con la siguiente en un orden de lógica sucesión e impide que, concluida una e iniciada otra, pueda alterarse lo ya cumplido con el consecuente dislocamiento de todo lo actuado. La preclusión en los procedimientos administrativos puede no tener la misma rigidez e inalterabilidad que en los procesos de jurisdicción civil, pero, indudablemente existen etapas fundamentales y claramente diferenciables. Esta diferenciación aparece aún con mayor nitidez cuando se compara la fase o etapa constitutiva del acto administrativo con la de revisión que pudiera abrirse con motivo de un recurso impugnatorio. Aún en la doctrina se discute si en esta segunda fase la Administración realiza una actividad jurisdiccional desde el punto de vista material. Pero aunque tal tesis dejara de admitirse, no hay quien ponga en duda las profundas diferencias que separan uno y otro tipo de procedimiento, dada la diversidad de motivos, objeto y partes intervinientes. Casi siempre, de no mediar la instancia de parte
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interesada, la Administración se vería imposibilitada de modificar su propio acto, pues su poder revocatorio encuentra frecuentes límites en los derechos adquiridos que de él derivan. Sobre tales criterios de preclusívidad este Tribunal ya se ha pronunciado en Sentencias Nos. 302 y 307, de fechas 12-8-65 y 30-9-65.
La Corte Suprema también ha puesto de relieve la preclusívidad procesal y los vicios del acto reconsideratorio que la violenta, cuando ha sostenido en forma reiterada que la Reconsideración Administrativa no puede reemplazar el Acta Fiscal, requisito indispensable e impre- termitible en el procedimiento de reparo:
“ . . . siendo ésta, además, una actividad reglada de la Administración, o puede quedar a su arbitrio el procedimiento conforme al cual ha de formular sus reparos a las declaraciones de rentas de los contribuyentes; y menos aún, si se tiene en cuenta que tal procedimiento constituye una de las seguridades y garantías que la Legislación Fiscal consagra a favor de sus destinatarios y que la doctrina denomina el estatuto del contribuyente; por lo cual las normas que lo informan son de orden público” . (Sentencia del 20-7-65).
“ . . . no obstante, . . . la Administración ratificó el reparo invocando otro motivo distinto del que consta en el Acta de la Fiscalización.. . lo cual, materialmente, constituye la formulación de un nuevo reparo, sin el cumplimiento, esta vez, de las formalida
des, impretermitibies por lo demás, establecidas en el artículo 146 reglamentario” . (Sentencia del 28-1-65).
El Tribunal observa que, en efecto, dicho artículo 146 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1965, vigente para el momento en que se emitieron las Resoluciones de reconsideración sometidas a examen en este proceso y de aplicación inmediata como norma, que es, de procedimiento, establecía respeto de las actuaciones fiscales (examen de libros, documentos y papeles que puedan registrar las operaciones declaradas) que éstas debían constar en ‘‘Actas selladas con el sello de la Administración General del Impuesto sobre la Renta y firmadas por el funcionario y el contribuyente o su representante” .
En el caso de autos y según se desprende de la narrativa del presente fallo la Administración violentó el principio de preclusívidad del procedimiento administrativo, cumpliendo en la Reconsideración Administrativa cometidos propios de la fase constitutiva del reparo e incurriendo en una verdadera desviación de procedimiento, sin el cumplimiento de las formas legalmente previstas, y así se declara” .
LEGALIDAD EN LA FORMA D EL ACTO.— SU M OTIVACION
“ Que las Actas Fiscales deben estar motivadas suficientemente no es sólo un principio formulado en los textos de derecho positivo sino desarrollado con amplitud en muchas decisiones tanto de
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este mismo Tribunal como de la Corte Suprema de Justicia.
La motivación es un requisito en la forma del acto, distinto en su esencia y en sus caracteres del llamado “ motivo” ó “ causa” de aquél. Extrínseco uno e intrínseco el otro; expreso uno e implícito el otro; guardan, sin embargo, estrecha relación puesto que el primero es, por así decirlo, el vehículo que conduce o debe conducir al conocimiento del otro.
Discutido en la doctrina general del Derecho Administrativo, al menos respecto de algunos tipos o clases de actos, este elemento de validez ha venido a recibir su plena afirmación en el campo tributario donde la Administración cumple una actividad reglada y, por tanto, estrictamente sujeta a la norma que la establece. Resulta necesario dar una completa información, al destinatario del acto, del proceso de subsunción de los hechos concretos en el supuesto abstracto de la norma, a fin de que ésta pueda ejercer un efectivo control sobre su ortodoxa aplicación. Todo contribuyente tiene derecho a que se le delimite su “ status” jurídico, su capacidad contributiva, de modo que pueda cerciorarse de que la carga impuesta corresponda efectivamente a lo que la Ley le exige.
E l Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta vigente para la fecha en que se levantaron las Actas Fiscales examinadas establecía que éstas debían “ contener una exposición razonada de los motivos y resultados de la actuación fis-' cal” (subrayado del Tribunal), incorporando así el derecho positivo este requisito de forma y haciéndolo insoslayable
como ya lo ha sostenido la jurisprudencia.
Al examinar el texto de las Actas, eí Tribunal encuentra que en ellas se ha expresado, aunque sobriamente, y pudiera decirse con escasez de términos, la motivación reglamentaria requerida. Sin embargo, ella no pareció convincente, a pos- teriori, a la propia Administración puesto que en la Reconsideración Administrativa la cambió, argumentando en torno a la falta de normalidad del gasto tantas veces referida. Dicen las Resoluciones que, para determinar lo que debe entenderse por remuneración normal para la clase de servicios pagados por Inversiones Tade, S. A. “ procedió a efectuar un estudio comparativo con empresas similares a la contribuyente, en cuanto a volumen de operaciones, localidad, capital y clase de negocio” ; esto es, la Administración explica el método seguido pero no dice cuáles fueron los resultados de la aplicación de ese método. Sin embargo, tratándose del manejo de estadísticas y relaciones porcentuales, la destinataria del reparo debería haber conocido, al mismo tiempo, cuáles fueron los términos de comparación, cómo se manejaron los porcentajes, etc., y tener así la oportunidad de probar en contrario si encontraba los cálculos incorrectos. No obstante a ésta circunstancia el hecho de haber producido, la representación Fiscal, los cuadros demostrativos en la oportunidad de informes, pues, para entonces, ya la recurrente se encontraba imposibilitada de rebatir o contradecir su contenido.
En síntesis, el Tribunal encuentra que, independientemente del vicio de procedimiento señalado en el capítulo anterior,
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la Reconsideración Administrativa, al sustituir la motivación de los actos primitivos de reparo los dejó sin sustanciación expresa ya que los nuevos motivos alegados resultan, como acaba de demostrarse, manifiestamente insuficientes. Siendo esta motivación un requisito legal de los actos recurridos y al tiempo condición necesaria del ejercicio del derecho de defensa de los interesados, este Tribunal encuentra tales actos contrarios a derecho y así lo declara.
Habiendo, el Tribunal, considerado los actos administrativos a que se refiere el caso de autos, contrarios a derecho en
lo relativo a su legalidad externa y entendiendo que los vicios de procedimiento y forma son suficientes para pronunciar su nulidad, encuentra ocioso e improcedente, el examen de los elementos internos de legalidad y en consecuencia omite su decisión al respecto. Es de advertir que, en criterio de los juzgadores, siendo distintas las consecuencias que se derivan de la nulidad en uno y otro caso, aparece manifiestamente incompatible la constatación de la ilegalidad formal y procesal con las hipotéticas consideraciones de fondo aue pudieran hacerse sobre actos así pronunciados” .
2 .— N? 429.— DEL TRIBUNAL PRIMERO DE IMPUESTO SOBRE LA RENTA.— (OFICIN A TECNICA DE CONSTRUCCION ES).— DE 10 DE JULIO DE 1970.— RECURSO DE HECHO SIN LUGAR.— PONENTE DR. JESUS HERRERA VILLAME- DIANA.
EXTEM PORANEIDAD DE RECURSO
“ En efecto, las planillas recurridas de fecha 13 de julio de 1966, fueron recibidas por la recurrente, según las respectivas “ constancias de recibo” originales que constan en el Expediente (Folios 17 a 26), el día 22 del mismo mes y año. De acuerdo con el artículo 82 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1961 aplicable, el recurso contencioso debía ser interpuesto dentro de un término de diez (10) días hábiles, contados a partir de la fecha de “ recepción” de las
planillas. En el caso de autos, este plazo expiró el día cinco (5) de agosto de1966. Según se advierte del correspondiente escrito que corre inserto al Folio 5, el recurso contencioso contra las planillas Nos. 50199, 50200, 50201, 50202 y 50203 del 13-7-66 fue “ interpuesto” por la recurrente “ OFICINA TECNICA DE
CONSTRUCCIONES, S.A.” , el día nueve
(9) de septiembre de 1966, es decir,
treinta y cinco (35) días después de ven
cido aquel lapso, de todo lo cual re
sulta evidentemente extemporáneo. Así se
declara” .
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3 .—N° 430.—DEL TRIBUNAL PRIMERO DE IMPUESTO SOBRE LA RENTA.— (DR. JULIO CESAR MARIN).—PONENTE DR. JESUS HERRERA MILLAMEDIANA.—DE 15 DE JULIO DE 1970.—SIN LUGAR.
PLANILLA FIRM E
“ Ahora bien, no existe el menor asomo de duda que el acto administrativo contenido en esta última indicada planilla de liquidación, recibida por el recurrente el 30-7-64, y que es objeto indirecto de este procedimiento, quedó “ definitivamente firme” porque contra él no se llegó a formalizar ninguno de los remedios procesales autorizados por la Ley, capaz de llegar a cuestionar válidamente, en el fondo o en la forma, su legalidad. En efecto, el simple “ escrito” dirigido por recurrente a la Administración (Folio 8 ), a que se ha hecho alusión, una vez recibida la planilla, pidiéndole considerar nuevamente su caso, no alcanza con todo a configurar, a juicio del juzgador, ninguna manifestación concreta de voluntad que traduzca el “ animus recu- rrendi” necesario a la apertura de la
vía jurisdiccional. Mas, en el supuesto de que lo tradujera, por gracia del principio iura novit curia, que debe presidir la suprema actuación del juez, el “ recurso” así interpuesto sería de todas maneras improcedente, como se desprende de los autos, por no haber sido caucionado previamente, como lo ordena el artículo 83 de Ley de Impuesto sobre la Renta de 1961 aplicable. Por consiguiente, habiendo quedado “ definitivamente firme” la liquidación contenida en la P.L. N? 404.794, del 27-7-64, resultaba impropio para la Administración del Impuesto abrir ex officio la vía contenciosa,
siendo por tanto correcta, a juicio del
Tribunal, su decisión contenida en el
Oficio N? HIRC-030-9254, del 26-9-66,
impugnada en este proceso, de considerar
aquél escrito no interpuesto. Así se de
clara” .
4 .—N? 440.— (Las N? 436, 437, 438 y 439 no se reproducen por ser casos de reinversiones).—DEL TRIBUNAL PRIMERO DE IMPUESTO SOBRE LA RENTA (INMOBILIARIA PALE).—PONENTE, DRA. REGINA MENDOZA DE BIAGGI.—DE 28 DE OCTUBRE DE 1970.—CON LUGAR.
ACTAS: PRESUNCION D E LEGITIM ID AD
“ La Corte Suprema de Justicia en Sentencia del 28-1-65, asienta que “ . . .
las Actas Fiscales levantadas por los funcionarios competentes y con el cumplimiento de las respectivas formalidades legales y reglamentarias en las que se consignan los diversos reparos que la Ad
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ministración formule a las declaraciones de rentas de los contribuyentes, gozan de presunción de legitimidad, y especialmente, de veracidad de los hechos consignados en ellas (subrayado del Tribunal)” .
Quiso decir la Corte, que las Actas Fiscales hacen fé de los hechos no desvirtuados por la recurrente, cuando éstas han sido levantadas llenando todos los requisitos legales y reglamentarios; siendo el caso, que cuando en estas Actas hay omisión de requisitos de formas, dicho acto se enerva haciéndolo aparecer
como carente de validez y por tanto susceptible a ser impugnado.
En efecto, la Contraloría General de la República se limitó a afirmar que la venta de acciones se había realizado mediante un contrato sim ulado.. y no determinó en qué consistía la simulación de ese contrato; y la omisión de lo que el órgano contralor consideró como una venta simulada es un vicio formal del acto administrativo, que lo afecta de radical e insanable nulidad; y así se declara” .
5 .—N? 443.— (Las N? 441 y 442 no se reproducen por ser de reinversiones).—DEL TRIBUNAL PRIMERO DE IMPUESTO SOBRE LA RENTA.— (RADIO CARACAS) .—PONENTE, DR. JOSE LUIS ALBORNOZ.—DE 19 DE NOVIEMBRE DE 1970.— RECURSO DE HECHO CON LUGAR.
NOTIFICACIO NES:EFICACIA
“ El Tribunal considera que la entrega de la correspondencia oficial o certificada debe estar revestida de las necesarias seguridades de que ello se hace en la persona “ interesada” , que lógicamente no puede ser otro que el propio destinatario o su representante legal, de lo contrario se estaría haciendo una entrega irregular, que si bien en su gran mayoría de veces puede no tener ninguna relevancia jurídica, en otros, como en el caso de autos — notificación de una liquidación de impuesto— se afectan importantes intereses económicos y jurídicos y
en el mejor de los casos, el particular puede quedar en estado de indefensión al ignorar la gestión del órgano administrativo que actúa.
En anteriores oportunidades se ha asentado que para dar eficacia al acto administrativo, entre otros procedimientos, los más importantes son la notificación y la publicación. Nuestro ordenamiento legal trae referencia a esos dos modos en el artículo 137 del Reglamento y en el 56 de la Ley de Impuesto sobre la Renta. Por otra parte el Tribunal considera que sería violatorio de los más elementales principios de seguridad jurídica, admitir que los efectos de un acto que crea, modifica, extingue o de
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termina situaciones jurídico tributarias pueda alcanzar a quien aún no tiene conocimiento de él y se encuentra por tanto ignorante de la voluntad administrativa a ellos dirigida. La notificación del acto de liquidación de impuesto, en su sentido genérico, que abarca tanto la notificación personal, como la publicación u otro método supletorio, es requisito que condiciona la eficacia del tributo y no puede alcanzar en sus efectos al contribuyente, quien hasta no haber sido notificado de modo eficaz, permanece extraño a la situación creada.
En cuanto al alegato de cambio de domicilio, el Tribunal observa: En realidad esta incidencia no ha sido bien enfocada por las partes, pues analizados los autos se comprende que no se trata de un cambio de domicilio general (real o en su caso legal) ni tampoco de la sustitución de su asiento jurídico a los efectos del cumplimiento de los deberes impositivos (domicilio fiscal) por otro, que por lo demás no podría ser dejado sin efecto por la sola determinación de los organismos estatales. El problema se circunscribe a la dirección, es decir, a lo que pudiéramos llamar la identificación física de la sede domiciliaria de la contribuyente. Debe tenerse como cierta la dirección que bajo fé de juramento estampa el contribuyente en los formularios de su declaración, mientras no se compruebe de manera fehaciente que dicha sede o asiento domiciliario ha sido sustituido por otro. Aquí no se trata de la ausencia total del requisito de la dirección, que algunos tratadistas estiman como esencial para la eficacia de la liquidación, sino del errado envío a una
dirección que no corresponde, en el sentir de la contribuyente a la realidad de ¡os hechos. Esta circunstancia hace difícil al órgano administrativo tener la certeza de la notificación, al mismo tiempo que es obligado, por tratarse de fuerza mayor, no imputable a su persona, carece del conocimiento suficiente para percatarse de la actividad administrativa.
Los resultados de la prueba de Inspección Ocular evacuada el día 5-8-68, adminiculada a otras promovidas por el apoderado de la recurrente, como por ejemplo, la testimonial de Silvia Rodríguez, las Gacetas Municipales y los comprobantes de pago de empleados de Radio Caracas, C.A., ya mencionados en la parte narrativa de este fallo, llevan al ánimo de los sentenciadores la convicción de que la fecha inscrita en la tarjeta de “ constancia de recibo” , fundamento de la resolución recurrida, no responde a la verdad, puesto que, aparte de las tantas veces señalada alteración en su contenido, no podría haber entregado el correo una correspondencia que nunca recibió y en cuanto al pretendido portador directo, que la Administración dice haber enviado a una dirección distinta de la asentada por la contribuyente en su declaración de rentas, faltó la prueba de su identidad, presupuesto indispensable para configurar no solamente la legalidad sino aún la misma realización del hecho material de su entrega personal.
Por otra parte, no se ha probado en es'te proceso que la persona que se dice firmó “ Rodríguez” pudiese obligar a la recurrente, así como tampoco que existiera alguna otra dependencia o relación capaz de legitimar la pretendida notifi
cación de la citada planilla, que es en consecuencia írrita e inoperante por no haberlo sido hecha en los personeros interesados o representantes legales de la empresa.
No habindo traído a autos la Administración, a quien como se dijo en parte anterior de esta Sentencia y conforme a jurisprudencia constante y reiterada de este Tribunal, correspondía la carga de la prueba, los recaudos suficientes que corroboraran sus asertos, el Tribunal debe dar fé a los señalamientos de la recurrente, quien ha procurado apoyarlos en
pruebas que a ella no correspondían y con su declaración formal al respecto.
En virtud de las razones expuestas, este Tribunal Primero de Impuesto sobre la Renta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara con lugar el presente recurso de hecho y en consecuencia ordena a la Administración General del Impuesto sobre la Renta, que oiga el recurso Contencioso-Fiscal interpuesto por el Dr. Oscar de Guruceaga, contra la liquidación de impuestos contenida en la planilla N? 875.477, de fecha 1? de marzo de 1968.
6 .—N? 444.—DEL TRIBUNAL PRIMERO DE IMPUESTO SOBRE LA RENTA.— (MANUEL JOSE AZPURUA SOSA).—PONENTE EL PRESIDENTE DR. JOSE LUIS ALBORNOZ.—DE 24 DE NOVIEMBRE DE 1970.—RECURSO DE HECHO CON LUGAR.
COM PETENCIA D E LA ADM INISTRACION PARA DENEGAR EL CONTENCIOSO-FISCAL:
“Mediante escrito de fecha 14 de agosto de 1968, el Dr. Marco Ramírez Murzi, abogado de este domiciilo, en su carácter de representante del ciudadano Manuel José Azpúruo Sosa, recurrió de hecho ante la negativa a oír un recurso Contencioso-Fiscal por él interpuesto, impugnando las planillas de liquidación Nos.427.832 y 427833, emitidas por la Administración General del Impuesto sobre la Renta, con fecha 19 de octubre de1967.
Con su escrito produjo el recurrente los siguientes recaudos: 1? Copia de un escrito con el que se acompañó a la Adminisctración General del Impuesto, el poder que acredita la representación del Dr. Marco Ramírez Murzi (Marcado “ A) ; 2? Resolución N? HIR-100-00506, de fecha 20 de mayo de 1968, objeto del presente recurso (Marcado “ B ” ) y 3? Planillas de liquidación Nos. 427.832 y 427.833, marcados “ C” y “ D ” .
Asimismo, de conformidad con la disposición contenida en el artículo 386 del Código de Procedimiento Civil aplicable por mandato del artículo 146 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, pidió al Tri
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bunal la apertura de una articiulación probatoria, durante la cual se debería practicar una inspección ocular en los Libros de Remisión de la correspondencia de la Administración General del Impuesto sobre la Renta, en el sentido de solicitar de ella el envío de copia certificada de las actuaciones del Recurso Contencioso- Fiscal, así como de la constancia de notificación de las mencionadas planillas.
Con fecha 19 de septiembre de 1968 se proveyeron ambas solicitudes, habiendo tenido lugar la evacuación de la Inspección Ocular con fecha 26 de septiembre del mismo año. E l 27-9-68 el Dr. Marco Ramírez Murzi en su carácter de autos pidió se practicase una nueva Inspección Ocular al Archivo de Correspondencia de la Administración General del Impuesto sobre la Renta, a fin de certificar la constancia de recibo de las planillas Nos.427.832 y 427.833, con el objeto de demostrar que en dicha tarjeta aparecen dos fechas de recepción y una persona a quien corresponde una Cédula de Identidad cuyo número es diferente al de Manuel José Azpúrua Sosa. En la audiencia del mismo día 27 de septiembre el Dr. Víctor Velásquez Núñez, en su carácter de abogado fiscal de la Administración General del Impuesto sobre la Renta, consignó para ser agregados al Expediente los siguientes documentos: Marcado “ A ” una comunicación del Jefe de la Región Postal N? 1 dependiente de la Oficina de Correos, Ministerio de Comunicaciones y Marcado “ B ” y “ C” fotocopia de las constancias de recibo de las planillas mencionadas. E l primero de octubre de 1968, el representante del Fisco Nacional solicitó se practicase una Inspección Ocular
al Expediente del contribuyente Manuel José Azpúrua Sosa en la Administración Seccional Primera Circunscripción a fin de establecer el nombre y la Cédula de Identidad de la cónyuge del mencionado contribuyente. En la audiencia del 3 de octubre del mismo año el apoderado de Manuel José Azpúrua Sosa se opuso a la Inspección Ocular pedida por el representante de la Administración General. El 4 del mismo mes y año, tuvo lugar la evacuación de la Inspección Ocular promovida por el recurrente y el día 11 se evacuó la correspondiente a la petición de la representación fiscal. El 4 de octubre de 1968 el Dr. Víctor Velásquez Núñez con el carácter de autos presentó un escrito ampliatorio sobre la' fundamentación de la negativa a oir el Recurso Contencioso-Fiscal de fecha 27 de noviembre de 1967 objeto del presente recurso de hecho y acompañó su escrito de un Oficio del Ministerio de Relaciones Interiores, Dirección Nacional de Identificación y Extranjería y una copia certificada en fotostato de las constancias de recibo correspondientes a las planillas 427.832 y 327.833. E l 14 de octubre de 1968 el Dr. Marco Ramírez Murzi, en su carácter de apoderado de Manuel José Azpúrua Sosa, presentó en cinco (5 ) Folios útiles un escrito ampliatorio de las razones en que funda el presente Recurso de Hecho.
Pasa ahora el Tribunal a examinar el pronunciamiento administrativo en lo relativo a la competencia y oportunidad de la Administracin para dictarlo, que alega como punto previo el apoderado del recurrente y al efecto observa:
El régimen del recurso Contencioso-
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Fiscal establecido en la Ley de Impuesto sobre la Renta vigente prevé que éste pueda y deba ser introducido, no directamente ante el órgano jurisdiccional que ha de dicidirlo en definitiva sino ante las oficinas de la Administración General, con el propósito de facilitar el examen por parte de ésta de los requisitos previos de admisibilidad y permitir, al mismo tiempo, el ejercicio de la facultad reconsideratoria a que alude el artículo 130 cuando a ello hubiere lugar. La Administración tiene, por lo tanto, la facultad de examinar si la acción impug- natoria cumple con los presupuestos que condicionan su ejercicio y puede rechazar “ in limine” el recurso cuando a su juicio este no cumpla los mínimos requisitos exigidos por la Ley, ejerciendo así una función depuradora en el procedimiento que tiende a evitar la sustan- ciación de expedientes y procesos infirmados de nulidad, cuya decisión definitiva habría de ser siempre desestimato- ria de la acción. Corresponde al Tribunal la revisión de este juicio limitar, cuando, como en el caso de autos, el recurrente ejerce el recurso de hechos previsto en el artículo 131; no quedando, así, una decisión que tiene carácter de definitiva, al solo criterio de los órganos administrativos.
En un caso semejante al de autos el Tribunal asentó el siguiente criterio, que ratifica en la presente decisión: “ Sin embargo, la Ley fija, en todos estos procedimientos, lapsos y preclusiones que condicionan el ejercicio concreto de facultades como la que viene analizándose, puesto que de otra manera se lesionaría la igualdad de las partes, el orden y la efi
ciencia de los actos en el proceso, tanto en su fase jurisdiccional como en la previa administrativa. Al efecto, el artículo 227 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta vigente, aplicable en sus normas adjetivas al caso examinado, prevé que una vez recibido el recurso en la Administración General, el Expediente que lo contiene “ deberá ser remitido al Tribunal dentro de los quince (15) días hábiles siguientes a la fecha de su ingreso.. . a menos que ésta decida por auto expreso, dentro de dicho lapso, que procede a estudiar la reconsideración a que se refiere el artículo 130 de la L e y . . . ” (subrayado del Tribunal). Fácilmente se colige de la disposición parcialmente transcrita, que el Reglamento acuerda a la Administración un término de quince (15) días hábiles para formar el Expediente, adicionar todos los recaudos que obren en su poder y finalmente emitir un juicio sobre la admisibilidad del recurso puesto que fenecido este lapso deberá enviar los recaudos al órgano jurisdiccional que habrá de conocer y decidir la controversia. Puede, sin embargo, abrirse una segunda etapa, facultativamente: la reconsideración en vía administrativa, previa decisión “ por auto expreso” ; pero para este segundo supuesto ya la Administración ha debido estudiar el escrito recursorio y haber decidido sobre su admisibilidad. Una lógica interpretación de la comentada norma procesal permite, pues, afirmar que la decisión administrativa sobre admisibilidad o rechazo debe ocurrir en el lapso de los quince (15) días subsiguientes a su introducción y que, en todo caso, la voluntad administrativa de re
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considerar expresada conforme a las previsiones legales presupone una decisión implícita de admisión, como ya lo ha señalado la jurisprudencia. (Véanse Sentencias Nos. 302 del 12-8-65, Tribunal Segundo de Impuesto sobre la Renta).
En el caso de autos, y del texto de la propia Resolución denegatoria del Recurso Contencioso-Fiscal de fecha 20 de mayo de 1968, se desprende que la contribuyente impugnó en fecha 27 de noviembre de 1967 las liquidaciones emitidas en planillas Nos. 427.832 y 427.833, de fecha 19-10-67 y que seis meses después, la Administración, en abierta violación de las disposiciones contenidas en los artículos 130 de la Ley de Impuesto sobre la Renta y 227 de su Reglamento, se pronuncia por su negativa, de donde resulta obvio para el Tribunal, que el acto administrativo cumplido por al oficina liquidadora, fuera del término le
gal, carece de validez y es manifiestamente inequitativo e inoportuno, porque ya había perdido su competencia no solamente para reconsiderar en el fondo, el acto impugnado, sino también para cualquier otro pronunciamiento que hubiese de versar sobre el recurso mismo.— Así se declara.
Por las razones expuestas, este Tribunal Primero de Impuesto sobre la Renta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara con lugar el presente recurso de hecho y en consecuencia, nula y sin ningún efecto la Resolución N9 HIR-100- 0506, del 20 de mayo de 1968 que se ha examinado y ordena a la Administración remitir las actuaciones correspondientes al Tribunal en el estado en que se encuentre tal como lo prevé el artículo 130 de la Ley de Impuesto sobre la Renta.
7 .—N? 445.—DEL TRIBUNAL PRIMERO DE IMPUESTO SOBRE LA RENTA.— (INMOBILIARIA PALE).—PONENTE DRA. REGINA MENDEZ DE BIAGGI.—DE 30-11-70.—CON LUGAR.
ACTOS INTERRUPTIVOS D E PRESCRIPCION: REQUISITOS.
“ Ahora bien, no todos los actos de la gestión administrativa cumplidos por la Administración Fiscal tienen efectos in- terruptorios de una prescripción que esté corriendo su curso normal; esos actos deberán llenar ciertos requisitos, que
además de expresar la voluntad del Fisco de hacer valer los derechos, sirvan además para mantener la vigencia del crédito fiscal.
En Sentencia N? 175 del 8-5-62 de este mismo Tribunal se estableció que en un oficio de la Administración del Impuesto, ordenando una investigación al contribuyente, no interrumpe la pres
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cripción que esté corriendo, y dice así: “ . . . un acto de esa naturaleza no es suficiente para interrumpir el curso de la prescripción, por cuanto sólo predispone la realización de una investigación y una simple disposición de esta naturaleza no podría elvarse al grado de causa de interrupción, mediante aplicación analógica de las disposiciones pertinentes del Código Civil, por no asimilarse a ninguna de las causas de interrupción admitidas por éste. Otra cosa sería si la Ley Fiscal la declarase suficiente para interrumpir la prescripción” .
En reciente Sentencia, la N? 424 del 5-2-70 de este mismo Tribunal, referida a los medios de interrumpirse la prescripción, dice: “ . . . para que un oficio dirigido por la Administración General del Impuesto sobre la Renta surta los efectos de interrumpir una prescripción en curso, es menester que de tal comunicación se desprenda la voluntad del Fisco de hacer valer sus derechos, de acuerdo con las disposiciones de la Ley de Impuesto sobre la Renta, y con bases a la existencia de un hecho imponible que no fué gravado en su debida oportunidad, señalándose de modo claro y específico en qué consiste ese derecho, y cuáles son la naturaleza y origen del mismo. Además todas esas circunstancias deben ser conocidas suficientemente por el contribuyente” . Más adelante asienta esta misma Sentencia: “ . . . la Administración General del Impuesto sobre la Renta, requirió información acerca de una partida deducida en su declaración y correspondiente a gastos de viaje y representación, oficio que, a juicio del Tribun a l . . . , carece de las condiciones nece-
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sanas para tenerlo como acto compulsorio eficaz en la interrupción del período prescriptorio” .
La Ley de Impuesto sobre la Renta, aplicable al caso de autos (1961), no establecía, a diferencia de la actual, cuáles eran los medios idóneos de interrupción de la prescripción. E l artículo 94 sólo disponía que la prescripción era quinquenal, y comenzaba a correr, a partir del último día en que debía racerse la declaración. La Planilla Complementaria N? 3-461.328, se refiere al ejercicio que finalizó el 31-12-62 y a tenor de las disposiciones transcritas, la prescripción comenzó a correr el último día del lapso en que debía hacerse la declaración o sea el día 31-3-63 y en consecuencia se consumaba normalmente el 31-3-68.
La Contraloría General de la República, por oficio N? E-2.413, del 31-2-67 solicitó de la contribuyente Inmobiliaria Palé, S.R.L., una relación detallada de los gastos de administración que dedujo, en su declaración de rentas, para el ejercicio económico del año de 1962. Por auto para mejor proveer dictado por este Tribunal, se solicitó de la Administración General del Impuesto sobre la Renta, el original del mencionado oficio. Este fué agregado a los autos, por diligencia, el día 29 de octubre de 1970. Visto el oficio N? E-2.413, el Tribunal considera que a su juicio, y de acuerdo a la jurisprudencia citada al efecto en la parte motiva de esta Sentencia, tal oficio carece de las condiciones necesarias para tenerlo como un acto cumpulsorio eficaz para producir la interrupción del período prescriptorio. Así se declara.
E l día 23 de mayo de 1968, la Con-
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traloría General de la República formuló a la recurrente el Reparo N? E-5-1.238 por la cantidad de Bs. 46.214,85, y si tomamos en cuenta esa fecha de emisión y el último día en que debía haber presentado su declaración para el ejercicio del año 1962, 31-3-63, se puede deducir que el reparo fue formulado cuando ya
habían transcurrido, como se desprende de los autos, más de los cinco (5) años requeridos por la Ley de Impuesto sobre la Renta, en su artículo 94, para pagar los impuestos, y dicha obligación estaba efectivamente pescrita.— Así se declara.
8 .- 4 4 6 .—DEL TRIBUNAL PRIMERO DE IMPUESTO SOBRE LA RENTA (FLIZKI).—PONENTE, EL PRESIDENTE DR. JOSE LUIS ALBORNOZ.—DE 30-11-70.—CON LUGAR.
INTERRUPCION D E PRESCRIPCION: PRUEBA
“ En materia impositiva la prescripción extintiva tiene las mismas características, requisitos y fundamentos que en el Derecho Privado; constituye un medio de extinción de la obligación tributaria mediante el transcurso del tiempo establecido en la Ley, la inacción o falta de ejercicio del derecho por parte del sujeto activo, y debe ser opuesta por el interesado en su oportunidad. La Ley de Impuesto sobre la Renta vigente para el ejercicio cuestionado en la presente litis en relación a los lapsos de prescripción establecía cinco (5 ) años para la prescripción de la obligación tributaria (artículo 64) empezándose a contar dicho lapso a partir de la fecha en que se ha debido formular la declaración, o desde aquélla en que la misma fué presentada y si la Administración hubiera concedido una prórroga general o particular, a par
tir del vencimiento de esta última o desde la fecha en que se hubiese presentado la declaración de rentas.
No señalaba dicha Ley (1-11-48) ningún medio interruptorio de la prescripción, pero la jurisprudencia de instancia, así como la Corte Suprema de Justicia, fueron destacando diversos medios idóneos de interrupción entre los que debe puntualizar en el presente caso, los siguientes: emisión de planillas “ bona-fide” y su recibo por el destinatario, reclamos o gestiones de cobro por vía administrativa, oficios de los cuales se desprende la voluntad del Fisco de hacer valer sus derechos de modo inobjetable, etc.
Esbozadas de modo general estas especiales circunstancias, pasa el Tribunal a examinar el caso concreto de autos: la prescripción opuesta al Fisco Nacional por el contribuyente Isidro Jan Fliz- ki, comenzó su decurso el 1? de marzo de 1954, o sea apartir del último día del
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lapso, en que conforme a su ejercicio (1- 10-52 a 31-12-53) debía presentar su formulario de declaración de rentas sobre beneficios comercio-industriales. E l 12- 3-54 se emitió la planilla de liquidación N? 007386, por Bs.6.474,86. Es criterio jurisprudencial, reiterado y constante, que la planilla de liquidación bona-fide, debidamente notificada, interrumpe la prescripción de la obligación abstracta de pagar los impuestos sobre los enriquecimientos obtenidos en el respectivo ejercicio y abre el lapso de prescripción de la deuda liquidada e individualizada en la planilla. De manera que el término a partir del cual debe iniciarse el cómputo del lapso señalado en la Ley para prescribir, es la fecha de notificación de la planilla de liquidación bona-fide, y no el último del período en que debía hacerse la declaración, puesto que la interrupción de la prescripción hace inútil el tiempo transcurrido hasta ese momento. De acuerdo con este criterio, la nueva prescripción se consumaba entonces el 12 de marzo de 1959, suponiendo que la planilla fue recibida por el contribuyente el mismo día de su emisión.
La Administración Fiscal invoca en su favor el efecto interrumpido de la planilla “ bona-fide” N? 7386 del 12-3-54, pero el examen detenido del Expediente no revela en forma clara y fehaciente, la fecha de notificación al contribuyente destinatario, ni del momento en que esto tuvo lugar. Apenas si por meras inferencias y en razón a conjeturas y menciones incidentales, puede conocerse la existencia de la planilla de liquidación, puesto que este instrumento fiscal no ha
sido traído a los autos en su original o en copia debidamente certificada. En efecto, dice la Administración en sus conclusiones escritas de informes: “ Que en el propio escrito de apelación que el contribuyente suscribió el 8 de septiembre del año en curso, se evidencia que cuando menos con fecha 8-7-59, la Administración del Impuesto sobre la Renta reclamó por vía administrativa la cancelación de la planilla adeudada por el contribuyente, puesto que con fecha 9-7-59, presentó una solicitud que por presunción debió tener como causa aquel requerimiento administrativo. Luego si se computa el tiempo transcurrido entre el 13 de septiembre del año 1954 y el 8 de julio del año 1959, se puede asegurar que no transcurrieron los cinco (5) años a que se refiere el artículo 64 ya citado, y que en consecuencia no prescribieron los derechos del Fisco Nacional.
Ahora bien, no fue producido en autos ningún escrito formal de cobro que la Administración hubiese podido hacer, ni mucho menos enviar al recurrente, como presumiblemente lo asienta el órgano liquidador, y en cuanto a la tarjeta de recibo que figura al Folio ocho (8) del Expediente, carece de la suficiente idoneidad y eficacia para considerarla como instrumento capaz de probar la notificación de la planilla de liquidación cuya prescripción se discute, pues aparte de que el contribuyente niega haberla recibido, y señala no ser su firma, la ilegible que con lápiz de grafito aparece en su pie, tiene la fecha 15- 3-54 estampado irregularmente del mismo modo y no figura en ella la Cédula de Identidad del receptor. Resulta pues
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imposible para los juzgadores apreciar si la planilla de liquidación fué un acto administrativo eficaz por efecto de su notificación al contribuyente. Este mismo Tribunal ha sostenido en forma constante y reiterada que la prueba de los actos administrativos incluido en ellos la notificación, se rige por el principio de inmediación subjetiva, esto es, que corresponde a la parte que con mayor facilidad pueda procurar los medios probatorios adecuados, y que, como tales actos son unilaterales y dependen de la voluntad de órganos y funcionarios, su prueba corresponde o atañe a la propia Administración Pública.
Ahora bien, señalado como día de vencimiento del lapso de prescripción el 12-3-59, los actos cumplidos por la Administración Fiscal, con posterioridad a dicha fecha, carecen de validez y eficacia, por cuanto fueron practicados extemporáneamente, es decir, cuando el lapso establecido al efecto por la Ley había cumplido totalmente su decurso, lo cual se comprueba mediante la simple operación de un cómputo, en el calendario, adecuado al tiempo previsto en la norma.
La prescripción no se consuma fatal 3' necesariamente con el simple transcur
so del tiempo, sino puede ser interrumpida por el acreedor mediante realización de ciertos actos, a los cuales, el derecho acuerda especial cualidad. Puede el acreedor destruir o enervar el alegato de prescripción opuesto o invocado por el deudor, probando que no fué negligente en el cobro del adeudo y que ha utilizado los medios legales, propios y adecuados para exigir su cumplimiento; pero la carga de la prueba de que la prescripción ha quedado interrumpida por el efecto de la realización de esos actos idóneos para lograrla, corresponde precisamente a quien alega la pervivencia del crédito y no al deudor, que puede excepcionarse válidamente.
En consecuencia de lo expuesto, y a falta de una prueba adecuada de la interrupción de la prescripción liberatoria alegada por el contribuyente, el Tribunal ha de admitir dicho alegato de prescripción y a tal efecto declara extinguida la obligación de pagar el impuesto sobre la Renta correspondiente al eejrcicio 1- 12-52 a 31-12-53, a que corresponde la planilla de liquidación N? 07386, de fecha 12 de marzo de 1954, por Bs. 6.474,86” .
9 .—N? 447.—DEL TRIBUNAL PRIMERO DE IMPUESTO SOBRE LA RENTA.— (INVERSIONES AVILA).—PONENTE, DR. VILLAMEDI ANA.—DE 30-11-70.—PARCIALMENTE CON LUGAR.
SUELDO PAGADO A ADMINIS- do a un Administrador de una compa-TRADOR: DEDUCCION ñía anónima, a los fines del impuesto
sobre la Renta, no puede derivarse en- “ La normalidad de un sueldo paga- tonces del supuesto consagrado por el
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funcionario fiscal en el Acta, de que por estar la administración de los inmuebles de propiedad de la compañía a cargo de una agencia especializada, no se justifica como “ normal” el sueldo del Administrador, sobre todo cuando se puede inferir de las testimoniales promovidas, apreciadas por el Tribunal, que la “ administración” atribuida a la Agencia Ferrer Palacios, no es en realidad la “ administración de la compañía” sino tan sólo la de los inmuebles, en todo cuanto se refiere a cobranzas judiciales y extrajudiciales, desalojos, reparaciones, contratos de alquiler y otros actos materiales afines, de acuerdo con instrucciones precisas que recibe de la recurrente, con quien la agencia se mantiene en contacto directo y permanente y de quien recibe previamente particular aprobación de los contratas de arrendamiento celebrados.
Como lo ha sostenido reiteradamente la jurisprudencia de estos Tribunales, la normalidad implica la formulación de juicios comparativos en proporción y concordancia con la actividad económica específica que se califique. La remuneración pagada al Administrador-Presidente de la firma recurrente, en el año investigada, habría que compararla, en su cuantía, con los pagados por empresas similares que operan dentro de la plaza, con magnitudes semejantes, para apreciar la situación de anormalidad dentro de la cual se pretende involucrarla. De no ser así, como es el caso de autos, su simple impugnación resulta temeraria, inmotivada, y, por supuesto, contraria a derecho. Así se declara.
Tampoco puede desprenderse del criterio fiscal contenido en el Acta, el ca
rácter no necesario de dicha remuneración, pues como acabamos de decir, la existencia y actuación de los administradores en la tuición y desenvolvimiento de las personas morales no sólo es necesaria sino indispensable para la producción de la renta, todo ello mediante una adecuada remuneración.
En consecuencia, el Tribunal considera que no existen en la actuación fiscal suficientes elementos de juicio como para calificar jurídicamente de ajena a la normalidad y necesidad del gasto, la remuneración de Bs. 24.000,00 pagada al Dr. J . A. S. V., por su gestión como Presidente - Administrador de la firma Inversiones Avila, C.A., durante el año civil de 1965. Así se declara.
PENSION DE BS. 7.200,00 PAGADA A LA VIUDA DE EM PLEADO FALLECIDO
La cuestión de fondo planteada en este reparo, formulado a la recurrente por el funcionario fiscal, se circunscribe a examinar si en realidad los principios y deberes de solidaridad social invocados por la empresa para justificar su pago, legitiman, a su vez, su deducibilidad, normal y necesaria, a los fines del gravamen. El Tribunal observa: Cuando se trata de establecer la procedencia de derecho de una deducción cualquiera, preciso es verificar antes, si ella constituye en realidad un pasivo de la renta y si esto fuere así, debe lógicamente tal deducción corresponder a una obligación de pago a cargo del sujeto pasivo, por con- trarestación o servicios prestados por terceros que tienen para el negocio carác
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ter de necesidad. Es precepto de derecho de que todo pago supone una deuda.
En el caso de autos se trata de una “ pensión” establecida motu proprio por la recurrente en favor de la viuda de su antiguo empleado, Sr. Julio Sánchez Vegas, fijada unilateralmente, sin ninguna obligación legal de hacerlo, pero con el imperativo moral de cubrirla por razones de “ política social” que, según el decir de la empresa, mantiene en sus relaciones con todos los trabajadores. Sin subestimar esta extraordinaria iniciativa patronal de pensionar a las viudas de trabajadores, se advierte por otra parte, que nuestra Legislación Laboral, una de las más progresistas, contiene desde hace muchos años una serie de relevantes instituciones que atienden asimismo los imperativos de la justicia social, creadas en favor del trabajador, tales como el pre- aviso, antigüedad, cesantía, indemnizaciones y algunos casos de muerte, todas las cuales tienen como finalidad asegurar al trabajador y a sus familiares un retiro digno y una vida libre al final de infortunios. Estas instituciones, que no incluyen el caso sub-judice, son reconocidas y obligantes para las empresas o patronos en la relación de trabajo y la legislación del impuesto sobre la Renta no solamente las ha considerado como una carga de la Renta para quienes las paga, sino que las ha declarado expresamente exentas de gravamen para quienes las reciben.
Ahora bien, en nuestro sistema las partidas que pueden deducirse de la renta bruta, a los fines de la determinación de la renta neta, son exclusivamente las expresa y limitativamente consagradas en
las respectivas normas legales, de modo que siendo dicha materia de derecho estricto no caben interpretaciones extensivas basadas en analogías o similitudes para sostener la procedencia de deducciones que no han sido explícitamente establecidas por la legislación del impuesto sobre la Renta, como lo es el caso de autos. Aún admitiendo el carácter obligatorio del pago de la “ pensión” acordada a la viuda del empleado fallecido, su deducción de todas maneras resulta improcedente, por cuanto no constituye una erogación necesaria para la producción de la Renta. La “ necesidad’ de un gasto, como lo tiene sentado la jurisprudencia de la Corte Suprema de Justicia, “ no está condicionado exclusivamente por su obligatoriedad, cualquiera sea la fuente de la obligación, el o la Ley o cualquiera otra de las fuentes de las obligaciones conforme al derecho común. . . La obligatoriedad del gasto, en algunos casos, puede ser suficiente para determinar su necesidad, en tanto que, en algunos otros, puede ser sólo un indicio de éste. El factor o elemento determinante de la “ necesidad” del gasto es, fundamentalmente, a juicio de la Sala, su imprescindibilidad; de manera, pues, que si de él puede prescindirse, sin perjuicio de la obtención de la renta y de la preservación de la fuente, tal gasto no será “ necesario” en los términos en que la Ley quiere que lo sea” . Por consiguiente, éste Tribunal considera que la “ pensión” acordada a la viuda en referencia, por razones de “ previsión social” , no representa en realidad un gasto necesario para la producción de la renta de Inversiones Avila, S.A., en los términos en que lo
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prevé el Ordinal 3? del artículo 6? de la Ley aplicable de 1961, y en consecuencia, su pago no constituye legalmente, a los fines del gravamen, una carga de la renta, sino una libre disposición de ella, siendo, por lo tanto, procedente la objeción del funcionario fiscal.— Así se declara.
MULTA ARTICULO 60
“ En casos en que por virtud de la acción administrativa se producen diferencias que aumentan la renta neta originalmente declarada por los contribuyentes, la Ley de Impuesto sobie la Renta en su artículo 60, faculta a la Administración para imponer al declarante investigado, una multa equivalente a un décimo del impuesto que se haya liquidado con base en los reparos formulados, multa que no podrá exceder, según las circunstancias concurrentes, del doble de dicha liquidación. En el caso traído a la consideración de este Tribunal, la Administración del Impuesto impuso una multa de Bs.8.190,00.
Ahora bien, esta típica sanción de “ control fiscal” consagrada, con pequeñas modificaciones, en toda la legislación positiva del Impuesto sobre la Renta, ha estado condicionada, desde la Ley de 1956, a que no concurran algunas eximentes de responsabilidad, contenidas en la propia normativa, que le restan todo vestigio y carácter de nocividad al hecho incriminado. Estas causales de impuni- bílidad cuya concurrencia harían irresponsable de la contravención al contribuyente investigado, conducen a la necesaria consecuencia de no aplicar la pe
na correspondiente, en los casos siguientes:
1? Cuando el reparo proviene de diferencias entre la amortización solicitada y la determinada.
2? Cuando el reparo se deriva de errores del contribuyente en la calificación de la renta; y
3? Cuando el reparo haya sido formulado, con fundamento exclusivo, en los datos suministrados en la declaración.
Es evidente para este Tribunal que los reparos formulados a la recurrente, según el Acta Fiscal levantada el 13-12- 66 (Folio 28), no provienen de diferencias en la amortización ni de errores cometidos en la calificación de la renta originalmente declarada. Las objeciones hechas consistieron en el rechazo de las partidas cuyo análisis ha sido hecho anteriormente, las cuales no se identifican con las causales mencionadas en primer término. Sin embargo, el texto de la motivación consignada en la Resolución administrativa N? 350800 del 14-3-67 (Folio 12), mediante la cual se impuso la multa que se discute, fortalece la convicción de que en el caso de autos se ha verificado plenamente el presupuesto fáctico de la norma eximente de responsabilidad penal, contenida en el ordinal 3? del artículo 60 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1961 aplicable. En efecto, como aparece del texto de dicha Resolución:
“ Por cuanto de la revisión de los datos expresados en la declaración resultaron reparos, se impone a la contribuyente m u l t a . . . ” .
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Es decir, que los reparos fueron hechos a renglones y cifras anotadas en el cuerpo mismo del formulario y anexos de su declaración, de donde se colige sin lugar a dudas, que el funcionario fiscal actuante tan solo requirió hacer el examen y verificación de las partidas de la declaración, lo que en modo alguno significó exhumación de rentas omitidas o hallazgos provenientes de fuentes distintas extra declaración. En la aplicación de la norma tributaria penal examinada, lo fundamental es que toda la información, a partir de la cual se inicia el procedimiento de fiscalización, relativa a los hechos originarios que dan lugar a la determinación de la renta neta del contribuyente, aparezca pormenorizada o no, en las formas de la declaración. E l hecho de que el funcionario actuante se hubiese trasladado al domicilio de la recurrente, a hacer las indagaciones de rigor, para cerciorarse, como es lógico, en los libros de contabilidad y comprobantes, de los detalles de las operaciones, antes de hacer los reparos, no significa, que los reparos descritos “ no se hicieron con base en los datos suministrados en su declaración” . Tan lo fueron que la auditoría parcial practicada cuyos resultados constan en las varias veces mencionada Acta que se levantó, se limita a reducir solamente el sector de las deducciones anotadas en la Cédula Primera del formulario declarativo presentado. No se puede concebir, por lo demás, cómo podría verificarse seriamente la sinceridad y exactitud de los datos contenidos en una declaración, sin antes hurgar y escudriñar los registros de contabilidad y examinar los comprobantes originales que dan fé
de las diversas transacciones y de los correspondientes asientos. En este caso, la información estaba a disposición de los fiscales en la declaración presentada, aunque es de advertir que los formularios oficiales no excluyen en sus casillas, sino que al contrario las exigen abiertamente, por razones de espacio, informaciones de carácter global. La frase “ con fundamento exclusivo, en los datos suministrados por el contribuyente en su declaración” , utilizada en el ordinal 3? del artículo 60 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1961 debe entenderse, en opinión de este Tribunal, en el sentido de que, para que proceda la eximente, las modificaciones propuestas por el Fiscal al cuadro de la declaración, debe haberse engendrado como producto de la consideración de los datos, tanto singulares como globales, suministrados por el contribuyente, bajo juramento, en su declaración, y no de aquellas objeciones que provengan de fuentes distintas, extrañas a este documento, que resulten en la configuración de omisiones involuntarias de rentas, de estimaciones de oficio que se practiquen o de ocultamientos dolosos.
Conforme a la norma sancionadora estudiada, se le ha quitado punibilidad, pues, al hecho de que “ el reparo haya sido formulado con fundamento exclusivo, en los datos suministrads por el contribuyente en su declaración” y, según aparece, en efecto, del Acta Fiscal levantada y lo confirma la propia Resolución de multa emitida por la Administración, que los reparos surgieron no de fuentes extrañas a la declaración, sino de eventuales contingencias interpretativas, de orden legal, relacionadas con partidas
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anotadas en la misma declaración, es obligado considerar, a juicio de este Tribunal, lo improcedente de la mencionada multa de Bs. 8.190,00 impuesta en aten
ción al artículo 60 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1961 aplicable, mediante la Resolución N? 350.000 del 14-3-67; y así se declara” .
10.—N? 448.—DEL TRIBUNAL PRIMERO DE IMPUESTO SOBRE LA RENTA.— (MAVEL).—PONENTE, EL PRESIDENTE, DR. JOSE LUIS ALBORNOZ.—DE 21-12-70.—SIN LUGAR.
ACTAS: PRESUNCION DE VERACIDAD
“ Ha sido jurisprudencia constante de este órgano jurisdiccional y de la Suprema Corte de Justicia que: las Actas Fiscales levantadas con vista en los Libros y Comprobantes de los contribuyentes crean una presunción de corrección y
veracidad en cuanto a su cotenido, correspondiendo por tanto al recurrente probar su inexactitud; sin esta contraprueba las Actas conservan toda su fuerza. Como ya se dijo anteriormente “ MAVEL, S.A.” , no produjo en autos ningún elemento probatorio capaz de desvirtuar o enervar las afirmaciones contenidas en el Acta Fiscal en referencia” .
11 .—N? 449.—DEL TRIBUNAL PRIMERO DE IMPUESTO SOBRE LA RENTA.— (ONACA).—PONENTE, DR. JESUS HERRERA VILLAMEDIANA.—DE 21 DE DICIEMBRE DE 1970.— PERENCION DE LA INSTANCIA.
PERENCION: EFECTOS
El artículo 204 del Código de Procedimiento Civil determina los efectosde la perención, al establecer textualmente que:
“ La perención no extingue la acción,ni los efectos de las decisiones dictadas, ni las pruebas que resulten de
los autos, pero hace nulo el procedimiento” .“ Cuando el juicio en que se verifique la perención se halle en apelación, la sentencia apelada quedará con fuerza de cosa juzgada” .La norma procedimental transcrita
contempla pues dos situaciones diferentes en cuanto a los efectos jurídicos de la perención de la instancia según ésta
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se opere estando o no el juicio en apelación. En el primer supuesto, o sea, cuando la perención se realiza en causa en estado de apelación, la decisión apelada queda con fuerza de cosa juzgada, por lo que en realidad lo que perime no estando la insntacia sino el recurso de alzada.
En el segundo supuesto, o sea, cuando la perención se consuma en una causa que no se halla en apelación, el actor conserva su derecho a deducir nuevamente su acción cuando a bien lo tenga, salvo en el caso de retardo perjudicial previsto en la Ley o salvo el caso de que impedimentos legales le veden la posibilidad de recomenzar el proceso; igualmente el actor conserva ei derecho de aprovechar los efectos de las decisiones interiocutorias dictadas y de las pruebas evacuadas. Pero para el cabal ejercicio de estes derechos el demandante tiene necesariamente que iniciar un nuevo procedimiento, vale decir, recomenzar la instancia mediante el impulso procesal de una nueva demanda pues la instancia pe- rimida queda sin validez como consecuencia de la nulidad decretada por el propio legislador.
Ahora bien, en el caso que nos ocupa, la perención se ha consumado y declarado en juicio deferido a la competencia de este Tribunal, en virtud de apelación propuesta contra reparos resultantes de decisión admiinstrativa dictada por la Administración del Impuesto sobre la Renta, a cuyos fines la Ley aplicable establece un término perentorio de diez (10) días, por lo cual ninguna eficacia jurídica puede atribuirse al recurso de apelación oportunamente interpuesto
contra el reparo impugnado, pues los efectosde la perención de la instancia conllevan la nulidad de todos los actos de procedimiento, salvo las excepciones expresamente hechas por ei legislador, entre las cuales no figura, ni podría figurar sin que se incurriera en una contradicción procesal, la demanda o apelación, pues entonces no habría propiamente una instancia sino la prosecución de una instancia ya comezada y parcialmente anulada, lo cual no corresponde a la institución de perención en nuestro ordenamiento adjetivo. La apelación contra dichos reparos hay que tenerla como nunca interpuesta pues la perención borró su existencia junto con la de los demás actos del proceso, salvo las pruebas evacuadas y las decisiones interlocu- torias dictadas.
No sería este el único caso en que la perención de la instancia de un juicio en primer grado jurisdiccional enerve o extinga indirectamente la vida de la acción. Borjas trae a colación a tal respecto los casos de prescripción de la acción ejercida como consecuencia indirecta de la nulidad de la citación a juicio del demandado que la había interrumpido, y los de las acciones interdíctales que, como no pueden ser propuestas “ sino dentro del año” siguiente al hecho motivo de la querella, si llega a perimir la instancia en que se las intente no podrían volverse a proponer, pues el año dentro del cual pueden serlo fenecerá mientras corre el trienio necesario para que se verifique la perención.
Es de observar que soluciones legislativas de países extranjeros de avanzado desarrollo en la sistemática del De
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recho Adjetivo, han acogido en sus ordenamientos contencioso-administrativo el principio de imprimirle firmeza a la decisión administrativa que ha sido objeto de un juicio en que se realice la peren- ción de la instancia, aún en el primer grado de la jurisdicción.
Por lo expuesto, este Tribunal Primero de Impuesto sobre la Renta, administrando justicia en nombre de la Re
pública y por autoridad de la Ley, declara perimida la instancia en el presente juicio, e igualmente declara que las decisiones de la Administración Fiscal que se han mencionado, adquieren en tal virtud fuerza de acto administrativo definitivamente firme y los impuestos y multas correspondientes pueden ser cobrados ejecutivamente mediante la respectiva planilla de liquidación.
12.—N? 450.—DEL TRIBUNAL PRIMERO DE IMPUESTO SOBRE LA RENTA.— (DI-MASE, C.A.).—PONENTE, EL PRESIDENTE, DR. JOSE LUIS ALBORNOZ.—DE 19 DE ENERO DE 1971.—PARCIALMENTE CON LUGAR.
RENTA: CALIFICACION
“ Como se desprende de la parte narrativa de la Sentencia, la cuestión litigiosa plantea un problema de calificación de rentas, pues deben los juzgadores pronunciarse sobre si la cantidad declarada por la contribuyente en la Cédula de Valorización, tiene efectivamente esa naturaleza, o si, como lo sustenta la uto- ridad fiscal administrativa, debe ser tenida como de carácter mercantil (venta de un activo permanente) y por consiguiente gravable en su categoría específica, distinta de la comprensiva de simple enajenación de inmuebles.
La Ley de Impuesto sobre la Renta de 1961, aplicable rationae tempori, al ejercicio fiscalizado grava en su artículo 10, Capítulo IV, los beneficios industriales, comerciales y otros enriquecimientos, con el impuesto del 2 y 1/2% y discri
mina así en los ordinales 1? y 5?, tales enriquecimientos: “ 1? Los industriales y comerciantes” y 5? “ Todo enriquecimiento, cualquiera que sea su origen, naturaleza o denominación, que no esté expresamente gravado en otro Capítulo” . A su vez el Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta, aplicable también al caso de autos, dice en su artículo 77: “ La renta neta o pérdida proveniente de la enajenación de activos permanentes o de cualquiera otra actividad incidental o extraordinaria relacionada con el negocio, deberá ser determinada por separado, y a este efecto se contabilizarán discriminadamente los ingresos y costos de cada operación” .
Esta es la normativa legal que la Administración del Impuesto sobre la Renta considera pertinente aplicar para apoyar el traslado de la Cédula de Valorización a la Cédula Comercio-Industrial,
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de la renta proveniente de la venta del inmueble en referencia.
El Acta Fiscal en que se fundamenta la liquidación complementaria apelada, señala que la empresa Di-Mase, S.A., vendió un terreno y las construcciones que le son anejas y “ Que dicha construcción la constituye un amplio taller donde la compañía guarda, mantiene y reparan las unidades automotores para vender” ; en la parte pertinente de “ Observaciones” destaca: “ Por tratarse de un Activo Permanente el inmueble enajenado por la contribuyente, declarado en la Cédula Octava-Valorización de Inmuebles, se califica en la Cédula Tercera como otros ingresos de carácter mercantil el beneficio líquido obtenido en dicha enajenación” y en la determinación columnar del beneficio liquidado de la operación se rebaja por conceptos de “ Depreciación Acumulada” , la cantidad de Bs. 144.541,85.
La experticia arquitectónica, que como prueba fue promovida por el Fisco Nacional y evacuada en su oportunidad, señala entre otros hechos los siguientes: la superficie del terreno es aproximadamente de unos ocho mil metros cuadrados (8.000 m2) de los cuales están cubiertos cuatro mil ochocientos doce metros cuadrados (4.812 m2). “ Como aparece en la foto panorámica N? 1 y en la foto de detalle interior N? 2, se puede apreciar una buena construcción hecha estructural y arquitectónicamente de acuerdo a las normas de construcción que rigen el país. La armadura metálica con techo de asbesto y piso de concreto armado presenta un conjunto arquitectónico susceptible de dedicarse al objeto de explotación de una sla Empresa, que en
el caso presente pertenece al ramo de vehículos” . Y en otra parte del informe pericial se lee: “ Anexo al presente informe, el Plano de Planta, en el cual se numeran las diferentes secciones existentes, y que son:
“ 1.— Taller de reparaciones;“ 2.— Oficinas;“ 3.— Depósito de autos pequeños y
maquinaria pequeña;“ 4.— Taller de latonería y pintura;“ 5.— Depósito de camiones y chasis; y‘6.— Pequeño depósito cubiert.
“ Todas las acciones enumeradas son áreas cubiertas, a excepción del N? 5, Depósito de camiones y chasis, que es la sección descubierta; esto se puede apreciar en la Foto Panorámica N? 1” .
“ La distribución está adecuada y correcta para el ramo de distribución, depósito y talleres de vehículos” .
Este carácter del inmueble enajenado no ha sido contradicho por la recurrente, de manera idónea y eficaz, pues su defensa se encamina no a desvirtuar que se tratase de la venta de un activ permanente de la empresa, sino a señalar que ella no es enajenante habitual de inmuebles y que por tal circunstancia el beneficio líquido de la operación debe ser gravado conforme a las previsiones de la Cédula de Beneficio de valorización y no conforme a lo previsto en la Cédula tercera.
En carta que corre a ls Folios 2 y 3 del Expediente suscrita por Giácomo Di Mase, dirigida al ciudadano Administrador del Impuesto sobre la Renta, por vía de consulta, se asienta lo siguiente: “ Con ocasión de la declaración hecha por
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mi representada, para el período 1-1-1961 al 17-6-1961, a la cual corresponde el N? 109.620 y recibida en esa Administración el día 1? de septiembre de 1961, se acusó como actividades propias de la referida empresa las que siempre ha tenido desde su constitución que data del 9-2-1956, o sean “ venta de autos, camiones y accesorios” comprendidas en la Cédula Tercera, Forma “ A ” , Beneficios Industriales, Comerciales” y otros enriquecimientos, una renta neta de Bs. 336.789,95; y por una operación accidental, en la Cédula 8? “ Beneficios de Valorización” , la renta de un activo de la Empresa, consistente en un terreno y las mejoras efectuadas en el mismo, ubicado en la Urbanización Arvelo, antigua Subida del Atlántico en esta ciudad; y el cual era utilizado como depósito por la Firma, hasta la oportunidad cuando se decidió la cesación de los negocios de la compañía y la venta del citado inmueble a “ Fábrica Industrial Auto-motores Tejerías, C.A.” con fecha 17-6-1961” .
Como dice el representante del Fisco Nacional en sus conclusiones escritas de Informes: “Del croquis levantado por el fiscal actuante se evidencia que la nave en que funcionó el taller mecánico bajo la dirección de Luigi D ’Amico primero, y, luego Primo Penélope, constituye junto con las demás dependencias del inmueble una unidad arquitectónica destinada al asiento de las operaciones mercantiles inherentes al objeto social de Di Mase, C.A.— Por ejemplo: la actividad mercantil fundamental de la compañía ha sido la venta de vehículos automotores. Dentro de la construcción, en las mismas naves, funcionaban: El depósito de
automotores (N? 5 ) ; el taller de pintura (N? 4 ) ; otro depósito de automóviles de Di Mase, C.A. N? 3 ) ; la oficina (N ‘?2) y el taller de reparación mecánica (N? 1). Para aclarar más lo dicho, en la parte baja no sólo funcionaba el taller de reparación mecánica, sino que también funcionaban la oficina y uno de los depósitos de automóviles de Mi Mase, C.A., compañía anónima de automotores importados, carácter involucrado en su actividad mercantil principal, disponía de un taller de pintura y de un taller mecánico de reparaciones, destinado a reparar y pintar los vehículos que ella vendía, como es de ocurrencia usual en la plaza en lo que respecta a las compañías de comercio que importan y venden en el país vehículos automotores. De ello resulta que el taller mecánico era una de las actividades inherentes al objeto social y que venía a completar las funciones de distribuidora de vehículos de la compañía, mediante la prestación necesaria de esos servicios. No había desarticulación o descomposición de actividades sociales, a causa misma de que el inmueble que ocupaba el taller era inversión de capital destinado a constituir activo permanente de la compañía. A esto debe agregarse que la propia contribuyente en su carta de 29 de noviembre de 1961, dirigida al Administrador General del Impuesto sobre la Renta, así lo reconoce” .
“ De autos se desprende que, como sustentación de su criterio, la actora alega que existe una Sentencia de la Corte Federal en la que esta Honorable Corte declara que el beneficio obtenido en la' venta ocasional de un inmueble efectuada por una compañía de comercio co
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rresponde a una valorización para los efectos impositivos. Justamente, la Sentencia mencionada se refiere (y esto no lo advirtió la contribuyente) a un caso contrario al de que es objeto el presente juicio. En efecto, la Corte Federal en Sentencia de 6 de agosto de 1958 y en oportunidad de poner fin a un proceso relativo a la Electricidad de Caracas y que se refería a la calificación de la renta producida por un inmueble que había vendido dicha empresa, expuso que si en un tiempo el inmueble constituyó un activo fijo permanente y luego cambió tal situación, cesó el vínculo de destinación hacia la producción de la renta mercantil y que, en consecuencia, el beneficio obtenido por la mencionada venta era gravable como valorización ya que éste había regresado a su condición originaria u objetiva de simple bien urbano susceptible de producir renta. E l caso a que se contrae este juicio es muy diferente ya que nunca, en razón del tiempo y del espacio, se extinguieron los elementos subjetivos y objetivos de destinación que existían con respecto al inmueble y la producción de un beneficio comercial. De igual manera, la razón expuesta por la empresa de que ella no es enajenante' habitual de inmuebles, y, por tanto, el beneficio obtenido en el caso concreto 110 puede ser comercial, es a todas luces desacertada” .
En efecto, como lo dice el representante la contribuyente en sus informes ante el Tribunal “ . . . el inmueble vendido lo adquirió Di Mase para utilizarlo' en el objeto mismo de su objeto mercantil “ la compra-venta de vehículos automotores” . La adquisición la hizo desde
luego, porque bien ese inmueble o cualesquiera otros constituían necesariamente un elemento de indispensable y permanente utilización en la explotación del negocio de la empresa, en una palabra, en la producción de la renta. Es decir, tal inmueble al tener tal destino, tal utilización o afectación, revistió evidentemente el carácter de activo permanente y no puede dársele otro tratamiento desde el punto de vista económico y contable. La Junta de Apelaciones del Impuesto sobre la Renta, en su Sentencia N? 203 de fecha 11 de diciembre de 1947, dijo: “ Como es sabido, los activos de una empresa comercial o industrial se dividen en dos clases: activos movibles, circulantes o corrientes activos fijos o permanentes. Los primeros son aquellos “ que se tienen normalmente paar comprar y vender, y de los cuales, por lo mismo que se tienen para esos fines, quedan normalmente existencias variables al principio y al fin de caad año gravable” ; los segundos son “ los que no se tienen para comprar o vender dentro de la normalidad de un negocio o comercio, y de los cuales por lo mismo, no quedan normalmente existencias variables al principio y al fin de cada ejercicio comercial” , es decir, aquellas partidas de la propiedad, de índole relativamente constante, empleadas en la explotación del negocio, y que no se destinan a la venta” .
Ahora bien, el hecho eventual y contingente, de que la empresa por cualquier causa hubiese arrendado tal inmueble de su propiedad que venía utilizando en su objetivo social, para luego venderlo, no releva en criterio del Tribunal, que por tales circunstancias, el carácter de Activo
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Permanente del primtivo inmueble haya desaparecido; la aparente solución de continuidad operada en el caso concreto, por el hecho del alegado arrendamiento, no equivale a desafección, sino única y exclusivamente al tiempo de espera transcurrido hasta su venta, o dicho en otros términos, al destino eventual del arrendamiento del taller mecánico, tanto por su brevedad como por no constituir el objeto de la empresa no significa sino el aprovechamiento útil de ese tiempo y en ningún caso pérdida del carácter de activo Permanente que le imprió su destino primario y el tratamiento de las depreciaciones que se le aplicaron.
Ha sido jurisprudencia reiterada de los organismos jurisdiccionales y de la Corte Suprema de Justicia que las Actas Fiscales levantadas con vista en los libros y comprobantes de los contribuyentes crean una presunción de corrección y verosimilitud en cuanto a su contenido, correspondiendo por tanto al recurrente probar su inexactitud; sin esta contraprueba las Actas conservan toda su fuerza. Como ya se dijo en otra parte de esta Sentencia, Di Mase, C.A., no produjo en autos ningún elemento probatorio suficiente y capaz para desvirtuar o enervar las afirmaciones contenidas en el instrumento fiscal ya referido.
No basta la denominación aislada que una persona física o jurídica haga de ssu bienes, para que el Fisco Nacional, y particularmente el Impuesto sobre la Renta, consideran tales haberes como pertenecientes a tal o cual clase o categoría, si del contexto general de la contabilidad y de los elementos prbatorios
que se produzcan en juicio, se desprende que su finalidad fue otra.
En el caso de autos la recurrente adquirió un terreno y construyó una unidad arquitectónica funcional, que según propia confesión, fué considerada e incluida en el patrimonio de la empresa como un activo fijo. La accidentalidad de su alegado arrendamiento, a que se refieren tanto el apoderado de la apelante, como los testigos promovidos al efecto, lejos de desvirtuar el carácter, de activo permanente de dicho inmueble, viene por el contrario a confirmar que si fué usado y considerado como tal, siendo por tanto correcto, conforme a principios legales y contables, el traslado de la operación de su venta, de la Cédula V II a la Cédula I II , porque es allí donde debe figurar para los fines de la Ley de Impuesto sobre la Renta, la enajenación del referido activo. E l Tribunal confirma por tanto el reparo fiscal.
Pasa el Tribunal a considerar el rechazo de la cantidad de Bs. 320.900,00 en concepto de mejoras, según lo dice el fiscal en el Acta, por “ no estar debidamente comprobado” . El representante de la Administración del Impuesto promovió una experticia contable con el fin de señalar “ la cantidad de dinero que la contribuyente erogó con motivo de las mejoras a que se contrae el Acta Fiscal” . Del resultado del informe rendido por el exporto designado, se desprende que la cantidad referida monta a la suma de Bs. 820.881,60. En las conclusiones escritas de informes la misma representación fiscal impugna el informe pericial porque según su criterio “ falta en dicho dictamen la motivación correspondiente,
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contentiva de las razones que hayan llevado al experto a determinar con precisión que la suma mencionada corresponde precisamente a erogaciones destinadas a las mejoras correspondientes” . E l Tribunal observa al respecto: el dictamen pericial señala que para dar cumplimiento al pedimento de la experticia se hizo un examen, revisión y análisis de los comprobantes y de los libros de contabilidad respectivos, llegándose a la conclusión de que Di Mase, C.A., con motivo de las mejoras a que se contrae el Acta Fiscal, erogó por tal concepto la cantidad de Bs. 820.881,60. Además está acompañado de un anexo constante de tres (3 ) Folios útiles donde se detallan las erogaciones por mejoras efectuadas al inmueble en referencia. En ánimo de los juzgadores, la experticia por su imparcialidad, uniformidad y principios conceptuales relacionados con la profesión u oficio del perito, así como por haberse evacuado sobre todos los puntos que exigió la parte que la pidió, como lo fue la propia representación de la Administración Fiscal, llena las condiciones necesarias y legales para ser apreciada como prueba, pues no es cierto que carezca de fundamentación suficiente, como para crear duda acerca de las cuestiones técnicas que garantizan su precisión o certidumbre.
Los defectos atribuidos por la representación fiscal, en las conclusiones escritas de informes, al dictamen pericial, no son tales, ni inducen a error o confusión, ni puede calificarse como impreciso o inmotivado, por la circuntar»- cia de que el perito no señaló minuciosamente el origen de las cifras de su
informe, desde luego que las mejoras, que constituyen el presupuesto fáctico de esta controversia, cuyo costo de realización se pretende comprobar, no son un hecho ficticio, ni contrario a la verdad. Acoge pues el Tribunal, para el caso concreto de autos, el resultado de la experticia contable, que adminiculada a otras pruebas constantes en el Expediente, generan la convicción de que el monto de los ingresos, o para decirlo en otros términos más precisos que configuran su verdadera naturaleza, el costo de las construcciones hechas sobre el terreno tantas veces mencionado fué efectivamente de Bs. 820.881,60, y así se declara.
Flabiéndose desechado, para el examen del fondo del recurso, las consideraciones encaminadas a señalar un pretendido arrendamiento del inmueble, el Tribunal ha dejado de apreciar las pruebas promovidas cuya finalidad estaba encaminada a ese propósito, ya que resultan inoperantes al tratar de comprobar un hecho que carece de relevancia jurídica en el presente caso” .
MULTA ARTICULO 60
“ En cuanto a la multa de Bs. 5.049,15, liquidada en la planilla complementaria objeto del recurso, el Tribunal observa: dispone el artículo 60 de la Ley vigente para el caso de autos, que: “ Si de la verificación de los datos expresados en la declaración resultaren reparos, se impondrá al contribuyente una multa que podrá ser desde un décimo hasta el doble del impuesto que se liquida en virtud de dichos reparos. Esta pena no se impondrá a las personas naturales cuando
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el impuesto liquidado, conforme al reparo, no excediere en un cinco por ciento (5%) del impuesto obtenido tomando como base los datos declarados” .
“ Tampoco se aplicará esta pena a los siguientes casos:
“ 1?— Cuando el reparo provenga de Hiferencias entre la amortización solicitada por el contribuyente y la determinada por la Administración” ,“ 2?— Cuando el reparo se derive de errores del contribuyente en la calificación de la renta; y”“ 3?— Cuando el reparo haya sido
formulado con fundamento exclusivo en los datos sumistrados por el contribuyente en su declaración” .
Ahora bien, en el presente caso, como se desprende del contexto de todas las actuaciones del Expediente, el reparo se debió a criterios contrapuestos sobre la calificación de la renta proveniente de la enajenación de un inmueble, estimando por tanto el Tribunal que se cumplen los presupuestos establecidos en el numeral 2? de la citada norma legal, por considerar tal sanción como improcedente y así se declara” .
13.—N° 451.—DEL TRIBUNAL PRIMERO DE IMPUESTO SOBRE LA RENTA.—PONENTE, EL PRESIDENTE, DR. JOSE LUIS ALBORNOZ.— (THE LANCASHIRE GENERAL INVEST- MENT).—DE 27 DE ENERO DE 1971.—CON LUGAR.
PERDIDA: SU NATURALEZA
“ En presencia de esta prueba plena e indubitable, los juzgadores estiman inútil e innecesario entrar a examinar los numerosos argumentos esgrimidos en el curso del proceso, encaminados a demostrar, por divesos medios, de que la venta objeto de la controversia constituyó una pérdida de capital o una pérdida en la renta, pues como lo manifiesta el representante de la recurrente (página 203‘ del Expediente), para la fecha del reajuste del Capital Social de IENCA, ya su representada no era propietaria de las acciones que había suscrito en el mes de julio de 1960, por lo cual de manera
cierta, al vender por menos los títulos y acciones que había pagado totalmente en más, a la Empresa Internacional Eu- ropean Investing Corp., sufrió una evidente pérdida en los bienes destinados a la producción de la renta, cuya deducción es procedente a los fines de su declaración de rentas para el ejercicio económico-fiscal coincidente con el año civil de 1963. Queda pues de esta manera contradicha la aseveración contenida en el Acta Fiscal N? HIRV-030-614, de fecha 26-10-67. Así se declara.
Respecto de las multas liquidadas a la recurrente de conformidad con los artículos 60 y 66, de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1961, el Tribunal hace
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la siguiente observación: la sanción impuesta de acuerdo con el primero de los nombrados, tomando en cuenta que tuvo como elemento básico el reparo cuya improcedencia se acaba de pronunciar, es a todas luces inaplicable, por no darse los presupuestos necesarios para ello, a tenor de la disposición legal citada, debiendo por tanto declararse su revocatoria; en cuanto a la segunda multa, figura, en el Expediente pág. 121 y vto.) la Inspección Ocular practicada por el Juzgado del Distrito Valencia, (Estado Ca- rabobo) con fecha 29 de abril de 1968, por medio de la cual se hace constar, contra lo aseverado en el Acta Fiscal,
queque The Lancashire General Investment Company Limited, sí lleva los libros de Inventarios debidamente foliados y sellados por el Juzgado Primero de Primera Instancia en lo Civil y Mercantil de la Circunscripcin Judicial del Estado Carabobo y que en ellos se encuentran asentados los inventarios cerrados el 31 de diciembre de cada uno de los siguientes años: 1943 a 1966 inclusive. Ante la prueba producida, este Tribunal se pronuncia también por la revocatoria de la multa impuesta con el artículo 66 de la Ley de la materia para 1961, así se declara” .
14.—N? 93.—DEL TRIBUNAL SEGUNDO DE IMPUESTO SOBRE LA RENTA.—EDIFICACIONES GALIPAN. — PONENTE, DR. JESUS HERRERA VILLAMEDIANA.—DE 27 DE ABRIL DE 1970.—PARCIALMENTE CON LUGAR.
INCIDENCIA D E TACHA
“ Planteada así, pues, la controversia, dentro de los anteriores límites, este Tribunal antes de decidir el fondo de la misma, entra a resolver, en relacin con el testigo promovido, la incidencia de tacha propuesta. Como consta en autos, la causal de inhabilidad invocada por el Consultor Jurídico de la Contraloría General de la República, en perjuicio del ciudadano David Kern, Administrador def inmueble denominado Edificio Galipán propiedad de la recurrente, tiene como fundamento el de considerar que tiene
interés en las resultas de este juicio “ por estar estrechamente ligado con la recurrente en virtud del cargo que ocupa y tener especial interés en declarar por la circunstancia de devengar una remuneración fija mensual más una participación sobre los ingresos líquidos obtenidos por arrendamientos o alquileres.. . ” . En otras palabras, el representante del órgano contralor estima que el señor Gem , no puede testificar por cuanto que siendo un empleado dependiente de la recurrente’ tiene especial interés en declarar a su favor. Aparte de que el “ interés” en cuestión no fué demostrado en autos,
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conforme lo dispone el artículo 364 del Código de Procedimiento Civil, hacer depender la tacha propuesta solamente en' razón de la cualidad de empleado administrador subordinado que tiene el testigo, lo cual se desprende tanto de su deposición, así como de la inspección ocular verificada en el “ Libro de Actas para Junta Directiva” , que aparece al folio 52, no constituye asidero jurídico, en opinión de este Tribunal, para configurar la situación prevista en aquella causal, siendo que por otra parte, la simple condición de empleado de una persona no la identifica ni siquiera con el sirviente doméstico, a que se refiere el artículo 345 ejusdem, en cuyo caso si se justificaría — como dice la jurisprudencia— “por ser los sirvientes domésticos empleados que viven en la intimidad de sus patrones y en cambio los empleados de oficina tienen otro tipo de relacióncon quien los emplea, ya que sus servicios son de carácter técnico y la relación con su jefe es muy limitada enlas horas y en el tiempo de trabajo” . Además, las causales de inhabilidad son de interpretación restrictiva, es decir, se refieren simplemente a las situaciones legales previstas en el Código de Procedimiento Civil, en donde no se contempla la situación del empleado o del Administrador. En todo caso, exclusión hecha de aquella relación laboral, no encuentra en autos el Tribunal, al hacer el examen de todas las circunstancias concurrentes, elementos de convicción que puedan inducirle a apreciar indubitablemente, en el testigo promovido, un interés directo o indirecto en las resultas de este juicio y como consecuencia, poder deducir de allí
su incapacidad. Por tanto, la tacha propuesta es desde todo punto de vista improcedente. Así se declara” .
GASTOS D E ADM INISTRACION DE INM UEBLES:
Deducción.
La firma Edificaciones Galipán, C.A., como se desprende de su Acta Constitutiva publicada en la Gaceta Oficial del Estado Miranda N? 1233 del 31-12-49, es una sociedad anónima que tiene por objeto la “ compra, venta, construcción, administración y comercio en general de inmuebles, y de la manera más amplia, cuantas otras operaciones o negocios en cualquier forma se relacionen o refieran a sus objetos principales” . La dirección y administración de la compañía está a cargo de una Junta Directiva compuesta de cinco (5) miembros principales que son elegidos anualmente. Esta Junta D irectiva, según el Acta Constitutiva mencionada que cursa en autos, tiene “ las más amplias facultades de administración y disposición” , entre las cuales cabe mencionar la fijación de los gastos administrativos y gastos generales de la compañía, resolver la colocación del fondo de reserva, ejecutar toda clase de actos de administración y disposición, vender, gravar, hipotecar, enajenar en cualquier forma cualquiera especie de bienes muebles o inmuebles . . . ” . De manera que es necesario distinguir entre la administración propiamente hablando de la compañía anónima Edificaciones Galipán que tiene, como hemos visto, un objeto sumamente amplio, y la “ administración” en
particular de uno de esos inmuebles, que como el Edificio Galipán, es de su propiedad y el único que, al parecer, estuvo produciendo rentas paar el año 1963- 64, ejercicio dentro del cual actuaron como directivos principales de la compañía los señores Pablo Ceballos, Dr. Guillermo Rodríguez Eraso, Dr. Antonio Julio Guruceaga, Enrique Jorge Eraso y Sra. Belén Rodríguez de Mendoza, según consta en Acta de la Asamblea General ordinaria que aparece al folio 70 de este expediente, certificaad por el Registrador Mercantil.
En cambio, el señor David Kern no ha venido actuando dentro de la empresa, hasta nuestros días, ni como Administrador, no como miembro de la Junta Directiva de la Compañía, sino como lo que en efecto ha sido y ha venido siendo, un empleado que se ocupa de la administración del inmueble nominado Edificio Galipán, mediante contrato celebrado con la Compañía el 14 de enero de 1952, como consta de la inspección ocular practicada que corre al folio 52, contrato cuyas cláusulas o particularidades no constan realmente de dicha inspección. Sin embargo, su condición de empleado calificado y sus obligaciones específicas en relación con la “ administración” del mencionado inmueble, en virtud de lo cual recibió y aún recibe la correspondiente contraprestación, han quedado suficientemente demostradas y corroboradas no sólo de la inspección realizada, sino de su propio testimonio que ha sido debidamente apreciado por el Tribunal. De todo esto resulta obvio que la compañía Edificaciones Galipán, a través de dependientes a su servicio, siendo in
cuestionable que los gastos de esta naturaleza son plenamente deducibles de los ingresos brutos, en tanto y en cuanto resulten normales y necesarios, en la medida en que esa necesidad esté referida a la producción de la renta. La jurisprudencia de este Tribunal en casos semejantes ha sido consecuente con la idea de considerar fundamental que la normalidad y la necesidad de un gasto de administración debe juzgarse en proporción y concondancia con la actividad económica específica que se califique. La normalidad sin duda implica la formulación de juicios comparativos y en este sentido el gasto de administración de que se trate habrá de compararse, en su cuantía, con los pagados por empresas similares que operen dentro de la plaza, pero de no ser así, la normalidad del gasto de administración puede resultar incluso de su confrontación con la magnitud de las transacciones y la renta total producida. El señor David Kern, según consta en autos, recibe la prestación impugnada, no sólo por realizar funciones de vigilancia y cuido del Edificio Galipán que tiene cien (100) apartamentos y cien (100) locales para oficinas y comercio, sino que se ocupa de verificar los cobros a los inquilinos, llevar al día los libros respectivos de contabilidad, disponer los gastos diarios de administración y, además, atender el reclutamiento y selección, aunque no la contratación, del personal subalterno necesario para el mantenimiento. A todo esto se añade, según su testimonio, el mantener informada a la Junta Directiva acerca de los demás problemas que puedan surgir inherentes a dicho Edificio. Por otra par
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te, entre el ingreso bruto producido para el ejercicio en cuestión (Bs. 1.942.543,55), según declaración (folio 28), y las prestaciones recibidas por el señor Kem (Bs.' 43.687,80), que con su trabajo de “ administración” ayudó a producir, incentivado como estaba para mantener en el inmueble “ un alto nivel de ocupación” , existe una relación porcentual muy ínfima que induce al Tribunal a estimarla cuantitativamente normal dentro de aquellos factores.
En cuanto a su necesidad, el Tribunal encuentra demostrado en autos, de manera indubitable, que las prestaciones pagadas al señor Kern tuvieron su origen y son imputables a las funciones realizadas por él en la administración del inmueble arrendado productor de la renta.
En consecuencia, habiéndose probado en autos, suficientemente, estos extremos de normalidad y necesidad en el gasto de administración cuestionado, este Tribunal admite su deducibilidad. Así se declara.
HONORARIOS A JUNTA DIRECTIVA Y COM ISARIO
Por lo que respecta a la “participa- por Bs. 33.400,00, este Tribunal obbser- va que Edificaciones Galipán, como ha quedado demostrado, es una compañía que administra sus propios inmuebles, en particular el Edificio denominado Galipán, productor de la renta. Es obvio que no estando facultados el señor David Kern, en la parte de la administración que le corresponde, para suscribir, con los terceros los respectivos contratos de arrendamientos, debe presumirse que éstos deben ser
directamente discutidos y celebrados por la Junta Directiva. Del testimonio del testigo apreciado por el Tribunal se desprende que esta Junta Directiva interviene en el ejercicio efectivo de la administración del inmueble, no sólo en la contratación principal, sino en cuestiones tales como la ordenación de gastos de administración de alguna importancia, la contratación de personal, manejo de las cuentas bancarias del Edificio cuyo monto excede de Bs. 10.000,00 y, en general, en la toma de aquellas decisiones trascendentales sobre problemas y asuntos que afecten a dicho Edificio. Por las características del inmueble administrado que como se ha dicho, dispone de cien (100) apartamentos y de cien (100) locales comerciales arrendados, más la magnitud del ingreso producido (Bs. 1.942.543,55), este Tribunal encuentra cuantitativamente normal las asignaciones hechas durante' el ejercicio a la Junta Directiva (Bs. 33.400,00), y demostrada como ha sido en autos su imprescindible intervención en la administración del inmueble, para la producción de la renta, infiere por otra parte la necesidad de su erogación. Por tanto, es admisible su deducibilidad. Así se declara.
En cuanto se refiere a los honorarios pagados al Comisario durante el ejercicio, por Bs. 750,00, deducción cuya sinceridad no se discute en este proceso, el Tribunal observa, en primer término, que la necesidad de utilizar a este funcionario proviene, en las sociedades de capital, de una expresa disposición legal. En el caso concreto, se trata de un mandatario cuya función de control y vigilancia se realiza sobre los resultados
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operacionales de una empresa cuya actividad económica preferente es la de arrendar bienes inmuebles. Desde este punto de vísta, los honorarios pagados al comisario por la recurrente que, como se ha dicho, administra directamente sus propios inmuebles, no solamente son normales en su cuantía sino absolutamente necesarios. Así se declara.
GASTOS DE TRIBUNAL:
Deducción.
En cambio, los “ honorarios y gastos de Tribunal” por Bs. 1.200,00 y Bs.1.790,00, si bien se desprende de autos
la sinceridad y el origen de cada erogación, no ocurre lo propio con su normalidad y necesidad. En efecto, el Tribunal no encuentra en el expediente elementos probatorios de convicción que permitan fundar la deducibilidad de estos gastos en el establecimiento de un vínculo de relación directa con la producción de la renta. El Tribunal reconoce, no obstante, la factibilidad de que ellos ocurran en una empresa que se dedica a arrendar inmuebles, pero en modo alguno puede presumir su necesidad ni mucho menos su normalidad. En consecuencia, no habiéndose probado legalmente estos extremos, no puede admitirse su deducción. Así se declara.
15.— N? 94.— DEL TRIBUNAL SEGUNDO DE IMPUESTO SOBRE LA RENTA. (TELLEPSEN CONSTRUCTION).— PONENTE, DR. FELIX HUGO MORALES. — DE 10 DE JUNIO DE 1970.— PARCIALMENTE CON LUGAR.
ERROR EN DECLARACION:
Posibilidad de corregirlo.Hay aquí, por otra parte, una cues
tión previa sobre la cual debe pronunciarse el Tribunal. Siendo posible, como es evidente, que un contribuyente se equivoque al formular su declaración de rentas, ¿será conforme a derecho que dicho contribuyente, no obstante el juramento bajo cuya fé rindió declaración, rectifique el error cometido demostrado con medios legales adecuados que su situación tributaria es diferente a lo expuesto por dicha declaración? Si se piensa que la
falibilidad de la mente humana y, por tanto, la ocurrencia del error puede producirse en esta materia tanto como en cualquier otra, habría que concluir que le es aplicable a ella, la normativa común sobre el particular, en ausencia de normas especiales en la Ley respectiva. Pero a esta consideración lógicamente se puede agregar, que en la materia tributaria, dada la especial dificultad técnica de sus regulaciones, tal posibilidad de error es mucho mayor. De allí, que gran parte de la actividad fiscalizadora de la Administración, esté dedicada precisamente a rectificar los errores del contribuyente que
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perjudiquen ai Fisco, sin que sea posible sostener, por absurda, la pretensión de que el error que comete el declarante en su contra, no sería rectificable por les funcionarios de fiscalización, por ser dicho error favorable al Fisco. A este respecto resulta terminantemente concluyente el artículo 1? del Reglamento Orgánico de la Administración del Impuesto sobre la Renta que copiado textualmente dice lo siguiente:
“ Artículo 1?— Los funcionarios públicos que intervengan en la ejecución de las leyes, decretos y reglamentos relativos al Impuesto sobre la Renta, tendrán por norma fundamental que la aplicación recta y leal de los principios legales debe ejercerse de acuerdo con los objetivos de equidad y justicia que persigan dichas disposiciones y, en consecuencia, que la defensa de los intereses fiscales que les está encomendada no excluye un ex- píritu de cultura cívica y mutua sinceridad, comprensión y armonía en sus relaciones con los contribuyentes. La Administración Pública no exige ni aspira a obtener de los contribuyentes sino lo que la Ley les impone” . “ La disposición que precede se fijará en carteles en sitios visibles, en todas las oficinas de la administración, inspección y fiscalización del impuesto” .
Ahora bien, la recurrente ha demostrado palmariamente en el curso del proceso, que su declaración no corresponde a la realidad fiscal de sus enriquecimientos, tal como se desprende de sus libros, papeles y comprobantes.
En efecto, de la experticia contable realizada por tres expertos, uno de los cuales fué designado por la representación fiscal y otro por este Tribunal, resulta que el total de ingresos brutos en 1961 contenidos en la declaración cuestionada, y que obtuvo la recurrente Te- llepsen Construction Company por monto de Bs. 3.377.159,65, provienen según la respuesta al particular 2? de la experticia, del monto de facturaciones hechas a la Phillips Petroleum Company, en cumplimiento de la cláusula V del contrato que para la construcción de un oleoducto a través del río Orinoco celebraron ambas empresas con fecha 26 de enero de 1961, copia auténtica de cuyo contrato consta en autos; y que los gastos de operación de Tellepsen Construction Company, según la respuesta al particular 3?, para la ejecución del susodicho contrato ascendieron a igual cantidad de Bs.3.377.159,65. Estas conclusiones de la experticia, reforzadas con las testimoniales de los testigos Pedro José Zambrano y Howard Tellepsen que fundamentalmente confirman aquellas conclusiones, hubieran bastado al Tribunal para llegar a la convicción de que la declaración N? 30509, fundamento de la planilla de liquidación N? Z-50110 objeto del presente recurso, no correspondió a la realidad fiscal de la contribuyente, por no reflejar fielmente sus enriquecimientos durante el año de 1961; y por consiguiente, para declarar el acto administrativo de liquidación nulo y sin ninguna validez.
Pero la recurrente no se limitó a tal demostración, sino que llevó su afán de sinceridad en sus impugnaciones, hasta
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denunciar y probar cuál era la empresa que realmente pudo haber derivado enriquecimientos netos de las operaciones presuntivamente atribuidas a ella. Según la respuesta a los particulares 4 y 5 de la experticia, la Trans-Caribbean S.A., obtuvo aquellos mismos ingresos de Bs.3.377.159,65, por razón de que Tellep- sen Construction Company sub-contrató con dicha compañía ( sub-contrato que también consta en autos), la realización de la obra contratada por ella con Phillips Petroleum Company el 26 de enero de 1961, resultando dicha cantidad al propio tiempo que ingresos brutos y costo de operación para Tellepsen Construction Company, ingresos brutos para Trans- Caribbean S.A.; de tal manera que la experticia concluye con la siguiente afirmación: “ Del análisis contable practicado en los registros y comprobantes de la Tellepsen Construction Company para el año de 1961, inferimos que para el referido período fiscal no resulta renta gra- vable alguna” . Igualmente las testimoniales de Edward A. Kruse y Howard Tellepsen, refuerzan fundamentalmente las conclusiones en los aspectos últimamente señalados. Estas dos últimas declaraciones si bien es cierto que provienen de los Presidentes deambas compañías, por lo que deberían ser desestimadas por el Tribunal, se las toma en cuenta como simples elementos coadyuvantes de una convicción ya establecida a 'aves de la experticia y de los contratos presentados.
MULTAS:
Artículo 59 y 62 de la Ley.
Por lo que respecta a la Resolución
N? HIRM-030-50110 del 27 de junio de 1967, por virtud de la cual se imponen sendas multas según los artículos 59 y 62 de la Ley, el Tribunal observa lo siguiente:
La motivación contenida en el párrafo 2? en donde se dice que la declaración no fue presentada dentro del plazo acordado, está plenamente comprobada en el expediente. No así la contenida en párrafo 4v en donde se estampa que de “ la actitud asumida por la contribuyente se observa manifiesta intención de evadir el pago de impuesto mediante el fraccionamiento de la renta obtenida” , pues no habiendo obtenido rentas la recurrente en el ejercicio cuestionado como evidentemente se demostró en la primera parte de este fallo, no ve el Tribunal cómo pudo haberse producido tal fraccionamiento, ya que por el contrario, de las probanzas producidas en juicio resulta que cualquier enriquecimiento derivado de estas operaciones, se concentró, no se fraccionó, en cabeza de otra contribuyente, la Trans-Caribbean S.S. que, por cierto, no está domiciliado en el exterior, sino en Venezuela, concretamente en Maracaibo, Estado Zulia, como consta de autos.
Párrafo aparte merece la motivación contenida en el segundo nciso de la Resolución en donde se afirma “ por cuanto la renta declarada fue determinada en forma estimada y no en base a los registros contables que según el artículo 44 del Reglamento de la Ley de la materia deben llevar los beneficiarios de esta clase de renta” . A su respecto observa el Tribunal que, efectivamente, según el artículo 49 de la Ley de Impuesto
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sobre la Renta de 1961, aplicable al caso de autos, la declaración deberá elaborarse en las “ formas que prescriba el Reglamento” , y que según el artículo 4? del Reglamento de 1956, “ la declaración deberá ser presentada en los formularios autorizados por el Ministerio de Hacienda. Tales formularios, si nos fijamos en el utilizado por la recurrente, cuyo triplicado consta en autos, exigen concretamente en la forma “ B ” de la Cédula III dentro de la cual está calificada la contribuyente, la discriminación de una serie de partidas tales como Ingresos Brutos, Costo de Operación, Renta Bruta, Deducciones y Renta Neta, que tienen su fundamento en preceptos expresos de la Ley (artículo 11 y 12) y en el citado artículo 44 del Reglamento.
Ahora bien, tales extremos no fueron discriminados en la susodicha declaración. Por el contrario, la declarante, después de denunciar unos Ingresos Brutos por monto de Bs. 3.377.159,65, omite dar el Costo de Operación que generó tales ingresos brutos, no estableciendo, por consiguiente, la Renta Bruta. Tampoco discriminó los factores que contienen deducciones, sino que directamente, y sin expresar motivación alguna, pasó a estimar la Renta Neta, que estableció en Bs. 709.203,50. Todo ello configura pues, una evidente violación de expresas disposiciones legales, cuya sanción podría ser la multa establecida por el artículo 66 de la Ley, pero de ninguna manera la que se consagra en el artículo 62 que fué la que se aplicó, pues los presupuestos de esta norma consistentes en negativa de presentar documentos que sirvan para comprobar datos suministrados en la
declaración, o en la omisión de llevar libros y registros, o en la negativa de presentar tales libros y registros, no quedó demostrada en el curso de este procedimiento. Ya se dijo antes que no hubo omisión de llevar libros y registros, pues la experticia demostró lo contrario, ni tampoco negativa a presentarlos, pues ello está demostrado en el escrito de recurso, que antes se transcribió, presentado a la Administración sólo diecisiete (17) días después de la fecha de la planilla, en donde no sólo se ponen a la orden de la Administración tales libros y registros, sino que se le pide que ordene una investigación fiscal en ellos.
Es verdad que la Administración trajo a los autos el Acta N? HIRM-S-M-038, del 13 de junio de 1967, en que se requiere al contribuyente la “ presentación inmediata” de ciertos recaudos; pero no se produjo prueba alguna durante el juicio, otra Acta por ejemplo, de que dichos recaudos no hubieran sido presentados, constando por el contrario, como acabamos de afirmar, del propio escrito de recurso, producido en la Administración el 14 de julio de 1967, que la contribuyente sí llevaba registros contables y que los ponía a la orden de la Administración, al pedir que se ordenara una investigación fiscal; aseveración ésta que resultó después plenamente orroborada, al realizarse la experticia contable que corre en autos, en donde no se pone en duda la corrección de los registros contables llevados por la recurrente. Extraña sobremanera al Tribunal aquella renuencia de la Administración a practicar la investigación fiscal solicitada, '-uanto más si se tiene en cuenta que estaba
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obligada a ello por mandato del artículo 137 del Reglamento, ya que la declaración era evidentemente incorrecta, aparte de que pudo hacer uso de la facultad de reconsideración administrativa que le consagra el artículo 130 de la propia Ley, antes de la remisión del recurso a este Tribunal. Todo ello sin tener en cuenta que en la Resolución citada, fundamento de la multa en cuestión, no se hizo mención alguna de la referida Acta Fiscal N? HIRM-S-M-038, lo que inutiliza dicha Acta a efectos del presente proceso, pues como antes se anotó, la contención quedó limitada a la propia planilla de liquidación y a sus fundamentos, La Re
solución de multa y la Declaración. En consecuencia, es totalmente improcedente la multa por Bs. 10.000 impuesta según el artículo 62 de la Ley. Así se declara.
Igualmente se declara que es improcedente desde el punto de vista de la Ley, la multa que por monto de Bs. 202.086,40 se impuso conforme al artículo 59, pues no habiendo impuestos por liquidar sobre la declaración, ya que según lo alegado y probado en autos no hubo renta neta en el ejercicio, el monto de la multa aplicable por el retardo comprobado en la presentación de dicha declaración es sólo de Bs. 25,00.
16.— N° 95.— DEL TRIBUNAL SEGUNDO DE IMPUESTO SOBRE LA R E N T A .— (N A TIO N A L BU ILD IN G ). — PONENTE, Dr. MANUEL RUIZ AZUAJE.— DE 30 DE JUNIO DE 1970.— PARCIALMENTE CON LUGAR.
DEDUCCIONES DE REM UNERACIONES
El principio general, asentado en el ordinal 1? del artículo 68 del Reglamento de la Ley de impuesto sobre la Renta vigente para el ejercicio fiscalizado es que todas las remuneraciones que el contribuyente paga a quienes le presten servicios durante el ejercicio son gastos normales y necesarios hechos con el objeto de producir la renta, principio éste que se apoya en la norma general de derecho laboral de que toda prestación de servicios debe ser remunerada. Por consiguiente, en principio y hasta prueba en
contrario, todas las cantidades que el contribuyente paga a quienes prestan servicios a la empresa que ha obtenido la renta que se grava, son deducibles, a excepción del exceso sobre el ocho por ciento de la renta bruta obtenida por la misma empresa durante el ejercicio. Así como existe una absoluta libertad entre patronos y trabajadores para dividir y graduar las remuneraciones, pudiendo éstas causarse por hora de trabajo, por día, semana o mes de trabajo, por obra realizada y por muchas otras modalidades que nacen de la naturaleza de las labores propias de cada industria o comercio, nada prohíbe tampoco que se establezca
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en el seno de las personas jurídicas sujetas al pago del impuesto, una remuneración para los miembros de la Junta Directiva por su asistencia a las sesiones de la misma, siempre que la suma de ellas con los otros emolumentos que dichos administradores puedan percibir por sus labores estén dentro de los límites antes señalados. Todas estas remuneraciones son gastos normales y necesarios hechos con el objeto de producir la renta y por consiguiente su monto puede deducirse para obtener la cuantía real de la renta neta. Así se declara.
Del Acta Fiscal levantada conforme a Derecho por funcionarios competentes, única probanza que obra en autos, no aparece que la suma deducida exceda el límite del ocho por ciento señalado en el Reglamento, pues aún cuando no consta el número de los miembros de la Junta Directiva de la compañía investigada, los fiscales actuantes no determinaron tal exceso, y el reparo se basa en un criterio errado como sería el de excluir una remuneración real y legítima pagada, ele los gastos deducibles para el cómputo
de la renta, específicamente cuando se
trata de una empresa como la investigada
que solo realiza actividades de naturaleza
comercio-industrial. En consecuencia, y
aceptada en lo demás por la contribuyen
te como se halla la determinación de la
renta neta gravable, es justa la deducción
la suma de Bs. 83.498,00, con lo cual
tenemos que la renta neta sobre la cual
habrán de calcularse los impuestos que
debe pagar la contribuyente alcanza a la
suma de Bs. 182.732,34. Así se declara.
MULTA:
Artículo 67.
El artículo 67 de la Ley de Impuesto sobre la Renta dictada mediante Decreto de la Junta de Gobierno N? 476, de 19 de diciembre de 1958 establece: “ Los contribuyentes están obligados a llevar, en forma ordenada y correcta y a exhibir a los funcionarios fiscales, los libros y registros que reglamentariamente se determinen y a adoptar normas de contabilidad especiales que del mismo modo se establezcan. Las anotaciones o asientos que se hagan en dichos libros y registros deberán estar apoyados en los comprobantes correspondientes, y sólo de la fe que éstos merezcan surgirá el valor probatorio de aquéllos” .
El Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta dictado por Decreto N? 312 de la Presilencia de la República con fecha 11 de enero de 1956, vigente para el ejercicio fiscalizado, dispone en su artículo 44: “ Los comerciantes e industriales deberán llevar, además de los libros que prescribe el Código de Comercio, los registros que sean necesarios para determinar correctamente su renta neta y dar cumplimiento a las exigencias de la Ley y de este Reglamento. Los demás contribuyentes a que se refiere este Capítulo deberán llevar los registros necesarios para determinar con exactitud sus enriquecimientos” .
A la vez, el Código de Comercio establece: Artículo 32.— Todo comerciante debe llevar en idioma castellano su contabilidad, la cual comprenderá obligatoriamente, el libro Diario, el libro Mayor y el
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de Inventarios. Podrá llevar, además, todos los libros auxiliares que estimare conveniente para mayor orden y claridad de sus operaciones.
Relacionando los alegatos anteriores transcritos con las actuaciones procesales correspondientes, tenemos que la Resolución administrativa habría recaído sobre la certificación fiscal según la cual: “ . . . s e hace constar: . . . 2) Que (lacontribuyente) lleva su contabilidad, la cual comprende los siguientes libros: 1? Diario general, sellado y foliado; 2?) Registro del Mayor en tarjetas sueltas; 3?) Registro de egresos por cheques, sellado y foliado. Se procedió por los Fiscales al examen de los Libros, archivos y antecedentes, con el siguiente resultado, en relación con las Cédulas y Renta Global respectiva: . . . ” (Acta Fiscal N? 504, de .23 de noviembre de 1965, folio 28).
Respecto de este punto, el texto de la Resolución se reduce a lo siguiente: “ Por cuanto en la citada investigación se comprobó que la contribuyente no llevó los libros de contabilidad prescritos en los artículos 67 de la Ley de la materia y 44 de su Reglamento en concordancia con el artículo 32 del Código de Comercio, se impone multa por monto de Bs. 5.000,00 de conformidad con lo dispuesto en el artículo 58 de la Ley de la materia” .
Encuentra el Tribunal al respecto que de la constancia antes reproducida no se colige necesariamente ninguna omisión de libros de contabilidad como parece entenderlo la autoridad administrativa al imponer la sanción. En efecto, la anotación fiscal da fé, en principio, de que la contribuyente lleva su contabilidad, y
por consiguiente de ese hecho no puede derivarse el supuesto de una infracción sino lo contrario. Luego de esa certificación o declaración fiscal de que la contribuyente lleva su contabilidad, agrega que ésta comprende cinco (5 ) entre libros y registros, inclusive algunos son llamados registros en el texto del Acta y sin embargo por las caarcterísticas señaladas allí mismo debiera deducirse que se trata de libros, por ejemplo: ” 3?) Registro de egresos por cheques, sellado y foliado” .
No contiene el Acta Fiscal ningún asiento indicativo de omisión de libros de contabilidad, ni de que la contribuyente se haya negado o haya evadido su exhibición. Por ultimo, y seguidamente, el Acta en referencia contiene la siguiente nota: “ Se procedió por los Fiscales al examen de los libros, archivos y antecedentes, con el siguiente resultado en relación con las Cédulas y la Renta Global respectiva: . . . ” . Esta declaración de los funcionarios actuantes da la sensación de que, observada y revisada primafacie la contabilidad de la empresa inspeccionada, aquélla reunía las condiciones legales y reglamentarias para proceder a su examen técnico toda vez que por lo demás, la fiscalización pudo determinar con entera exactitud y sin ninguna dificultad imputable a la contribuyente, la verdad fiscal de su situación financiera, y liquidarle los impuestos cuya procedencia no se delataba en la declaración de rentas.
Para poder encontrar una explicación lógica a la sanción impuesta en este caso haría falta una motivación explícita, que diera a conocer el raciocinio mediante el cual la autoridad administrativa llegó a
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contemplar la procedencia de esa medida. Dicha motivación no aparece en el texto de la Resolución, y esto en sí ya es un vicio que afecta a dicha providencia toda vez que el acto jurisdiccional, lo mismo cuando emana de un órgano administrativo que de uno judicial, será necesariamente motivado. La reglamentación de la Ley de la materia lo consagra expresamente en su artículo 142, según el cual, las multas que se establecen en la Ley serán aplicadas en cada caso por resolución motivada del funcionario a quien competa la fiscalización del impuesto
conforme al Reglamento Orgánico de la Administración del Impuesto sobre la Renta.
Por las razones expuestas, el Tribunal considera que la multa de Bs. 5.000,00 impuesta a la contribuyente por aplicación del artículo 58 de la Ley de Impuesto sobre la Renta en relación con los artículos 67 ejusdem, 44 del Reglamento de la misma Ley y 32 del Código de Comercio, no está ajustada a Derecho, siendo procedente, en consecuencia su nulidad solicitada. Así se declara.
Revista de Derecho Tributario Publicación especializada trimestral.Organo de la Asociación Venezolana de Derecho Tributario Director: Dr. Marco Ramírez MurziConsejo de Redacción: Dr. José Muci-Abraham, Dr. Aristides Rengel Romberg y Dr. Ricardo Sillery López de Ceballos.Apartado 1821 - Teléfono 818685 Caracas - Venezuela
Año V II, Número 39, Volumen V II, enero-febrero-marzo.
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