BOLETIN INFORMATIVO No 2 -09

ANALISIS DE LA LEY DEL IMPUESTO DE SOLIDARIDAD

Lic. Victor Emilio Sarat GarciaSocio-División de Consultoría Fiscal y Legal,

La Ley del Impuesto de Solidaridad entró en vigencia el 1º de enero de 2,009, y esta contemplada en elDecreto No 73-2008 del Congreso de la República.

En este boletín le daremos a conocer nuestros comentarios sobre la ley del IMPUESTO DESOLIDARIDAD.

En principio, podemos indicar que la mayor parte de los artículos de esta, tienen disposiciones que sonsimilares a los contemplados en la Ley del Impuesto Extraordinario y Temporal de Apoyo a los Acuerdosde Paz –IETAAP-.

A continuación de cada artículo haremos los comentarios correspondientes en cuanto a los cambiosobservados en la Ley del Impuesto de Solidaridad con respecto a la ley del IETAAP y en algunos otrosque aún cuando no tuvieron cambios consideramos importante confirmar el criterio a observar.

Artículo 1. Materia del Impuesto. Se establece un Impuesto de Solidaridad, a cargo de las person asindividuales o jurídicas, los fideicomisos, los contratos de participación, las sociedades irregulares, lassociedades de hecho, el encargo de confianza, las sucursales, las agencias o establecimientospermanentes o temporales de personas extranjeras qu e operen en el país, las copropiedades, lascomunidades de bienes, los patrimonios hereditarios indivisos y de otras formas de organizaciónempresarial, que dispongan de patrimonio propio, realicen actividades mercantiles o agropecuarias en elterritorio nacional y obtengan un margen bruto superior al cuatro por ciento (4%) de sus ingresos brutos.

COMENTARIOS:

En general se mantiene la mayor parte de lo regulado en la Ley del IETAAP en este primerartículo,

Un cambio importante a resaltar es que ahora el ISO esta “a cargo de las personasindividuales y jurídicas y otros entes……que realicen actividades mercantiles yagropecuarias en el territorio nacional” . La ley del IETAAP, indicaba que estaba a cargo deéstas mismas personas A TRAVES DE SUS EMPRESAS MERC ANTILES YAGROPECUARIAS,

Lo anterior, implica que los entes indicados en este artículo, tendrán que observar queestarán afectos al Impuesto de Solidaridad aquellas actividades mercantiles yagropecuarias que no cumplan con los requisitos que se indican en ésta ley para serexentos del Impuesto sobre la Renta.

Es importante indicar que se mantienen como no afectas aquellas entidades cuyo margenbruto no sea superior al 4%.

Artículo 2. Definiciones. Para los efectos del Impuesto de Solidaridad, se entende rá por:

Comentario:

Las definiciones auténticas observadas en ésta ley, nos ayudan a comprender, interpretar yaplicar adecuadamente otras disposiciones que contempla esta norma legal.

a) Activo neto: El monto que resulte de restar al activo total, las de preciaciones y amortizacionesacumuladas y la reserva para cuentas incobrables que haya sido constituida dentro de los límites deltres por ciento (3%) sobre las operaciones del giro habitual del negocio establecidos en la Ley delImpuesto Sobre la Renta, así como el total de créditos fiscales pendientes de reintegro registrados enel balance general de apertura del período de liquidación definitiva anual del Impuesto Sobre la Rentaque se encuentre en curso durante el trimestre por el que se determina y pa ga el impuesto.

COMENTARIOS:

El Activo Neto es una de las dos bases imponibles que se tienen como opción para elpago del ISO,

En esta literal se agrego, para dejar especificado lo relativo al l ímite del 3% paradeterminar la reserva de cuantas incobrables sobre las operaciones del giro habitual delnegocio, tal como lo establece el artículo 38 de la Ley del Impuesto sobre la Renta en suliteral q).

b) Créditos fiscales pendientes de reintegro: Los montos que conforme a la ley específica de cadaimpuesto, el fisco tenga la obligación de devolver al sujeto pasivo, declarados líquidos y exigibles porresolución y que estén registrados en el balance general de apertura del periodo de liquidacióndefinitiva anual del Impuesto Sobre la Renta que se encuentr e en curso durante el trimestre por elque se determina y paga el impuesto.

COMENTARIOS:

Esta definición nos aclara cu áles son los créditos fiscales que se pueden aplicar paradeterminar el Activo Neto,

En esta literal se agregó que los créditos fiscales tienen que ser declarados líquidos yexigibles por resolución, en concordancia con lo que establece el artículo 43 del CódigoTributario, para poder determinar el Activo Neto.

c) Ingresos brutos: El conjunto total de rentas brutas, percibidas o devengad as, de toda naturaleza,habituales o no, incluyendo los ingresos de la venta de activos fijos obtenidos, declarados o quedebieron declararse por el sujeto pasivo durante el periodo de liquidación definitiva anual delImpuesto Sobre la Renta inmediato ante rior al que se encuentre en curso durante el trimestre por elque se determina y paga este impuesto. Se excluyen los ingresos por resarcimiento de pérdidaspatrimoniales o personales provenientes de contratos de seguro, reaseguro y reafianzamiento y lasprimas cedidas de reaseguro y de reafianzamiento correspondientes al periodo indicado.

COMENTARIOS:

Los Ingresos Brutos son la otra base imponible que se tiene como opción para el pago delImpuesto de Solidaridad,

En esta literal se agregó que las rentas brutas sean percibidas o devengadas, Así mismo se agregó que las rentas se hayan declarado o que debieron declararse.

d) Margen bruto: La sumatoria del total de ingresos brutos por servicios prestados más la diferenciaentre el total de ventas y su respec tivo costo de ventas. Los gastos de ventas y administrativos nodeben incluirse como parte del costo de ventas.

COMENTARIOS:

Esta definición indica la forma para determinar el MARGEN BRUTO en una empresaindividual o jurídica,

En esta literal encontramos cierto cambio en lo que es MARGEN BRUTO, en dondeahora se hace énfasis es que los gastos de ventas y administrativos no debenincluirse como parte del costo de ventas.

Artículo 3. Hecho generador. Constituye hecho generador de este impuesto la rea lización deactividades mercantiles o agropecuarias en el territorio nacional por las personas, entes o patrimonios aque se refiere el artículo 1 de esta Ley.

COMENTARIO:

El hecho generador, que se define como el presupuesto legal para tipificar el t ributo ycuya realización origina el nacimiento de la obligación tributaria, sigue siendo larealización de actividades mercantiles o agropecuarias en el territorio nacional.

Artículo 4. Exenciones. Están exentos del Impuesto de Solidaridad:

COMENTARIOS:

Las exenciones que tiene la Ley del Impuesto de Solidaridad son las mismas que seencontraban establecidas en la ley del IETAAP, solo que en algunas de ellas sehicieron ciertas adecuaciones, que hacemos notar para la aplicación práctica de laexención,

Las que no sufrieron cambio, su aplicación será similar a la que veníamos haciendo

en la ley del IETAAP.

a) Los organismos del Estado, sus entidades descentralizadas o autónomas y las municipalidades ysus empresas, con excepción de las personas jurídicas formadas por capitales mixtos.

b) Las universidades y los centros educativos públicos y privados, legalmente autorizados parafuncionar en el país.

c) Los sujetos pasivos de este Impuesto que inicien actividades empresariales, durante los primeroscuatro trimestres de operación.

COMENTARIO: Es importante observar que los sujetos pasivos a los que se refiere esta disposición, son

los que inicien operaciones a parti r del 1 de enero de 2009.

d) Las actividades mercantiles y agropecuarias realizadas por personas i ndividuales o jurídicas quepor ley específica o por operar dentro de los regímenes especiales que establecen la Ley deFomento y Desarrollo de la Actividad Exportadora y de Maquila, Decreto Número 29 -89 y la Ley deZonas Francas, Decreto Número 65 -89, ambas del Congreso de la República, y sus reformas, seencuentren exentas del pago del Impuesto Sobre la Renta, durante el plazo que gocen de laexención.

COMENTARIOS:

En ese inciso se adicionó al inicio lo siguiente: “Las actividades mercantiles yagropecuarias realizadas por…..”

Lo anterior, cambia el panorama para las entidades indicadas en este inciso, en vista queahora no están exentas las personas individuales o jurídicas en sí, sino, las actividadesmercantiles y agropecuarias que realicen,

Lo anterior implica, que las actividades mercantiles y agropecuarias que no se encuentrenexentas del Impuesto sobre la Renta, sí deberán pagar el Impuesto de Solidaridad,

e) Las asociaciones, fundaciones, cooperativas, federaciones, centrales de servicio y confeder acionesde cooperativas, centros culturales, asociaciones deportivas, gremiales, sindicales, profesionales,los partidos políticos y las entidades religiosas y de servicio social o científico, que esténlegalmente constituidas, autorizadas e inscritas en l a Administración Tributaria, siempre que latotalidad de los ingresos que obtengan y su patrimonio se destinen exclusivamente a los fines desu creación y que en ningún caso distribuyan beneficios, utilidades o bienes entre sus integrantes.De lo contrario no serán sujetos de esta exención.

COMENTARIOS:

Se eliminó a los centros educativos al inicio del párrafo, la razón es que este tipo deentidades están exentas de conformidad con el artículo 73 de la Constitución Política de laRepública de Guatemala.

Se adicionó en este inciso, que las entidades indicadas también deben estar inscritas enla Administración Tributaria, para gozar de la exención,

Adicionalmente por lo comentado en el artículo 1º de ésta ley, en cuanto a que ahora elImpuesto de Solidaridad está a cargo de las personas individuales o jurídicas y otrosentes, QUE REALICEN ACTIVIDADES MERCANTILES Y AGROPECUARIAS EN ELTERRITORIO NACIONAL, ya no indica que el impuesto está “a cargo de las personasindividuales o jurídicas que a través de sus e mpresas mercantiles oagropecuarias………..”,

Lo anterior, implica que los entes indicados en éste inciso, tendrán que observar queestarán afectos al Impuesto de Solidaridad aquellas actividades mercantiles yagropecuarias que no cumplan con los requisitos q ue se indican para ser exentos delImpuesto sobre la Renta.

f) Las personas individuales o jurídicas y los demás entes afectos al Impuesto de Solidaridad, quepaguen el Impuesto Sobre la Renta con una tarifa fija sobre sus ingresos gravados, conforme lodispuesto en el artículo 44 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, Decreto Número 26 -92 delCongreso de la República, y sus reformas.

g) Los contribuyentes que, a partir de la vigencia del Impuesto de Solidaridad que establece esta Ley,incurran en pérdidas de operación durante dos años consecutivos. Esta exención se aplicaexclusivamente para los cuatro periodos impositivos siguientes al segundo año que resultaronlas citadas pérdidas. Para que sea aplicable la exención a que se refiere esta literal, loscontribuyentes informarán a la Administración Tributaria mediante declaración jurada de su

situación particular, adjuntando sus estados financieros debidamente auditados. Dicho informe sepresentará, a más tardar, el treinta y uno (31) de marzo del año ca lendario respectivo. LaAdministración Tributaria podrá efectuar las auditorias que estime convenientes para constatar laveracidad de lo declarado.

COMENTARIOS:

La declaración jurada que indica ésta literal ya no se establece que debe ser ante notario, En este inciso, se deja más claro, en cuanto a que aplica la exención del Impuesto de

Solidaridad a los cuatro trimestres siguientes al segundo año en que resultaron laspérdidas.

En esta ley se deja claro que la DECLARACION JURADA que establece éste inci so, sepresentará a más tardar el 31 de marzo del año que corresponda.

Artículo 5. Sujetos pasivos. Están obligadas al pago de este impuesto, las personas y entes referidosen el artículo 1 de esta Ley.

Artículo 6. Periodo impositivo. El periodo impositivo es trimestral se computará por trimestrescalendario.

COMENTARIO:

El período impositivo sigue siendo trimestral.

Artículo 7. Base imponible. La base imponible de este impuesto la constituye la que sea mayor entre:

a) La cuarta parte del monto del activo neto; o,b) La cuarta parte de los ingresos brutos.

En el caso de los contribuyentes cuyo activo neto sea más de cuatro (4) veces sus ingresos brutos,aplicarán la base imponible establecida en la literal b) del párrafo anterior.

COMENTARIOS:

La base imponible sigue siendo la más alta, comparando entre la cuarta parte del total delos activos netos y el total de los ingresos brutos.

La excepción que debemos tener cuidado de observar cuando aplique, es de aquellasempresas en donde el activo neto s ea más de 4 veces sus ingresos brutos, en ese caso seaplicará de base para el cálculo del impuesto los INGRESOS BRUTOS.

Artículo 8. Tipo impositivo. El tipo impositivo de este Impuesto es del uno por ciento (1%).

COMENTARIO:

En este caso la tarifa queda en un 1%, tal como se venía aplicando en el IETAAP durantesus últimos dos años y medio de vigencia.

Artículo 9. Determinación del Impuesto. El Impuesto se determina multiplicando el tipo impositivo porla base imponible establecida en el artícu lo 7 de esta Ley. Si la base imponible fuere la cuarta parte delmonto del activo neto, al Impuesto determinado en cada trimestre, se le restará el Impuesto Único SobreInmuebles efectivamente pagado durante el mismo trimestre.

En los casos de periodos menores a un trimestre, el impuesto se determina en proporción al número dedías del trimestre que hayan transcurrido.

COMENTARIO:

En este caso es bien importante observar que en la ley del Impuesto de Solidaridad haceénfasis que si la base imponible es la cuarta parte del monto del activo neto, sedescontará el impuesto Único Sobre Inmuebles efectivamente pagado en el mismotrimestre.

Artículo 10. Pago del Impuesto. El Impuesto debe pagarse dentro del mes inmediato siguiente a lafinalización de cada trimestre calendario, utilizando los medios que para el efecto la AdministraciónTributaria ponga a disposición de los contribuyentes.

COMENTARIO:

El impuesto se seguirá pagando a más tardar en el mes siguiente de terminado cadatrimestre.

Artículo 11. Acreditación. El Impuesto de Solidaridad y el Impuesto Sobre la Renta podrán acreditarseentre sí. Los contribuyentes podrán optar por una de las formas siguientes:

a) El monto del Impuesto de Solidaridad, pagado durante los cuatro trimestres del año ca lendario,conforme los plazos establecidos en el artículo 10 de esta Ley, podrá ser acreditado al pago delImpuesto Sobre la Renta hasta su agotamiento durante los tres años calendario inmediatossiguientes, tanto el que debe pagarse en forma mensual o tri mestral, como el que se determine en laliquidación definitiva anual, según corresponda.

b) Los pagos trimestrales del Impuesto Sobre la Renta, podrán acreditarse al pago del Impuesto deSolidaridad en el mismo año calendario. Los contribuyentes que se acoj an a esta forma deacreditación podrán cambiarla únicamente con autorización de la Administración Tributaria.

El remanente del Impuesto de Solidaridad que no sea acreditado conforme lo regulado en este artículo,será considerado como un gasto deducible p ara efectos del Impuesto Sobre la Renta, del periodo deliquidación definitiva anual en que concluyen los tres años a lo que se refiere la literal a) de este artículo.

COMENTARIOS:

Se mantiene como primera opción acreditar el Impuesto de Solidaridad paga do durante elaño, podrá acreditarse al Impuesto sobre la Renta hasta agotarse durante los 3 añoscalendario inmediatos siguientes,

En este proyecto se está incluyendo que se podrá acreditar también al Impuesto Sobre laRenta que se deba pagar en forma men sual, adicionalmente a los pagos trimestrales oanuales que ya conocíamos.

Y la otra opción, se mantiene el poder acreditar el Impuesto sobre la Renta trimestral alImpuesto de Solidaridad en el mismo año calendario.

Artículo 12. Infracciones y sancione s. Las infracciones a las disposiciones de la presente ley seránsancionadas de conformidad con lo establecido en el Código Tributario, Decreto Número 6 -91 delCongreso de la República y sus reformas y en el Código Penal, Decreto Número 17 -73 del Congreso de laRepública y sus reformas, según corresponda.

Artículo 13. Órgano de administración. Corresponde a la Superintendencia de AdministraciónTributaria la administración del Impuesto de Solidaridad, que comprende su aplicación, recaudación,fiscalización y control.

Artículo 14. Pago del Impuesto Extraordinario y Temporal de Apoyo a los Acuerdos de Paz. Loscontribuyentes del Impuesto Extraordinario y Temporal de Apoyo a los Acuerdos de Paz deben pagar elimpuesto correspondiente al trimestre de octub re a diciembre de 2008, conforme las disposiciones de laLey de dicho impuesto. Dicha ley también será aplicable a los ajustes que la Administración Tributariadetermine, de conformidad con el período de prescripción establecido en el Código Tributario, D ecretoNúmero 6-91 del Congreso de la República.

COMENTARIOS:

Aún cuando ya se tenía contemplada la oblig ación en la Ley del IETAAP, este artículo 14,hace énfasis en que se debe hacer el cuarto pago trimestral del año 2,008,

Y complementa la observación de tomar en cuenta el período de prescripción, para que laSAT pueda hacer sus revisiones fiscales.

Artículo 15. Vigencia. El presente Decreto fue declarado de urgencia nacional con el voto favorable demás de las dos terceras partes del número total de diputados que integran el Congreso de la República,aprobado en un solo debate, entrará en vigencia el uno (1) de enero del año dos mil nueve (2009) ydeberá publicarse en el Diario Oficial.

COMENTARIO:

Este artículo indica que la vigencia de esta Ley es por tiempo indefinido, y no está sujetao condicionada a ningún cambio o reformas en el sistema tributario nacional.