Confidelidad tributaria

Balance de la Leyde ConcertaciónTributaria

Balance de la Leyde ConcertaciónTributaria

ANJFAlianza Nicaragüensepor la Justicia Fiscal

INIETInstituto Nicaragüense de

Investigaciones y Estudios Tributarios

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334

56789

11 1114

191921

27273637

39394042

474748495050

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55

Presentación

A. Dos pilares del estudio1. Esencia y apariencia de la política fiscal2. Trasfondo de los tributos

B. Reformas tributarias 1990-20151. Inicio de las transformaciones (1990-1997)2. Continuidad y nuevas distorsiones (1997-2001)3. Asomos del régimen cedular IR (2002-2006)4. Ley de Concertación Tributaria (2007 a la fecha)

C. Aspectos estructurales 1. Características esenciales de la LCT2. Alcances de la tributación 2004-2014

D. Aspectos jurídicos1. Legalidad fiscal en entredicho2. Vacíos, desacatos y errores en la LCT

E. Naturaleza y contenido de los impuestos1. Impuesto sobre la Renta (IR)2. Impuesto al Valor Agregado (IVA)3. Impuesto Selectivo al Consumo (ISC)

F. Exoneraciones y privilegios especiales1. Gasto tributario2. Política nacional de incentivos fiscales3. Casos especiales

G. Capital humano y administración tributaria1. Carrera administrativa tributaria2. Recaudación y productividad3. ¿Racionalidad presupuestaria en la DGI?4. Organización e incidencia del personal 5. Deuda tributaria y lo contencioso fiscal

Propuestas

Bibliografía

Í n d i c e

Índic

e

Presentación

El Instituto Nicaragüense de Investigaciones y Estudios Tributarios

(INIET), estimó necesario realizar un Balance de la Ley de Concertación

Tributaria, luego de haber transcurrido sus dos primeros años de vigencia, y

finalizado el cierre del primer trimestre del 2015, período de declaración y

pago del Impuesto sobre la Renta correspondiente al año fiscal 2014.

Considerando que los autores de la Ley de Concertación Tributaria, no se

han caracterizado por ofrecer información oficial que tome el pulso y rinda

cuentas de estos cambios en el sistema tributario, el presente esfuerzo que

hoy entregamos al público, se propone dos objetivos:

1. Aportar información actualizada, hasta donde ello es posible en las

condiciones actuales del país, y acompañarla de elementos de

análisis que puedan contribuir al desarrollo de la conciencia crítica

sobre nuestra realidad fiscal.

2. Promover la difusión del pensamiento y el debate democrático

alrededor del sistema tributario, a fin de disponernos en mejores

condiciones para la defensa y transformación de una Hacienda

Pública regida por el principio de sostenibilidad financiera con

equidad social.

Managua, 29 de abril 2015

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A. Dos pilares del estudio

1. Esencia y apariencia de la política fiscal

Este balance de la Ley de Concertación Tributaria, LCT (Ley No.822, publicada en La Gaceta, Diario

Oficial, No. 241 del 17 de diciembre de 2012), tiene como punto de partida las transformaciones del Estado

nicaragüense determinadas durante el último quinquenio por la incidencia de actores privilegiados –élite

empresarial ante todo– en alianza estratégica con un Poder Ejecutivo que excluye al resto de la sociedad. A

su vez, este derrotero de reforma del Estado cuenta con instituciones a su servicio, que a través de procesos

controlados diseñan y salvaguardan sus intereses (Menkos, 2013 -2015).

No hay que llamarse a engaño: toda política pública en general y su correspondiente política fiscal en

particular –entendida esta última como la razón vital de las finanzas públicas– constituyen inevitablemente

expresiones materiales de relaciones de poder. El caso de la realidad centroamericana no es diferente. La

reconstrucción del Estado siempre resultará de la interacción de actores hegemónicos, instituciones donde

operan y procesos mediante los cuales dichos actores producen “sus” políticas públicas (Schneider 2010-

2013 e ICEFI 2012).

Pero no se vaya a creer que la premisa esbozada en los dos párrafos anteriores, es teoría abstracta que nos

alejará de esta evaluación de la reforma tributaria. Todo lo contrario, vamos a colocarla como el norte del

análisis cuyo punto de llegada será palpar, mediante constataciones empíricas, el impacto real de la Ley de

Concertación Tributaria y su rendición de cuentas frente a los postulados de sostenibilidad financiera y

equidad social.

Esencia y apariencia de la política fiscal

Trasfondo de los tributos

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2. Trasfondo de los tributos

Veamos nuestra segunda tesis. De la misma manera que, por ejemplo, la computadora se nos presenta

como un notable apoyo de la buena escritura– pero ocultando con disimulo el entramado socioeconómico

que hizo posible su fabricación– , los impuestos aparentan ser cargas asépticas sin causa ni origen, que la

sociedad está obligada apagar sencillamente porque así lo dispone la ley “en aras del progreso”,

descuidando los entre telones de las políticas públicas que los han determinado.

“El impuesto no es un asunto técnico, sino eminentemente político

y filosófico, sin duda el primero de todos. Sin impuestos no puede

haber destino ni capacidad colectiva para actuar. Así ha sido siempre.

En el centro de toda conmoción política importante encontramos una

revolución fiscal ” Thomas Piketty, El capital en el siglo XXI, 2015.

Por ello, el enfoque de economía política de la fiscalidad es vital para desentrañar el porqué de los

cambios, y para detectar con claridad quiénes son los ganadores y perdedores reales de las reformas

tributarias; para advertir por qué y cómo actúan los lobbies, y cuáles intereses inclinan la balanza a la hora

de las decisiones legislativas cruciales. Una situación muy diferente será si optamos por permanecer

inmóviles y renuentes al análisis frente al espejismo de una tasa del IR, cuya disminución prometen los

gobiernos pero se olvidan de cumplir, o ante la exoneración concedida a unos sí y a otros no, o viendo pasar

ingenuamente frente a nuestros hogares el supuesto entierro del 15% del IVA a productos de la canasta

básica, aunque irónicamente beneficie más a ricos que a pobres.

Recomendamos consultar recientes avances sobre el tema en: La

Economía Política de las Reformas Impositivas Recientes en América

Latina. 2014-2015. http://www.wilsoncenter.org/sites/default/files

/La%20Economia%20Politica%20de%20las%20Reformas%20Imp

ositivas%20Recientes%20En%20America%20Latina.pdf.

BALANCE DE LA LEY DE CONCERTACIÓN TRIBUTARIA

A continuación examinaremos los principales momentos de las reformas tributarias acontecidas

durante los últimos 25 años, mediante una somera pincelada técnica que nos sirva de plataforma referencial

para luego anclarnos en lo que al fin y al cabo nos interesa, es decir, la valoración del impacto de la Ley de

Concertación Tributaria luego de sus dos primeros años de existencia (2013 y 2014), lapso más que

suficiente para adentrarnos en la madurez y eficacia de su desempeño.

En esta periodización –saturada de frustrados intentos de articulación de políticas hacia la

sostenibilidad financiera con equidad–, observará el lector un hecho curioso que trasciende la mera

coincidencia cronológica. Nos referimos a la práctica generalizada en cada uno de los gobiernos de

acometer dos procesos, o momentos de reforma tributaria, en sus respectivas administraciones: Violeta

Chamorro, 1990-1997; Arnoldo Alemán, 1997-2001; Enrique Bolaños, 2002-2006, y Daniel Ortega,

2007-2011, incluido su segundo período presidencial en curso.

Sin excepción, los discretos resultados (para calificarlos con extrema benevolencia) en todas las

reformas del último cuarto de siglo, pusieron al desnudo la reincidencia neoliberal de hegemonía del

mercado a costa del Estado, y de modificar el sistema de impuestos con exclusivos propósitos

recaudatorios a contrapelo de la agudización de inequidades y exclusión social. Los cambios en el

Impuesto sobre la Renta, Impuesto al Valor Agregado (antes Impuesto General al Valor, IGV), al comercio

exterior, principalmente el Impuesto Selectivo al Consumo (antes Impuesto Específico de Consumo, IEC),

y los aranceles de protección temporal, aunado al creciente e incontrolado proceso de otorgamiento de

exoneraciones tributarias y tratamientos especiales, caracterizan una tendencia destinada en lo esencial a

B. Reformas tributarias 1990-2015

Ref

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Inicio de las transformaciones (1990-1997)

Continuidad y nuevas distorsiones (1997-2001)

Asomos del régimen cedular IR (2002-2006)

Ley de Concertación Tributaria (2007 a la fecha)

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preservar intereses de élites económicas y políticas en detrimento de sectores medios y de una población

altamente vulnerable.

Brillan por su ausencia: políticas fiscales orientadas a la progresividad impositiva asentada en los

principios de igualdad, generalidad, neutralidad y capacidad contributiva. En el capítulo, Aspectos

estructurales, explicamos estos ejes rectores de la tributación.

1. Inicio de las transformaciones (1990-1997)

Con el tránsito de una economía centralizada en lo público, que imperó durante la revolución sandinista

(1979-1990), a una de economía de mercado, instaurada como dogma de fe en el período de la presidenta

Violeta Chamorro (1990-1997), se inauguró la corriente reformista de la década por medio de medidas de

simplificación impositiva, pero ante todo estableciendo un sistema tributario encabezado por el impuesto a

la renta de personas naturales y empresas (Decreto No. 70-90, 1990), de naturaleza típicamente personal y

global en sustitución del régimen impositivo atomizado y de multiplicidad de impuestos de los años 80,

cuyo pobre rendimiento tuvo como causa principal el proceso hiperinflacionario vivido durante la

revolución sandinista, que en la práctica operó como el “impuesto madre” de la década.

A ello se agregó la ejecución de una violenta oleada de privatización de bienes estatales y servicios

públicos, junto a una política de atracción de inversiones cimentada en desmedidas exoneraciones y

privilegios fiscales. Parecía ignorarse en esa época que la semilla del gasto tributario, plantada desde

entonces sin requisitos ni controles, llegaría a configurar, como adelante explicaremos, uno de los

máximos problemas estructurales de nuestro sistema fiscal, cuyo punto culminante lo alcanza la Ley de

Concertación Tributaria.

Cabe destacar, además, en este período la existencia de un procedimiento legislativo excepcional, que

inició en la década de los 80 y que fue generalizado por esa administración, el único en América Latina,

practicado desde 1990 hasta la reforma constitucional de 1995 –proceso histórico que revirtió la potestad

tributaria al Poder Legislativo, anteriormente arrebatada de hecho por el Ejecutivo desde finales de los

años 80 sin ningún asidero legal–. Nos referimos a que la Presidenta de la República, en consenso tácito

con la oposición sandinista–durante ese quinquenio de gobierno legisló de manera exclusiva en materia de

impuestos, ante el silencioso consentimiento de la Asamblea Nacional.

Veamos a continuación el impacto en la tributación nacional de la citada reforma a la Constitución

Política, realizada en 1995. Sin el ánimo de abundar en repasos históricos que podrían parecer fuera de

contexto, lo exponemos al lector por cuanto hoy en día se vienen detectando al rededor de la Ley de

Concertación Tributaria múltiples señales de retorno a esa práctica inconstitucional, mediante la cual el

Poder Ejecutivo crea, reforma o deroga tributos, mientras el artículo 114 de la Carta Magna lo prohíbe

explícitamente.

6


Durante el primer quinquenio del período de gobierno de doña

Violeta Chamorro (1990-1997), tomó auge una experiencia inédita en

el mundo constitucional contemporáneo, relativo al ejercicio del

poder tributario, o facultad legislativa de crear, derogar, o reformar

tributos. Dicha práctica consistió en que el titular del Ejecutivo tuvo a

su cargo de manera exclusiva e indelegable, la potestad tributaria en

sustitución de la Asamblea Nacional. Lo anterior derivó de una

interpretación política de la Constitución que se impuso al derecho

iniciada a partir de la vigencia de la Carta Magna que a la fecha nos

rige (9 de enero 1987) durante el primer gobierno del Presidente

Daniel Ortega (1985-1990), y se profundizó en la administración

Chamorro, como lo hemos señalado. Sin embargo, tal circunstancia

de excepción y el correspondiente debate nacional acaecido a lo largo

del primer quinquenio de los años 90, sobre el cuestionado ejercicio

del poder tributario que ostentaba la Presidenta de la República,

fueron superados mediante la Reforma Constitucional de 1995. Así, el

artículo 114 de la Carta Magna desde hace 20 años preceptúa:

“Corresponde exclusivamente y de forma indelegable a la Asamblea

Nacional la potestad para crear, modificar o suprimir tributos”.

Consecuentes con el anterior comentario sobre los dos momentos de reforma estilados como una

constante por los cinco gobiernos del último cuarto de siglo, durante la administración Chamorro se

realizaron por medio de 16 decretos presidenciales promulgados de manera sucesiva en dos períodos

claramente definidos: mayo-septiembre de 1990 y diciembre del mismo año.

2. Continuidad y nuevas distorsiones (1997-2001)

La Ley de Justicia Tributaria y Comercial (Ley No. 257, año 1997) fue la reforma impositiva primordial

de ese período de gobierno. Tres características la definen: primero, mantuvo inalterable la continuidad del

sistema de imposición a la renta global y personal, iniciada en 1990 por la administración de doña Violeta

Chamorro.

En segundo lugar, las indiscriminadas políticas de exoneraciones y privilegios fiscales no solo

mantuvieron la tendencia de años anteriores, sino que se profundizaron al extremo de cobrar notoriedad en

ese quinquenio de gobierno los reiterados escándalos y actos de corrupción vinculados al uso y abuso de las

finanzas públicas.

En tercer lugar, el segundo “golpe” de reforma del gobierno de Arnoldo Alemán (Ley No. 303, 1999),

trató infructuosamente de suplir el descenso de los ingresos tributarios causado por la tragedia del huracán

7


Mitch, que motivó la usurpación de fondos de la cooperación internacional y los consiguientes escándalos

de mayúsculas dimensiones.

3. Asomos del régimen cedular IR (2002-2006)

Durante el gobierno de Enrique Bolaños fueron impulsados dos procesos de reforma tributaria. El

primero, llamado de tanteo por personeros de gobierno, se expresó en la Ley de Ampliación de la Base

Tributaria (Ley No. 439, 2002). Su objetivo explícito fue estrictamente recaudatorio, que al fin de cuentas

resultó frustrado en su rendimiento. Esta Ley No. 439 preservó la estructura del Impuesto sobre la Renta

que venían sosteniendo las dos anteriores administraciones, basado en el sistema de renta global y

personal.

No obstante, la segunda reforma, Ley de Equidad Fiscal (Ley No. 453, año 2003), constituyó la

principal apuesta de ese quinquenio de gobierno. Sus cambios fueron relevantes:

a) Inició la sustitución del sistema de imposición a la renta global y personal, imperante desde 1990, por

el sistema de imposición cedular y real. De esta manera se confería determinados ingresos un trato especial

y segregado de la masa gravable global, mediante la figura de la retención definitiva. Un gazapo curioso en

la Ley de Equidad Fiscal es que se olvidó definir qué significaba dicha retención definitiva, pese a que

desde entonces ésta se reputó de hecho como una modalidad de pago del IR total y por una sola vez. Por

tanto, la retención definitiva es la figura técnica o modalidad operativa, que convierte en pago total del IR

una simple retención en la fuente. En cambio, la retención a cuenta implica un pago parcial anticipado

sujeto a aplicarse en la liquidación anual del IR, una diferencia cualitativa fundamental.

En el capítulo, Naturaleza y contenido de los impuestos, se explica

este sistema de imposición a la renta global y personal, en

contraposición al sistema de imposición cedular y real. La

comprensión de ambos regímenes será decisiva al momento de

analizar la Ley de Concertación Tributaria.

b) Aunque se intentó, sin buen suceso, reducir las exoneraciones y tratamientos especiales, cabe destacar

que esta reforma trajo consigo efectos concretos de aplicación inmediata, a saber: i) deducción de las

cotizaciones de Seguridad Social para el cálculo del IR de los asalariados; ii) tasa 0% únicamente para las

exportaciones, que significa devolución del IVA cuando no puede acreditarse, iii) crédito tributario como

incentivo a exportadores, y iv) retención definitiva a la renta financiera.

8


4. Ley de Concertación Tributaria (2007 a la fecha)

El análisis de la Ley de Concertación Tributaria (LCT), etapa conclusiva del período objeto de nuestro

estudio (1990-2015), no sería posible sin remontarnos a la gestión presidencial del comandante Daniel

Ortega iniciada en 2007, es decir, mucho antes de la vigencia de la LCT que inició en 2013. En primer

término, nuestra hipótesis de trabajo es que esta ley debe ser entendida e interpretada como un proceso que

despunta en 2007 y se prolonga en el tiempo. En segundo término, advirtamos que a lo largo de estos ocho

años y por medio de variantes impositivas dispersas, se identifican dos “golpes” o etapas de cambios de

carácter formal, mediante sendas leyes: No. 712, que reformó la Ley de Equidad Fiscal en 2009, y la No.

822, Ley de Concertación Tributaria, en 2012.

Antes de la primera reforma tributaria de la administración Ortega, oficializada en 2009, los años 2007 y

2008 se caracterizaron por un silencio oficial en materia de transformaciones, acompañado únicamente de

promesas de cambios integrales en la fiscalidad nacional. Pero no todo fue inercia, ya que, mientras tanto,

una avanzadilla de leyes y decretos presidenciales de alcance fiscal “resolvían” desordenadamente, y

sobre la marcha, necesidades de gobierno, o compromisos políticos de ocasión.

La tributación funcionó durante ese bienio más como una herramienta práctica del Ejecutivo, que como

la articulación de pasos previos a la anunciada reforma tributaria que supuestamente cambiaría de raíz el

modelo neoliberal, cabe agregar que a finales de 2008 surgían los primeros indicios de atención a un

proyecto de reforma tributaria que, desde la postrimerías del gobierno Bolaños, venía gestándose con

asesoría de organismo multilaterales. Luego, a partir del 2009 soplan vientos de cambio, en los que se

observan pasos concretos acompañados de excelentes diagnósticos gubernamentales sobre la imposición

nacional que, la verdad sea dicha, fueron compartidos públicamente con sectores representativos de la

sociedad. Sin lugar a dudas, el Ejecutivo se presentaba ante la nación con alentadoras credenciales que

avizoraban cambios.

Aquí una luz roja al lector: recuérdese que precisamente en ese período se viene diseñando el nuevo

modelo de alianza estratégica gobierno-gran capital, hegemónico hoy en día. ¿Para qué incorporamos este

llamado “político” en un proceso aparentemente “técnico”? Sencillamente porque el proyecto de Ley de

Concertación Tributaria que discretamente el Ejecutivo sometió a la Asamblea Nacional durante el último

trimestre de 2009 –cargado de complejidades técnicas cuestionables, trasplantadas de otras latitudes a

nuestra realidad nacional, pero también acompañado de medidas que “pisaban callos” a determinados

intereses creados–, en un santiamén fue demolido por las élites, quienes lo enviaron a retiro mientras

reformaban la Ley de Equidad Fiscal, ante la resignada impotencia del Poder Legislativo. Frente a la

eliminación de exoneraciones y el cese de privilegios fiscales, como la Bolsa Agropecuaria, entre otras

medidas abortadas, el Presidente de la República afirmó que “los técnicos se habían excedido”, a la vez que

bautizaba la reforma que al final se aprobó (Ley No. 712), como “la Reformita”. Parafraseando a Karl

Kraus, la cúpula empresarial parecía meditar en su fuero interno: Cuando el sol de la responsabilidad

tributaria está bajo, hasta las reformitas proyectan sombra.

9


Continuaron los años 2010, 2011 y 2012, salpicados de leyes y decretos sueltos de incidencia tributaria,

muchos inconstitucionales, que aumentaban el desorden en un sistema fiscal que aún no se renovaba,

además del desconcierto generado por tanta promesa incumplida. Pero el 17 de diciembre de 2012, luego

de un proceso nuevamente de puertas cerradas a cargo de los dos actores que ya conocemos, se publicó la

Ley No. 822, en La Gaceta No. 241, el 17 de diciembre de 2012. Aquel proyecto de Ley de Concertación

Tributaria lanzada como “prueba y error” en el 2009, tomó vida jurídica, pero mutilado en sus aspectos

esenciales. Una breve historia de este proceso, puede consultarse en la revista Envío: “La increíble y triste

historia de la Reforma Tributaria”. http://www.envio.org.ni/articulo/4157.

Pero no bastó el desmantelamiento de principios básicos de un buen gobierno fiscal, ejecutado en 2012.

Las élites requerían “perfeccionar” lo conquistado. Es así que, dos años después, la Reforma de la Ley de

Concertación Tributaria, Ley No. 891, publicada en La Gaceta No. 240 del 18 de diciembre de 2014,

agregaba más inequidad en el sistema tributario al perpetuar exenciones y privilegios especiales.

10


C. Aspectos Estructurales

1. Características esenciales de la LCT

Hemos repasado brevemente la evolución de los procesos de reformas tributarias durante el último

cuarto de siglo en nuestro país, con énfasis en las etapas de la Ley de Concertación Tributaria. En el

presente capítulo enunciaremos los seis ejes primordiales de esta disposición legal, que en los siguientes

capítulos serán objeto de análisis, respaldado con hechos y datos. Pero antes de sustentar nuestras

premisas, haremos un alto en el camino para repasar los principios de igualdad, generalidad y equidad, o

capacidad contributiva, que dan vida y razón de ser al sistema tributario, y en particular al Impuesto sobre

la Renta, IR, en su conexión con los tributos al consumo –Impuesto al Valor Agregado, IVA, e Impuesto

Selectivo al Consumo, ISC–. Hemos tratado que la presentación de los conceptos de este recuadro,

abandonen la rigidez académica, por decirlo de alguna manera, y puedan aplicarse en la práctica viva de la

tributación nicaragüense.

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Características esenciales de la LCT

Alcances de la tributación 2004-2014

11

El principio de igualdad, en su doble condición de igualdad ante la ley, concretado en materia

tributaria en la igualdad ante las cargas públicas, y de igualdad de las partes de la relación jurídica

tributaria, reivindica la necesidad de asegurar el mismo tratamiento a quienes se encuentren en

análogas situaciones. Este principio lo preceptúa nuestra Constitución Política en los artículos 27,

48, 104 y 105.

El principio de generalidad es una lógica derivación del anterior principio de igualdad: no se trata

de que todos deban, en términos absolutos, pagar tributos sino que nadie debe ser eximido por

privilegios personales. El gravamen debe establecerse de tal manera que cualquier persona cuya

situación coincida con la señalada como hecho generador, o causa de la obligación impositiva, debe

quedar sujeta a él. En términos genéricos consta en el artículo 27 de la Constitución Política.

Principio de capacidad contributiva. Se denomina también principio de proporcionalidad y

equidad y establece que los sujetos obligados deben contribuir a los gastos públicos en función de su

respectiva capacidad económica, debiendo aportar una cuota justa y adecuada de su renta o riqueza.

Nuestra carta Magna lo consagra en el artículo 114: “El sistema tributario debe tomar en

consideración la distribución de la riqueza y de las rentas”.

Se encuentran directamente relacionados con este principio, los conceptos de equidad horizontal

–toda persona en situación similar, o esencialmente igual, debe pagar impuestos similares– y de

equidad vertical –quienes disfrutan de más bienestar, deben soportar una carga mayor, o sea,

tratamiento desigual entre desiguales–. La combinación de estos factores determina que un impuesto

sea progresivo cuando extrae más recaudación a medida que la renta aumenta; es proporcional

cuando su aporte se mantiene relativamente constante, y es regresivo cuando la carga afecta con

mayor fuerza a los contribuyentes o sectores de renta más baja. Este principio de la capacidad de

pago se expresa en los impuestos directos, que gravan a las personas o empresas en tanto generadoras

de riqueza y de rentas, e indirectos que gravan el consumo de bienes y servicios, y solo afectan

“indirectamente” a las personas en tanto consumidores.

a) Consolidación del sistema de imposición cedular y real en sustitución del régimen de renta

global y personal. Esto significa que el IR integrado anteriormente de manera conglobada por todo

tipo de rentas e ingresos (principalmente en el período 1990-2009), ahora queda sometido a diferentes

“cédulas”, o tratamientos diferenciados dentro del mismo IR (dividendos, donaciones, utilidades

empresariales, intereses, etc.). He aquí un quiebre estructural en nuestro sistema de impuestos

(Acevedo, 2014).

b) Otorgamiento indiscriminado de exenciones, exoneraciones y tratamientos especiales. La

contaminación del sistema tributario a causa de este fenómeno adquiere, en el caso de Nicaragua,

niveles alarmantes expresados en un gasto tributario –sacrificio del Estado por el subsidio que

implican estas concesiones de dispensar el pago de tributos– que nos coloca a la cabeza de América

12


Latina: durante el período 2004-2010 el gasto tributario promedió nada menos que el 9.3% del

Producto Interno Bruto (PIB), y junto a la evasión y el contrabando que supera el 10% del PIB (MHCP,

2010, y BID, 2014), nos lleva erosiones fiscales intolerables a mediano plazo.

Las exenciones fiscales constituyen un recurso tan usado y abusado en Nicaragua por la cúpula

gobierno-gran capital, que han llegado incluso a ser consideradas por ellos como un negocio redondo

del Estado a quien no le cuesta nada concederlas y, en cambio, su propagación obra milagros en la

economía (Acevedo, 2014).

c) Abandono del capital humano de la administración tributaria. Llama poderosamente la atención

un hecho que ha caracterizado los procesos de reforma tributaria del período 1990-2015, y de manera

especial las últimas reformas que desembocaron en la LCT. Nos referimos al abandono total (con el

uso de la palabra total nadie está exagerando), de estrategias de atención, formación, desarrollo y

consolidación del contingente que en la práctica hace posible las finanzas públicas. No bastan las

buenas intenciones, declaraciones, o medidas puntuales de capacitación superficial; este objetivo de

interés nacional debe responder a una política pública que apueste decididamente por los servidores de

la fiscalidad, algo aún inexistente en Nicaragua.

d) Anti-concertación tributaria. Una situación relevante que caracteriza a la LCT, tiene que ver con el

proceso antidemocrático llevado a cabo de principio a fin durante su formulación. Fue evidente la

negación sistemática del derecho de participación que reivindicaron todos y cada uno de los sectores

no oficialistas representativos de la sociedad nicaragüense, a fin de que sus posiciones fuesen

ponderadas en pie de igualdad con el gran capital. Gremios, empresarios de todo nivel, académicos,

asalariados, profesionales independientes, cooperativas, y contribuyentes en general, no fueron

escuchados pese a la exaltación retórica de un cliché enarbolado por la élite política y económica:

“concertación tributaria”.

Aunada a esta condición impuesta y excluyente, emerge el caso crítico de una Hacienda Pública

diligente con la élite empresarial, negociadora a puerta cerrada y arquitecta de leyes con dedicatorias y

a la medida. Inevitablemente, la falta de acceso a la información, agudizado en los últimos años,

impide conocer el comportamiento de la fiscalidad, y las evaluaciones técnicas, económicas y

jurídicas que justifican las reformas.

e) Ámbitos de la LCT. Es preciso advertir otra condición excepcional de la LCT: ignoró la imposición

nacional como un todo, al excluir áreas consanguíneas de la tributación del gobierno central, como lo

son el sistema impositivo municipal (Planes de Arbitrios de las alcaldías y demás tributos locales), y el

componente fiscal del comercio exterior (DGA). En este mismo sentido, otra restricción de fondo de la

LCT fue la inexistente renovación normativa del ámbito presupuestario y del endeudamiento público,

que junto al sistema tributario conforman la tríada fiscal (Medal, 2012 y 2013).

13


2. Alcances de la tributación 2004-2014

La LCT es el punto culminante de un proceso de interrelaciones de los ingresos tributarios con el

Producto Interno Bruto a través del tiempo, que para los efectos de este análisis principalmente abarcará el

período 2004-2014. El motivo de la elección de este decenio, tiene ante todo efectos prácticos que parten

desde: los primeros dos años de vigencia de la Ley de Equidad Fiscal, el análisis hasta los resultados de la

aplicación de la Ley de Concertación Tributaria durante sus primeros dos años.

a) Presión tributaria. Una primera categoría que amerita revisión, es el comportamiento de la presión

tributaria media o carga tributaria –que consiste en la proporción del Producto Interno Bruto

destinada al pago de tributos o, dicho de otra manera, la estimación de los ingresos tributarios como

porcentaje del PIB–, la cual se incrementó en 3.2 puntos porcentuales entre 2004 y 2014, luego de

alcanzar el 15.4% del PIB en 2014 a partir del 12.1% en 2004. Observamos la incidencia de cada

impuesto en el nivel de la presión tributaria, junto a la representación gráfica del subsiguiente cuadro:

§ Impuesto sobre la Renta. El 71.4% de dicho incremento puede atribuirse al incremento en 2.3

puntos en la recaudación del IR. Pasó del 3.4% del PIB al 5.7% del PIB en dicho periodo.

§ Impuesto al Valor Agregado. Por su parte el IVA aportó el 41.8%, al incrementarse en 1.3%

puntos porcentuales como porcentaje del PIB. Pasó del 5% del PIB al 6.3%.

§ Impuestos Selectivos. La recaudación del ISC y otros impuestos específicos, se redujo como

fracción del PIB. Pasó del 3% del PIB al 2.5%, para una reducción de 0.5 puntos porcentuales y

una contribución negativa del 15.9% a la variación en la presión tributaria media.

§ Derechos Arancelaros a la Importación. Finalmente, los DAI y otros impuestos al comercio

exterior también mostraron una contribución negativa del 1.5% a la variación de la presión

tributaria media de la economía. Pasó del 0.7% al 0.6% del PIB.

Fuente: INIET, Acevedo, MHCP y BCN.

EVOLUCIÓN DE LA PRESIÓN TRIBUTARIA GLOBAL Y POR PRINCIPALES IMPUESTOS

14


El panorama fiscal centroamericano relativo a la presión tributaria que hemos venido explicando,

facilita poner en contexto la presencia de los impuestos en la generación de la riqueza de cada país de la

región. El siguiente gráfico comparativo de la presencia tributaria como porcentaje del PIB, concierne al

período 2011-2014:

b) Estructura de la recaudación por impuesto. Una vez abordado el peso de los impuestos en la

producción de la riqueza nacional de bienes y servicios (presión o carga tributaria), pasaremos a

identificar su evolución, transformaciones y estructura de la recaudación tributaria de la década 2004-

2014.

§ La recaudación del IR vio incrementar su participación en dicha estructura del 28.4% de la

recaudación total al 37.4% de la misma entre 2004 y 2014.

§ En tanto, la participación del IVA permaneció sin observar cambios significativos, al pasar del

40.8% en 2004 al 41% en 2014.

§ Por su parte, nótese como el ISC se redujo desde un 25% en 2004 hasta 16.4% en 2014. Finalmente,

los DAI y otros impuestos al comercio exterior mantuvieron constante su participación en 1% del

PIB.

De esta manera, el IR y el IVA pasaron del 69.9% del total de la recaudación de impuestos en 2004 al

78.5%, tributos que se consolidaron progresivamente a lo largo del período 2004-2014 como los

pilares fundamentales del sistema tributario nicaragüense.


INGRESOS TRIBUTARIOS COMO % DEL PIB

15


En los siguientes cuadros presentamos, dos formas explicativas de la estructura de la recaudación

tributaria al detalle. Advertimos que por la falta de acceso a la información oficial, el Impuesto sobre la

Renta no es posible desagregarlo en los años 2011 al 2014, circunstancia que impide conocer los tipos

de incidencia de este tributo en los diversos sectores de la vida nacional.

ESTRUCTURA DE LA RECAUDACIÓN TRIBUTARIA

EVOLUCIÓN DE LA ESTRUCTURA DE LA RECAUDACIÓN TRIBUTARIA



16


c) Desenlace 2014 y comparativo decenal. A la luz de la economía política de la tributación, un paso

decisivo del análisis de la información que venimos presentando en este apartado, la ponderación de

los comparativos interanuales, a saber: mientras el promedio porcentual del incremento recaudatorio

del período 2004-2012 fue de 16.7%, el correspondiente a los dos años de la Ley de Concertación

Tributaria, 2013-2014, es de 12.8%.

Con el ánimo de reivindicar la importancia de mejoras en la recaudación, cabría agregar una

conclusión que puede contribuir al realismo de este balance. Si la recaudación en córdobas corrientes

se incrementó en 321.5% entre 2004 y 2014, dicho aumento medido en dólares constantes de 2005,

solo alcanzó el 76.4%, resultado que demuestra la perversidad del impacto de la inflación y evidencia

la influencia de los precios en el devenir socioeconómico.

Este cuadro facilita el examen de las relaciones interanuales del período 2004-2014, sobre cuya base

realizaremos dos comentarios alrededor del IR e ISC.

TASAS DE CRECIMIENTO DE LA RECAUDACIÓN TRIBUTARIA TOTAL Y POR IMPUESTOS

i) Impuesto sobre la Renta: información oculta y las grandes paradojas. En lo que hace al 2014, que

podríamos llamar año de maduración de la LCT, se observa un importante incremento en la

recaudación del Impuesto sobre la Renta respecto del año 2013, cuyo crecimiento es del 11.1% al

19.1% respectivamente. No obstante, este sensible crecimiento se relativiza si tomamos en

consideración que se trata del primer año de la LCT, en que agregó al caudal recaudatorio del año 2014

el trimestre de declaración y pago del IR correspondiente al año fiscal 2013. Como sea, dos asuntos

primordiales debemos destacar:

Ante el crecimiento del IRen el 2014 –que podría ser efecto directo de la reforma tributaria– es irónico

enfrentar el secretismo oficial que impide acceder al dato objetivo para ilustrar conclusiones


17


responsablemente documentadas. Por ejemplo, resulta imposible distinguir si el repunte de la

recaudación del IR durante el año 2014 se debió a la contribución de los sectores más dinámicos de la

economía –que hasta hoy no parecieran exhibir tal virtud–, o si tuvo como causa un aporte superior por

rentas del trabajo de los asalariados a quienes la LCT castigó obligando a pagar más IR, entre otras

causas, cuando se trata de empleos con (comisionista, por ejemplo) o de trabajadores ingreso variable

de (asalariado que no laboró los 12 meses del año), según lo preceptúa el artículo período incompleto

25 de la LCT y 19 de su Reglamento. Tampoco sería lo mismo el incremento en la recaudación del IR

de los Grandes Contribuyentes, que los aumentos de la participación en dicho tributo de la pequeña y

mediana empresa.

ii) El misterio del Impuesto Selectivo al Consumo (ISC). Mientras los niveles de recaudación del IR se

elevan moderadamente, y el IVA desciende a un 13.1% en los años 2013 y 2014, respecto del 16.8%

del promedio correspondiente al período 2004-2012, no deja de preocupar el alarmante descenso de la

recaudación del ISC como no se había observado en los últimos 10 años (a excepción del 2009,

afectado por la crisis financiera internacional). ¿Por qué la recaudación en la industria fiscal, a la

cabeza los licores, alcanzó en el 2014 un espectacular índice negativo de 1.4%? ¿Por qué el ISC de las

importaciones, cuya desgravación es defendida ardorosamente por las autoridades hacendarias y la

élite empresarial, alcanzó un saldo negativo promedio en los años 2013 y 2014 de 7.5%, siendo que en

el período 2004-2012 el saldo promedio fue positivo en un 37.3?

Para mayores profundizaciones sobre los resultados de estos

desequilibrios estructurales en detrimento de la equidad fiscal,

sugerimos la obra más reciente en la región, publicada por CEPAL,

abril de 2015: "Desigualdad, concentración del ingreso y tributación

sobre las altas rentas en América Latina".(http://repositorio.cepal.org/

bitstream/handle/11362/37881/S1420855es.pdf?sequence=1)

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D. Aspectos Jurídicos

Para iniciar este capítulo conviene dejar sentada una categórica posición técnica: tanto en la arquitectura

como en el contenido de la Ley de Concertación Tributaria, existen vicios legales de naturaleza estructural

que trascienden la impericia, y desmienten el pretexto de que sus autores políticos, para asegurar lo

primordial, asumieron el riesgo de la celeridad legislativa sin “formalismos”. Todo lo contrario, esta ley es

apenas el rostro maquillado de nuestra realidad fiscal.“No importa el derecho si se imponen los hechos”,

susurraban los actores de esta reforma, presentes en la Asamblea Nacional.

Sería inútil, entonces, pretender que mediante cambios radicales en la LCT se obtengan reales

transformaciones de nuestro sistema tributario. Es por la anterior premisa que, a guisa de ejemplos,

abordaremos las siguientes reflexiones. Para el balance de la Ley de Concertación Tributaria no interesa un

análisis jurídico en sí mismo, sino aproximaciones a la demostración de que lo legal será siempre la

Cenicienta, y maltrecho escudo, de insanas políticas fiscales. El Estado de Derecho trasciende la fría y

discrecional letra de la ley.

1. Legalidad fiscal en entredicho

En atención a lo sostenido líneas arriba, presentaremos tres ámbitos y casos representativos de cómo el

principio de legalidad fiscal es prisionero de vaivenes y conspicuas valoraciones alejadas de un sistema

fiscal estable y predecible, con reglas del juego clara y parejas de aplicación para todos por igual, conocidas

y acatadas por el poder público y los contribuyentes.

Asp

ecto

s Ju

ríd

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Legalidad fiscal en entredicho

Vacíos, desacatos y errores en la LCT

19

a) Leyes y reglamentos tributarios

Los vacíos que aún persisten en la LCT; la reglamentación, extemporánea o inexistente, de leyes

fiscales –por ejemplo, los 60 días de plazo para reglamentar una ley, que el artículo 141 de la

Constitución Política ordena al Ejecutivo, fueron incumplidos en la reforma de diciembre 2014, Ley

No. 891, por lo que la Asamblea Nacional debe resolverlo mediante decreto legislativo–; las 15 leyes

de incidencia fiscal emitidas con posterioridad a la vigencia de la LCT –clara evidencia que la reforma

tributaria es un proceso poco visible pero incierto de cambios permanentes e inesperados–; la nulidad

de la gran mayoría de las disposiciones administrativas de la DGI, por no ser divulgadas

correctamente, en clara transgresión del principio de publicidad consagrado en los artículos 131 de la

Constitución Política, 5 del Código Tributario, y 1 del Decreto No. 20-94.

Los intentos vanos por desgastar el sistema de cuota fija, mediante la doble tributación que la Ley No. 891 provocó al confundir con el IR el tributo específico de este régimen, denominado Impuesto de Cuota Fija –¿sabía usted que este régimen simplificado de 90 mil contribuyentes, tan perseguido como paraíso recaudatorio, aportó el 0.83% de la recaudación tributaria en 2014?¿No será que el problema reside en que la cuota fija es guarida de evasores que la administración tributaria no es capaz, o no tiene voluntad política, de castigar?–. En fin, dejemos aquí esta enumeración que pareciera interminable, para trasladarnos a dos asuntos por demás interesantes.

b) El valor de la palabra y doble estándar

Un caso emblemático de inestabilidad institucional y legal, surgió a raíz de la reforma de la LCT, diciembre de 2014. Esto nos exige remontarnos al contenido de la bandera del beneficio fiscal enarbolada por el gobierno y las élites, para “vender” y hacer potable la LCT en 2012. Nos referimos a la promesa cristalizada en los artículos 23 y 52 de la LCT, consistente en reducir un punto porcentual cada año, a partir del 2016,tanto dela tarifa del IR de los asalariados como de la alícuota del 30% del IR empresarial.

Pero dos años después, la palabra empeñada en ley fue eliminada por la citada reforma de la LCT (Ley No. 891). Los éxitos de la LCT pregonados por sus autores, fueron olvidados o nunca existieron. Escuchemos al Presidente de la Comisión de Economía y Presupuesto de la Asamblea Nacional, arriando aquella bandera y confesando que la actual productividad del IR acusa deficiencias:“Lo que nosotros tenemos que hacer es no incrementar el Impuesto sobre la Renta, pero tampoco desgravarlo gradualmente, porque va en contra del crecimiento del IR. Si el Impuesto sobre la Renta se nos ha venido disminuyendo, es poco sensato mantener esa medida de desgravación gradual del IR, porque es económicamente contraproducente” ( La Prensa 18 de marzo 2015).

c) Jugando con dados cargados

El respeto a la legalidad impone límites y condiciones que garanticen el funcionamiento de las instituciones. No deja de sorprender que el Consejo Superior de la Empresa Privada (COSEP), se haya manifestado aún el día del Empresario, 2012: “En la búsqueda del marco apropiado que necesitan las empresas para trabajar en base a nuestra visión organizativa y estructura profesional,

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hoy en día COSEP tiene representación en más de 40 entidades público-privadas (…), siendo el nombramiento más reciente la semana pasada en donde ocupamos un puesto en el Tribunal Aduanero y Tributario Administrativo”. ¿Justicia fiscal “ocupada” por gremios que sustituyen a representantes de intereses nacionales, probos y altamente calificados? ¿Méritos o cúpulas?

2. Vacíos, desacatos y errores en la LCT

a) Una confusión legal a favor del cooperativismo. A raíz de la Ley de Concertación Tributaria el movimiento cooperativo fue uno de los sectores más asediados, tanto al ser promulgada la LCT como en su reforma del 18 de diciembre de 2014 (Ley No. 891). Los aspectos esenciales de afectación residen en tres elementos descollantes: i) a partir de cierto límite de ingresos anuales las cooperativas estarán sujetas al pago del Impuesto sobre la Renta, sin importar que su naturaleza jurídica haya sido respetada por todas las reformas acontecidas en el país, a excepción de la LCT, debiendo mencionarse además que el anticipo del pago mínimo definitivo del IR resulta de imposible aplicación; ii) el crédito tributario otorgado como incentivo a los exportadores, equivalente al 1.5% del valor FOB de las exportaciones (artículo 273 de la LCT), le fue denegado sin fundamento técnico alguno en la citada reforma; y iii) es notoria en la Ley de Concertación Tributaria y su reforma, una voluntad política dirigida a restringir derechos del movimiento cooperativo, llegándose incluso al extremo de reiterar obligaciones fiscales de las cooperativas que siempre han cumplido por estar consignadas en ley.

Pero la contrapartida de estas afectaciones encuentra algunas ventanas, o vacíos legales, que el movimiento cooperativo debe aprovechar, y que la LCT (Ley No. 822) y su reforma (Ley No. 891) no previerón, ocasión que abre posibilidades jurídicas a las cooperativas para eludir la arbitraria obligación de pago del IR. Vamos al detalle. Mientras el artículo 32 de la LCT reformado preceptúa que las cooperativas con un monto anual mayor de 40 millones como ingresos brutos están obligadas al pago del IR por el excedente de dicho límite, por su parte el artículo 35 reformado sustituye el concepto de ingreso bruto anual por el de renta bruta. ¿Cuál es el punto relevante que interesa destacar en esta diferenciación de ingreso bruto y renta bruta? El concepto de ingreso bruto abarca ingresos gravables y no gravables, y la renta bruta únicamente concierne a los ingresos gravables. En consecuencia, la base imponible del IR a las cooperativas solo abarcaría los ingresos gravables, y al mantenerse las cooperativas en el marco de sus fines para los cuales fueron creadas oficialmente, no existirá aplicación alguna del IR mientras la DGI no demuestre que en sus ingresos brutos existen ingresos gravables.

La gran batalla legal del movimiento cooperativo está en no pagar de manera automática el IR

porque la administración tributaria lo determine imperativamente, sino en demostrar que las actividades propias de su giro no generan ingresos gravables habida cuenta de su naturaleza intrínseca, y de ser parte de una economía social constitucionalmente reconocida. Insistamos, todo acto de comercio se encuentra normado por la legislación mercantil; en cambio, todo acto cooperativo se encuentra revestido de finalidades no lucrativas y de una misión de solidaridad entre sus asociados y la institución cooperativa. Lo anterior no excluye que las cooperativas puedan estar afectas al IR cuando eventualmente se aparten de los principios y normas que les rigen.

21


b) Desobediencia y gazapos gubernamentales. La opacidad existente en los nichos fiscales doméstico, llamado exoneraciones y tratamientos especiales, alcanza niveles de evidencia incuestionable al examinar el incumplimiento gubernamental concerniente a dos aspectos legales vinculados a la transparencia y acceso a la información pública.

i) Informe de exoneraciones. El artículo 286 de la Ley de Concertación Tributaria ordena al Ministerio de Hacienda y Crédito Público, en coordinación con la Administración Tributaria y Aduanera, publicar la información sobre las exoneraciones otorgadas. Llega incluso esta norma a establecer las condiciones y requisitos de tal publicación: nombre del beneficiario, bienes y montos exonerados, y base legal de soporte, así como la obligación de incorporarlo en los informes de ejecución presupuestaria que el Ejecutivo remite periódicamente a la Asamblea Nacional y a la Contraloría General de la República. Luego de 2 años y 4 meses de vigencia de la LCT, no existen visos de cumplimiento.

ii) Recaudaciones. Hemos venido señalando a lo largo de este balance, que toda exención o exoneración es un costo del Estado, “correspondiente al conjunto de impuestos y gravámenes que no se generan por estar relacionados con actividades promocionadas, lo cual tiene un costo extra en la administración tributaria, en la medida en que exigen que ésta tenga que discernir entre el universo de potenciales contribuyentes, quién se está y quién no se está beneficiando con alguno de los regímenes de incentivos” (Agosin et al, 2005). Por ello, el impacto de las exoneraciones debe analizarse desde el lado de las recaudaciones tributarias no obtenidas o echadas a perder.

� A propósito del principio de publicidad que debe regir la gestión pública, veamos el desacato del artículo 290 de la Ley de Concertación Tributaria que ordena al Ministerio de Hacienda y Crédito Público informar públicamente el resultado de las recaudaciones brutas y netas, debiendo detallar las devoluciones, compensaciones, otros créditos tributarios y certificados de crédito fiscal que se hubieren aplicado con base en la ley. Va más allá esta ordenanza al afirmar que el reporte actualizado de las recaudaciones, debe incorporarse en los informes de ejecución presupuestaria que el MHCP está obligado a remitir periódicamente a la Asamblea Nacional y a la Contraloría General de la República. Luego de 2 años y 4 meses de vigencia de la LCT, tampoco existen visos de cumplimiento de esta obligación.

Continuemos identificando, a título indicativo, tres nuevos casos que ponen en entredicho la presunta seriedad de una cuidadosa “concertación” legal.

iii) Un nuevo intérprete de la LCT. Preparémonos para abordar el caso de un auto-asalto practicado por el Ejecutivo: en La Gaceta No. 29, del 13 de febrero de 2014, el Presidente de la República emitió el Decreto No. 06-2014, cuyo análisis realizaremos desde varios ángulos de interés. En primer lugar, el artículo 1 advirtió que su contenido tendría aplicación retroactiva a partir de la entrada en vigencia de la LCT, o sea, catorce meses antes. La flagrante violación al principio constitucional de irretroactividad de la ley, consagrado en el artículo 38 de la Carta Magna, evidenció la automática inviabilidad del Decreto.

En segundo término, el artículo 12 del mismo estableció otra violación constitucional de serias repercusiones, como es el hecho que el Presidente de la República suplantaría a la Asamblea Nacional

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en su facultad de interpretación auténtica de la ley, según lo preceptúa el numeral 2 del artículo 138 constitucional. ¿Un decreto dirimiendo contradicciones entre dos leyes? En el citado artículo 12 del Decreto No. 06-2014, el Ejecutivo se arrogó la facultad de “resolver” una supuesta contradicción entre dos artículos de la LCT: “En el caso de la antinomia existente entre lo establecido en el numeral 2 del artículo 288 y el artículo 294, ambos de la LCT, prevalecerá lo dispuesto en este último artículo”. Dejamos al estudioso la tarea de verificar el interés de resolver esta antinomia, técnicamente inexistente, porque en aras del espacio no trataremos aquí a pesar de que daremos una pista al investigador: ¿será que tal objetivo pretendía restablecer una exoneración derogada?

En tercer lugar, el Decreto trajo consigo un elemento positivo como fue la especificidad reglamentaria que requerían los costos y gastos deducibles. Pero el desenlace de este caso tan controversial por sus inocultables inconstitucionalidades, adquirió ribetes interesantes al ser derogado el Decreto 06-2014 por el Decreto No. 08-2014, publicado en La Gaceta No. 35, del 21 de febrero de 2014. Veamos. La violación al principio de irretroactividad de la ley y la suplantación de una atribución exclusiva del Poder Legislativo por parte del Presidente de la República para realizar la interpretación auténtica de la ley, fueron desaciertos jurídicos reconocidos por el Ejecutivo, desde luego dejó sin efecto el Decreto No. 06-2014.

No obstante, y aquí viene lo simpático del asunto, parece que tanto el Poder Ejecutivo como su aliado estratégico, el COSEP, creen –pues así lo han hecho saber en alocuciones públicas, no por escrito– que la derogación del Decreto No. 06-2014 trajo consigo la invalidez de todo su contenido, lo cual es erróneo ya que los vacíos reglamentarios que llenó el Decreto No. 06-2014 conservan plena vigencia y aplicación por haber sido integrados al Reglamento de la LCT (Decreto No. 01-2013). Lo anterior no niega que las dos partes inconstitucionales de la ley que ya explicamos, se encuentren irreversiblemente derogadas.

iv) Reformas legislativas inconstitucionales mediante fe de erratas. A 18 días de vigencia de la Ley de Concertación Tributaria, los contribuyentes recibieron la noticia que en La Gaceta No. 10, del 18 de enero de 2013, fueron incorporadas veintinueve (29) correcciones de errores, que al contrastarlos con el texto oficial en los registros de la Asamblea Nacional, no existen tales errores. Dicho de otra manera, mientras no se demuestre lo contario, este hecho constituye una evidente reforma legislativa de facto realizada a través de la rectificación de “errores de digitación”, como se explicó para salir del paso.

� En adición, estos casos resultan agravados por el hecho de que las mencionadas fe de erratas se divulgan en La Gaceta sin que nadie las suscriba, lógico requisito de obligatorio respaldo institucional. Los ejemplos del recuadro adjunto, relacionados con cambios en el Impuesto Selectivo al Consumo (ISC), incluidos en dicha publicación, confirman que tales errores van más allá de simples cuestiones de forma, para convertirse en reformas legislativas de amplio alcance.

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PRODUCTO TASA EN LCT FE DE ERRATA

Tabaco homogeneizado o reconstituido

Los demás [tabacos]

Perfumes y aguas de tocador

Los demás [diamantes]

Champúes

Cuarzo piezoeléctrico

Catalizadores de platino en forma de tela o enrejado

59%

59%

15%

29%

15%

10%

30%

0%

0%

0%

0%

0%

0%

0%


Aquí otro cambio legal significativo efectuado mediante la “técnica” de la fe de erratas: la reforma a la Ley de Concertación Tributaria de finales del año pasado (Ley No. 891, La Gaceta No. 240, del 18 de diciembre de 2014) disminuyó, para efectos de importación de vehículos automotores usados, la antigüedad de fabricación de 10 a 7 años. Pero la magia de la fe de erratas asomaba de nuevo, y en menos de un mes La Gaceta No. 10, del 16 de enero del 2015, se revirtió, a los 10 años originales, el límite de los 7 años establecidos por dicha reforma.

Veamos la razón jurídica de nuestra preocupación, independientemente de que se hayan restablecido beneficios o condiciones preexistentes: el artículo 45 de la Ley Orgánica del Poder Legislativo (Ley No. 606, reformada por la Ley No. 824), establece como función de la Primera Secretaría de la Asamblea Nacional “poner en conocimiento de la Junta Directiva los errores cometidos en la publicación de leyes para solicitar su corrección”, previa constatación de las transcripciones en el Diario de Debates, que realiza un Comité de Estilo encargado de registrar lo acontecido en el Plenario de la Asamblea Nacional. ¿Será que en esta verificación ordenada por la ley, se escaparon estos 29 errores? ¿Por qué tales correcciones publicadas en el Diario Oficial nadie las suscribe?

Al respecto, también la Ley del Digesto Jurídico Nicaragüense (Ley No. 826, La Gaceta, No. 241 del 21 de diciembre de 2012), es cuidadosa en regular el mecanismo oficial para subsanar errores gramaticales y ortográficos en las leyes, lo cual pareciera estar alejado del caso que nos ocupa. Queda en manos del lector concluir si este procedimiento sui géneris encasilla en el artículo 432 del Código Penal (Ley No. 641, La Gaceta Nos. 83 al 87, del 5 al 9 de mayo de 2008), que tipifica el delito de Abuso de autoridad o funciones.

v) Derogación del Impuesto Municipal sobre Ingresos (IMI). Un problema recurrente que por muchos años afectó con este gravamen a los exportadores en los departamentos del país, fue tratado de manera incorrecta en la Ley de Concertación Tributaria; situación que complicó aún más las cosas. Para corregir legalmente dicha incongruencia, correspondía en la LCT incorporar la exención del IMI por las exportaciones de bienes y servicios, en vez de cometer el gravísimo error de derogar el impuesto. La falla cometida puede constatarse en el artículo 296 de la LCT que textualmente reza:

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“Derogaciones. Deróguense las siguientes disposiciones: 6. Todo tributo regional interno o municipal que grave los ingresos por exportaciones de bienes y servicios”.

Si el IMI grava los ingresos por exportaciones en el Plan de Arbitrios departamental (a diferencia de Managua, cuyo Plan de Arbitrios no obliga a tributarlo), bastaba exonerar del IMI tales ingresos en lugar de abolir por completo dicho impuesto. En otras palabras, para solucionar la aplicación del gravamen a un caso particular (ingresos por exportaciones), eliminaron dicho impuesto municipal por completo. Por tanto, con estricto apego al principio de legalidad, el IMI no es obligatorio para ningún contribuyente en concepto de ingresos obtenidos en el territorio nacional, a causa de que el IMI fue derogado en su totalidad. ¿Beneficio a los contribuyentes o golpe a las alcaldías?

En este capítulo presentamos un resumen de los principales cambios que introduce la Ley de

Concertación Tributaria (LCT) en los tributos nacionales: Impuesto sobre la Renta (IR), Impuesto al Valor

Agregado (IVA) e Impuesto Selectivo al Consumo (ISC).

1. Impuesto sobre la Renta (IR)

El cambio fundamental de la LCT, a diferencia de las leyes de reformas tributarias anteriores, se da en el

Impuesto sobre la Renta, el cual pasa de un sistema que gravaba la renta de personas (naturales y jurídicas)

a otro que grava los diferentes tipos de renta, independientemente de que éstas sean percibidas por personas

naturales o jurídicas. La Ley de Concertación Tributaria significó un paso decisivo en el cambio de un

sistema de imposición a la renta global y personal, hacia un sistema cedular y real, desnaturalizando así

su carácter de impuesto diseñado para propósitos redistributivos (Acevedo, 2014).

Según el principio de equidad vertical, el IR debe ser un impuesto progresivo, o sea que la carga relativa

del mismo debe ser proporcional a los ingresos. El principio de equidad horizontal establece que todos los

ingresos de similar cuantía, independientemente de su origen, deben ser objeto de igual tratamiento

tributario.

El sistema cedular atenta contra la equidad horizontal ya que dos contribuyentes con el mismo nivel de

renta podrían estar pagando diferentes montos de IR si las tasas que gravan los diversos tipos de renta son

distintas. Por ejemplo, tenemos a un trabajador que recibe un ingreso neto mensual por salario equivalente

E. Naturaleza y contenido de los impuestos

Nat

ura

leza

y

con

ten

ido

de

los

imp

ues

tos

Impuesto sobre la Renta (IR)

Impuesto al Valor Agregado (IVA)

Impuesto Selectivo al Consumo (ISC)

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a dos mil dólares, éste tendría una carga tributaria del 19% conforme la tarifa progresiva; en cambio, otra

persona que recibe este mismo ingreso en concepto de intereses por inversiones realizadas, estaría sujeto a

una retención definitiva del IR del 10%.

También se rompe la equidad vertical en el caso de un contribuyente que al dividir su renta en distintas

cédulas, sujetas a tasas más reducidas, podría terminar pagando una tasa inferior a la que pagaría un

individuo con menor renta global.

En la Ley de Equidad Fiscal (LEF), el IR de personas naturales y jurídicas estaba sujeto, en principio, al

criterio de renta global, se sumaban las rentas y una vez efectuadas las deducciones permitidas, se aplicaba

el gravamen correspondiente. El IR gravaba los ingresos de fuente nicaragüense de las personas naturales,

con una tarifa progresiva que establecía una exención en el primer tramo hasta los C$50.000.00 de ingresos

anuales, con una alícuota hasta el 30%, mientras a las personas jurídicas se le aplicaba una tasa uniforme

del 30%.

Los dividendos no estaban gravados, ni los intereses provenientes de depósitos cuyo saldo promedio

mensual fuese menor o igual a $ 5.000.00, pero sí los intereses con saldo superior a este monto con una

retención definitiva del 10%.

La reforma a la LEF aprobada en diciembre 2009 para ser aplicada a partir del 1 de enero 2010,

estableció principalmente retenciones definitivas del 10% para: los intereses en general y los dividendos.

Esta reforma inició el tránsito de la transformación del IR en un impuesto de carácter cedular, el cual se

culmina totalmente con la aprobación de la Ley de Concertación Tributaria vigente a partir del año 2013

que cambia por completo la naturaleza del IR, ya que pasa a definir y gravar de manera separada los

siguientes tipos de renta de fuente nicaragüense obtenidas por los contribuyentes, residentes y no

residentes:

Cada una de ellas está sujeta a un tratamiento tributario diferente, tanto en alícuotas como en exenciones de tal manera que, sujetos que estén exentos del pago del IR en determinado tipo de renta, no necesariamente están exentos en los restantes.

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El cambio de un impuesto sobre la renta cedular y real significó reducir la carga tributaria relativa y preservar y/o expandir los privilegios tributarios de algunos segmentos sociales, los de mayores ingresos económicamente, mientras que se intentaba captar parte de las diferentes fuentes de renta devengadas por un número más extendido de sectores. El resultado es que la carga del impuesto, en lugar de recaer con mayor peso sobre las personas de mayor capacidad contributiva, tiende a gravar con mayor fuerza a los asalariados y otros elementos de la sociedad no comprendidos en los estratos de mayores ingresos (Acevedo, 2014).

Seguidamente detallamos los aspectos más importantes en cada tipo de renta:

Rentas del trabajo

Los artículos 11, 12 y 17 al 29 de la Ley de Concertación Tributaria regulan las rentas del trabajo, entendiéndose éstas como los ingresos percibidos por personas naturales residentes o no residentes derivados del trabajo desempeñado por cuenta ajena, producto de una relación laboral, no de servicios independientes. Esta Ley amplía el concepto de rentas del trabajo, en las que se incluyen salarios y demás ingresos percibidos por razón del cargo, por ejemplo: sueldos, zonaje, antigüedad, bonos sobre sueldos, sueldos variables, reconocimientos al desempeño y cualquier otra forma de remuneración adicional. Esta definición no debe tomarse como sinónimo de hecho generador, es decir, no constituye una lista taxativa de los conceptos gravados por el IR de rentas del trabajo, ya que algunos de ellos los considera la Ley como rentas exentas.

Ingresos exentos. Las exenciones más relevantes del IR de Rentas del trabajo son:

§ Hasta los primeros C$ 100.000.00 (techo exento) al año.

§ Las indemnizaciones laborales hasta cinco meses de salarios que contempla el Código del Trabajo e indemnizaciones adicionales hasta C$500,000.00 córdobas. Si estas indemnizaciones superan este monto, el excedente estaría afecto a una retención definitiva del 10%.

§ Beneficios en especie derivados de la convención colectiva. Esta medida tiene dos debilidades: la primera, únicamente abarca especies, por lo que cualquier emolumento que reciba el trabajador en dinero estaría gravado con el IR. La segunda, se requiere la aprobación de una convención colectiva. Sobre esto último, cabe destacar que no en todas las empresas existen sindicatos ni se han aprobado convenciones colectivas; sin embargo, cuentan con reglamentos internos en donde sí contemplan tales beneficios.

Por otro lado, existe una irregularidad entre el Código del Trabajo y la Ley de Concertación Tributaria, por cuanto la primera norma cataloga con rango de Ley los acuerdos tomados entre los trabajadores y el empleador. En otras palabras, hubo una modificación tácita a los convenios colectivos laborales vigentes al momento de entrada en vigencia de la Ley de Concertación Tributaria.

§ Prestaciones pagadas por los regímenes de seguridad social, únicamente las pensiones y jubilaciones; sin embargo, el Reglamento fue más allá incluyendo los subsidios.

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§ Prestaciones pagadas con fondos de ahorro y/o pensiones distintos de la seguridad social avalados por autoridad competente. El 14 de octubre del 2013, el Ministerio del Trabajo publicó una normativa que contenía los requisitos para que los contribuyentes obtuvieran de esa institución la aprobación para formalizar sus fondos de ahorro y/o pensiones. Nótese que esta normativa fue publicada 10 meses después de la entrada en vigencia de la Ley de Concertación Tributaria, por lo que durante este período ningún contribuyente pudo aprovechar este beneficio.

§ Lo percibido en función del cargo, tales como: viáticos, telefonía, vehículos, combustible, depreciación de vehículo, gastos de representación, entre otros. Este precepto constituye una conquista para el trabajador, ya que antes de la entrada en vigencia de la Ley de Concertación Tributaria, la Dirección General de Ingresos pretendía gravar con IR los montos que recibían los trabajadores por estos conceptos.

Deducciones. Hasta el año 2012, la Ley de Equidad Fiscal permitía que, para efectos del cálculo del Impuesto sobre la Renta, el trabajador únicamente se dedujera la cuota laboral por cotizaciones a la Seguridad Social. La Ley de Concertación Tributaria agregó:

§ Aportes a los fondos de ahorro y/o pensiones. Para hacer uso de este beneficio, los trabajadores deberán presentar Declaración Anual del IR.

§ A partir del año 2014, el equivalente al 25% en concepto de gastos por educación, salud o contratación de servicios profesionales, hasta un máximo de C$5,000.00 que aumentará anualmente hasta los C$20,000.00 en el año 2017. Este beneficio establece como requisito que el trabajador presente su Declaración Anual del IR, pero además debe adjuntar facturas que cumplan los requisitos fiscales por el 100% de tales gastos. En el período fiscal 2014 no se pudo aplicar esta deducción ya que a la fecha no se cuenta con el reglamento respectivo para hacer uso de este beneficio.

El siguiente ejemplo muestra cómo en realidad el beneficio de deducción por gastos personales, que sería aplicable en el período fiscal 2014, no tendría mayor impacto en el ahorro del IR para el sector asalariado (el cálculo se hizo aplicando la deducción máxima en los gastos por C$ 5,000.00):

Las rentas del trabajo están sujetas a la siguiente tarifa:

Salario mensual neto

Salario anualneto

IR anualIR anual

(deducción C$5 mil)Ahorro en IR

anual

C$ 10,500.00

23,437.50

32,812.50

47,655.12

C$ 126,000.00

281,250.00

393,750.00

571,861.44

C$ 3,900.00

31,250.00

55,937.50

104,058.43

C$ 3,150.00

30,250.00

54,687.50

102,558.43

C$ 750.00

1,000.00

1,250.00

1,500.00

Estratos de renta neta anual Impuestos

base C$Porcentaje aplicable %

Sobre exceso de C$

0

0

15,000.00

45,000.00

82,500.00

0

15

20

25

30

0

100,000.00

200,000.00

350,000.00

500,000.00

De C$ Hasta C$

0.01

100,000.01

200,000.01

350,000.01

500,000.01

100,000.00

200,000.00

350,000.00

500,000.00

A más

30


Salario neto IR anual LEF IR anual LCT

Ahorro con LCT

C$1,875.00

31,500.00

101,858.43

C$0.00

29,000.00

96,858.43

C$1,875.00

2,500.00

5,000.00

Mensual Anual

C$7,812.50

22,500.00

45,655.12

C$93,750.00

270,000.00

547,861.44

Techo salarial exento C$Año Diferencia

Lo aprobado Lo que debió aprobarse

--------------

59,045.50

101,697.50

123,614.00

0.00

9,045.50

26,697.50

23,614.00

1992

1999

2009

2013

25,000.00

50,000.00

75,000.00

100,000.00

Esta tarifa estaba supuesta a bajar en un punto porcentual por cinco años a partir del año 2016, hasta llegar el último estrato al 25%, lo cual fue derogado por la Ley No. 891, Ley de Reforma a la LCT, afectando siempre al sector asalariado.

La tarifa anterior no se adecúa a la realidad económica de los asalariados, ni mucho menos se ajusta al deslizamiento de la moneda. Si tomamos como referencia el techo salarial exento en 1992 de C$ 25,000.00, equivalentes a US$ 5,000.00, el techo salarial exento que debería haberse aprobado en cada reforma tributaria sería el siguiente:

El ejemplo a continuación ilustra el efecto del IR con la Ley de Concertación Tributaria en comparación con la Ley de Equidad Fiscal:

Este ejemplo demuestra que existe un ahorro en atención al estrato salarial según el ingreso percibido en concepto de rentas del trabajo. Aunque se denomine tarifa progresiva, desde el punto de vista técnico no cabe tal definición por cuanto la carga fiscal no se distribuye equitativamente según el nivel de ingreso de cada trabajador.

Para el cálculo del IR de asalariados con período incompleto, el artículo 19 del Reglamento de la Ley de Concertación Tributaria, establece que cuando el trabajador labore por un período menor al año fiscal, el empleador deberá calcular su expectativa salarial anual como si hubiese laborado los 12 meses completos. Lo correcto sería únicamente retener el IR por los meses laborados. Esto ocasiona que, al final del período fiscal, el trabajador tendrá un saldo a su favor y deberá presentar su Declaración Anual del IR para gestionar su devolución ante la administración tributaria.

Rentas de actividades económicas

A diferencia del antiguo IR que gravaba a las personas jurídicas con una tasa uniforme del 30% sobre su renta neta, este impuesto grava las rentas de las actividades económicas independientemente de quienes sean las personas o entidades que las perciban (personas naturales o jurídicas, fondos de inversión, colectividades, residentes, no residentes, etc.). Se excluyen de las rentas de las actividades económicas las rentas de capital y las ganancias y pérdidas de capital, las que serán gravadas separadamente cuando éstas sean iguales o menores al 40% del total de la renta gravable.

31


Sujetos exentos. El artículo 32 de la Ley de Concertación Tributaria establece que no estarán afectos (se mantienen prácticamente las mismas de la LEF):

§ Las Universidades y Centros de Educación Técnica Superior. Estas entidades gozan de exoneración del IR por principio constitucional.

§ El Estado. Se incluyen los Poderes del Estado, ministerios, municipalidades, gobiernos regionales, entes autónomos y descentralizados.

§ Las iglesias y entidades religiosas que tengan personalidad jurídica. El artículo 25, numeral 2, del Reglamento de la Ley de Concertación Tributaria aclaró que estarán exentas las organizaciones religiosas constituidas de conformidad con la Ley No. 147, Ley General de Personas sin Fines de Lucro, debido a que anteriormente la DGI no reconocía este derecho a las asociaciones religiosas, alegando que la Ley de Equidad Fiscal no las contemplaba en dicho beneficio.

§ Asociaciones civiles sin fines de lucro, incluyendo instituciones artísticas, científicas, educativas, sindicatos, partidos políticos, la Cruz Roja Nicaragüense, el Cuerpo de Bomberos, entre otros, siempre que desarrollen actividades correspondientes a sus fines. La Reforma en la Ley No. 891 incluyó asociaciones deportivas, gremiales, empresariales, cámaras.

§ Representaciones diplomáticas, misiones y organismos internacionales.§ Cooperativas con renta bruta anual menor o igual a C$40 millones de córdobas.

El Reglamento de la LCT fue más allá de la Ley, al preceptuar en su artículo 25, que las cooperativas

con ingresos superiores a los C$40 millones deben pagar el Impuesto sobre la Renta (IR) por el valor total

de la renta bruta percibida, sin embargo la Ley No. 891, de Reforma a la LCT corrige este error y establece

que el IR se pagará solamente por el exceso de esta cantidad, deduciendo la proporcionalidad de costos y

gastos y estableciendo que, cuando las cooperativas estén organizadas en uniones y centrales, se tributará

de manera individual.

Contribuyentes. La Ley de Concertación Tributaria creó dos tipos de contribuyentes de las Rentas de actividad económica, a saber:

§ Contribuyentes (personas naturales o jurídicas) con ingresos brutos anuales menores o iguales a C$12 millones de córdobas. Opera bajo el sistema denominado “flujo de efectivo”, es decir que su base imponible se determina por la diferencia entre la renta bruta percibida menos gastos pagados.

El artículo 35 de la Ley de Concertación Tributaria establece el beneficio de la depreciación total de activos en el mismo período en que fueron adquiridos. Este novedoso mecanismo trae beneficios, sobre todo a las personas naturales (y particularmente a los prestadores de servicios profesionales), quienes tenían dificultades para aplicar la depreciación de activos con la Ley de Equidad Fiscal. Otro beneficio es la aplicación de la siguiente tarifa del IR anual que varía según la renta neta:

32


§ Contribuyentes (personas naturales o jurídicas) con ingresos mayores a C$12 millones de córdobas.

Estos contribuyentes tributan en un régimen cuya base imponible resulta de la diferencia entre la renta bruta percibida o devengada menos los gastos pagados y causados durante el período.

En este régimen aplica la tasa general del 30%, la cual se reduciría en un 1% a partir del año 2016. La

Reforma contenida en la Ley No. 891 dejó sin efecto tal disminución.

Deducciones. En cualquiera de estos dos regímenes, los contribuyentes podrán deducirse los costos y gastos que cumplan con los requisitos establecidos en los artículos 39 y 42 de la Ley de Concertación Tributaria, es decir:

§ Que permitan la generación de renta gravable.§ Que formen parte del período.§ Que estén debidamente soportados.§ Que se haya efectuado la retención correspondiente.

La lista establecida en el artículo 39 de la Ley de Concertación Tributaria, no es taxativa; por el contrario, es una lista indicativa de los costos y gastos que pueden ser deducidos, sin perjuicio de cualquier otro que cumpla con los requisitos anteriormente mencionados.

A pesar de que la Ley de Concertación Tributaria contempla las definiciones básicas sobre la aplicación de los costos y gastos, y una lista a manera de ejemplos, los contribuyentes se enfrentaron al proceso de Declaración Anual del IR de los períodos fiscales 2013 y 2014 sin las normativas correspondientes, por cuanto el Reglamento de la Ley de Concertación Tributaria no reguló este apartado. De hecho los contribuyentes tuvieron que orientarse por el fenecido Reglamento de la Ley de Equidad Fiscal.

La Ley de Concertación Tributaria contempló ciertas novedades en materia de gastos acreditables, tal es el caso de la revaluación de activos y la amortización de activos intangibles. Aunque ambos no habían sido reglamentados, algunos contribuyentes aprovecharon esta deducción en la Declaración Anual del período 2013. Sin embargo, la Ley No. 891, de Reforma a la LCT ya no permite la revaluación de activos con aprovechamiento fiscal.

Pago Mínimo Definitivo. La LCT mantiene la figura del Pago Mínimo Definitivo. El artículo 58 de la LCT establece que los contribuyentes de rentas de actividades económicas estarán sujetos a un Pago Mínimo Definitivo del IR. Esta obligación se lleva a cabo mediante anticipos mensuales del 1% de la renta bruta. Al presentar su declaración, el contribuyente tiene derecho a acreditarse las retenciones a cuenta del IR que le

Estratos de renta neta anual Porcentaje aplicable sobre la

renta neta %

10%

15%

20%

25%

30%

De C$ Hasta C$

0.01

100,000.01

200,000.01

350,000.01

500,000.01

100,000.01

200,000.01

350,000.01

500,000.01

A más

33


hubiesen efectuado en concepto de venta de bienes, servicios y otros créditos autorizados por la DGI (artículo 63). La Ley contempla tres casos excepcionales para calcular este Pago Mínimo Definitivo:

§ Comisionistas. El 1% recaerá sobre el margen de comercialización, siempre que el proveedor haya anticipado el 1% sobre el bien o servicio provisto.

§ Grandes recaudadores del ISC e instituciones financieras. Monto resultante de comparar el 30% de las utilidades mensuales con el 1% de la renta bruta mensual.

§ Cooperativas. Cuando los ingresos brutos gravables sean mayores a los C$ 40 millones, pagará por el excedente o sobre el margen de comercialización, previa aprobación de la DGI.

Si al efectuar el cálculo del Pago Mínimo Definitivo mensual, resulta un saldo a favor, el contribuyente tendrá derecho de aplicarlo en los meses subsiguientes del período fiscal (artículo 63).

En ambos regímenes, al momento de presentar la Declaración Anual del IR, los contribuyentes tienen derecho a deducir anticipos o Pago Mínimo Definitivo reportados mensualmente, retenciones que les efectuaron y otros créditos tributarios autorizados por la Dirección General de Ingresos. Este cálculo ocasiona que el saldo a favor se liquide y no sea trasladado al período siguiente, excepto para las exportaciones.

Rentas de capital y ganancias de capital

Las rentas de capital y ganancias de capital, constituyen el tercer bloque de ingresos gravados con el Impuesto sobre la Renta (IR). Las rentas de capital abarcan la explotación de un bien mueble o inmueble de forma ocasional o secundaria.

En el caso particular de los dividendos, el artículo 12, numeral 5.b, del Reglamento de la Ley de Concertación Tributaria se extralimitó al pretender clasificarlos como muebles incorporales, por tanto, sin derecho a la deducción del 50%. Sin embargo, tal postura es ilegal ya que los dividendos se originan de bienes muebles corporales de conformidad con el artículo 15.I, numeral 2.a, de la Ley de Concertación Tributaria y el artículo 1 de la Ley General de Títulos Valores. El derecho de deducción establecido en los artículos 80 y 81 de la Ley de Concertación Tributaria no requiere la presentación de pruebas o soportes por parte del contribuyente.

Las ganancias de capital por su parte, refieren el producto de la transmisión de activos o cesión de derechos.

En este régimen, nos detenemos con especial énfasis en ganancias de capital generadas por la transmisión de bienes sujetos a registro público. El artículo 87 de la Ley de Concertación Tributaria establece que al momento de la venta se deberá pagar una retención a cuenta del IR de ganancias de capital, cuya tasa oscila entre el 1% al 4%, atendiendo al valor de bien inmueble.

De conformidad con el artículo 92 de la Ley de Concertación Tributaria el contribuyente deberá presentar una declaración para completar el restante porcentaje de la tasa general del 10%, excepto las personas naturales sin actividad económica cuando venden bienes sujetos a inscripción en oficina pública,

34


RETENCIONES A CUENTA DEL IR

RETENCIONES DEFINITIVAS DEL IR

35

con alícuotas de IR del 1% y 2%, en cuyo caso tendrán carácter de retención definitiva. Este proceso resulta engorroso y de difícil control para la Administración Tributaria y además no existe un formulario específico para su declaración y el contribuyente tiene que adecuarse al formulario de declaración de retenciones en la fuente mensual, lo cual generará menos recaudación de la estimada.

A continuación presentamos dos tablas que resumen las diversas alícuotas de retenciones del Impuesto sobre la Renta, agrupadas en: retenciones a cuenta y retenciones definitivas del IR, indicando cómo aplican a los diferentes tipos de rentas.


2. Impuesto al Valor Agregado (IVA)

El Impuesto al Valor Agregado (IVA) es un impuesto indirecto que grava el consumo general de bienes o mercancías, servicios, y el uso o goce de bienes, mediante la técnica del valor agregado. Grava los actos realizados en territorio nicaragüense de las siguientes actividades y con las alícuotas indicadas:

§ Enajenación de bienes: 15%§ Importación o internación de bienes: 15%§ Exportación de bienes y servicios: 0%§ Prestación de servicios y uso o goce de bienes: 15%

Sujetos pasivos. Respecto a este impuesto, están obligados: las personas naturales y jurídicas, fideicomisos, fondos de inversión, entidades y colectividades, así como los establecimientos permanentes que realicen los actos anteriormente indicados. Incluye los Poderes del Estado, y todos sus organismos de gobiernos nacionales y municipales, entes autónomos o descentralizados, etc., cuando adquieran o enajenen bienes y reciban o presten servicios que no tengan relación con sus atribuciones y funciones.

Sujetos exentos. Están exentos de pagar el IVA:

§ Las Universidades y Centros de Educación Técnica Superior, de conformidad con el artículo 125 de la Constitución Política y ley de la materia;

§ Los Poderes del Estado, en cuanto a donaciones que reciban;§ El Gobierno Central y sus empresas, los gobiernos municipales y gobiernos regionales, en cuanto a

maquinaria, equipo, asfalto, cemento, adoquines, y de vehículos empleados en la construcción y mantenimiento de carreteras, caminos, calles y en la limpieza pública;

§ El Ejército de Nicaragua y la Policía Nacional;§ Los Cuerpos de Bomberos y la Cruz Roja Nicaragüense;§ Las iglesias, denominaciones, confesiones religiosas constituidas como asociaciones y

fundaciones que tengan personalidad jurídica, en cuanto a los bienes destinados exclusivamente a sus fines religiosos;

§ Las cooperativas de transporte, en cuanto a equipos de transporte, llantas nuevas, insumos y repuestos, utilizados para prestar servicios de transporte público;

§ Las representaciones diplomáticas y consulares, y sus representantes, siempre que exista reciprocidad, excepto los nacionales que presten servicio en dichas representaciones; y

§ Las misiones y organismos internacionales, así como sus representantes, excepto los nacionales que presente servicios en dichas representaciones.

Los cambios más relevantes de la Ley de Concertación Tributaria en el Impuesto al Valor Agregado (IVA) fueron los siguientes:

Autotraslación. La LCT incorporó la obligación de autotrasladar este impuesto a cargo del contribuyente recaudador, cuando recibiera servicios de persona natural residente, o natural o jurídica no residente, que no fueran responsables recaudadores del IVA. El monto autotrasladado, declarado y pagado, sería considerado como un crédito fiscal el mes siguiente de efectuada la declaración. Este aberrante mecanismo fue derogado por la Ley No. 891, de Reforma a la LCT.

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Enajenaciones exentas. Las enajenaciones exentas están sujetas a listas taxativas como las referidas a medicamentos, instrumental y equipo médico quirúrgico, odontológico y de diagnóstico para salud humana; maquinaria y equipos de riego y sus repuestos para la producción agropecuaria, servicios del sector agropecuario, paneles y baterías solares, lámparas y bujías ahorrativas, materiales escolares, entre otros.

Grava enajenaciones antes exentas. La Reforma de la LCT derogó la exención del IVA para los bienes establecidos en el numeral 13 del Arto. 127, referido a la producción nacional de vestuario y calzado, en detrimento del consumidor ya que se verá afectado por el incremento del precio de compra del producto final.

3. Impuesto Selectivo al Consumo (ISC)

El Impuesto Selectivo al Consumo (ISC) es un impuesto indirecto que grava el consumo selectivo de bienes o mercancías detallados en anexos de la LCT, sobre las siguientes actividades realizadas en territorio nicaragüense:

§ Enajenación de bienes;§ Importación o internación de bienes; y§ Exportación de bienes.

El ISC no será considerado ingreso para los efectos del IR o tributos municipales, pero formará parte de la base imponible del IVA.

Las tasas sobre bienes gravados con ISC son variables y están contenidas en los Anexos I, II y III de la LCT.

Sujetos obligados. La LCT excluyó como sujetos obligados al pago del Impuesto Selectivo al Consumo (ISC) a los productores artesanales, y a los importadores de bienes de la denominada industria fiscal (bebidas alcohólicas, bebidas espirituosas, vinos, rones, cervezas, cigarrillos, cigarros, cigarritos, licores, aguardientes, aguas gaseadas, aguas gaseadas aromatizadas, jugos, bebidas, refrescos, petróleo y sus derivados). Esta exclusión se mantuvo vigente hasta el 17 de diciembre 2014, pues la reforma a la LCT los incorporó.

Sujetos exentos. A partir de la vigencia de la LCT se incluyeron como sujetos exentos a las Universidades, centros de educación técnica superior, poderes del Estado, gobiernos regionales, Ejército de Nicaragua, Policía Nacional, Cuerpos de Bomberos, Cruz Roja Nicaragüense, iglesias y denominaciones, cooperativas de transporte, representaciones diplomáticas y consulares, misiones y organismos internacionales, además de las exoneraciones contenidas en leyes especiales detalladas en el artículo 287 de la LCT. A partir del 18 de diciembre 2014 incorporó al gobierno central y sus empresas, las agencias internacionales de cooperación, programas y proyectos financiados con la cooperación internacional.

Impuesto Específico Conglobado a los Combustibles. Antes de la vigencia de la LCT, el ISC se aplicaba como impuesto conglobado a los derivados del petróleo. La LCT excluyó la aplicación de este impuesto para esos bienes, pero creo el Impuesto Específico Conglobado a los Combustibles.

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Límite a bonificaciones. La LCT limitó a los responsables recaudadores de este impuesto a otorgar bonificaciones anuales hasta el 5% del valor de ventas totales, el excedente debía asumirlo el recaudador. Las bonificaciones otorgadas en porcentajes mayores, se mantendrían durante el año 2013 y la diferencia entre ese porcentaje y el 5%, se reduciría proporcionalmente en los años 2014, 2015 y 2016. La reforma a la LCT derogó tal restricción.

Desgravación gradual ISC. La LCT estableció la desgravación gradual del ISC para determinados bienes detallados en el Anexo II de la Ley entre los que se comprenden los yates y helicópteros, a partir del 2017 se reducirían las tasas al 0%. Mediante la reforma a la LCT, se ordenó que a partir del 18 de diciembre 2014 la tasa de ISC para los yates se reduzca del 15% al 0%.

38


Sobre el tema de las exenciones, exoneraciones y tratamientos especiales, gravitan dos causas que

merecen destacarse: a) ausencia de una política nacional de incentivos fiscales, no solo de exoneraciones; y

b) desconocimiento ciudadano del sacrificio social y económico que implica el manejo anárquico de las

exenciones por parte de quienes unilateralmente pueden “concertar” y decidir en nombre de todos.

1. Gasto tributario

En el capítulo Aspectos estructurales, señalamos una característica esencial de la LCT y del sistema

tributario en su conjunto, que vamos a enfatizar: en el caso de Nicaragua, la contaminación del sistema

tributario a causa de las exoneraciones adquiere niveles alarmantes, expresados en un gasto tributario, o

sacrificio del Estado por el subsidio que implica esta dispensa de tributos, que nos coloca a la cabeza de

América Latina: durante el período 2004-2010 el gasto tributario promedió nada menos que el 9.3% del

Producto Interno Bruto (PIB), junto a la evasión y el contrabando que supera el 10% del PIB (MHCP,

2010, y BID, 2014).

F. Exoneraciones y privilegios especiales

Exo

ner

acio

nes

y

pri

vile

gios

es

pec

iale

s

Gasto tributario

Política nacional de incentivos fiscales

Casos especiales

39

En el río revuelto de exoneraciones incontroladas, cualquier

afirmación, por muy ininteligible que sea, resulta “válida”.

Escuchemos al COSEP justificando la exoneración tributaria por la

internación de yates y helicópteros, medida oficializada en la Ley No.

891, diciembre 2014: “Aquí no existe ni un solo yate o un solo avión

registrado en Nicaragua que esté generando un peso de impuesto, los

yates y aviones están en otros países generando impuestos. (…)

Entonces al estar el yate y el avión registrado allá (otro país), el

mantenimiento se da allá y se genera empleo, se maneja el consumo de

combustible, ahí se genera otro tipo de actividad económica que la

estamos perdiendo” (La Prensa, 19 de junio 2014).

Ninguna empresa seria toma sus decisiones de inversión en razón de las exoneraciones que logre obtener. Las realidades del mundo globalizado y las constataciones empíricas de la ciencia económica en el contexto de la fiscalidad y, en particular, la política tributaria, demuestran de manera fehaciente que las exoneraciones constituyen el peor de los incentivos que puede otorgarse. Ciertos Estados incurren en la ilusión óptica de promover esta política de subsidios embobados por el hecho de no considerarlo un gasto, ya que no lo desembolsan, pero olvidan dramáticamente que el hecho de no percibir ese ingreso dispensado, es una forma real y efectiva de pago.

2. Política nacional de incentivos fiscales

Una visión integral de nuestra fiscalidad, producto de una auténtica concertación tributaria, debe transitar por aperturas y tolerancias que posibiliten, entre otros factores, la superación de asimetrías de la información. Hablan representantes de la élite empresarial, “ignorantes” por completo de las exoneraciones que disfrutan: “Lo que le hemos dicho al Gobierno, es que muestren efectivamente dónde están las exoneraciones, o sea, aquí se habla de que hay 450 millones de dólares en exoneraciones, nosotros hemos demandado, y esperamos que en los próximos días el Gobierno presente efectivamente en qué sectores (se encuentran)” Confidencial, 17 de septiembre 2012.

a) Peso de los sectores y su aporte tributario

Un criterio universalmente válido, y recomendado sin excepción, para el diseño de una política de incentivos fiscales, descansa en la relación de la presencia sectorial de cada agente económico en la

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economía, vis a vis su contribución fiscal. En Nicaragua se observa con mucha facilidad que muchos de los sectores más dinámicos de la economía son los que, en términos relativos, menos aportan a la recaudación tributaria.

El cuadro infra forma parte de los documentos que el MHCP y BCN publicaron el año 2009, a propósito de la concertación nonata. El tránsito del tiempo (de 2009 a 2014) no afecta en lo esencial esta ilustrativa tendencia:

Tres sectores económicos concentran el 72.3% de la recaudación interna: industria, comercio y financiero. No existe correspondencia entre la importancia

sectorial en la economía con respecto a su carga impositiva

Sector económico Total Valor Agregado Recaudado

/ Valor AgregadoRecaudado Estructura Valor Estructura

Agricultura, ganadería, caza y silv. 339 2.3% 21,049 18.1% 1.6% Minería 114 0.8% 1,419 1.2% 8.0% Industria 4,922 32.7% 20,938 18.0% 23.5% Electricidad, agua y gas 589 3.9% 3,626 3.1% 16.2% Construcción 259 1.7% 6,840 5.9% 3.8% Comercio 3,893 25.9% 16,997 14.6% 22.9% Transporte, almacén y teleco 1,324 8.8% 6,593 5.7% 20.1% Financiero 2,054 13.7% 6,440 5.5% 31.9% Servicio 1,549 10.3% 32,135 27.7% 4.8%

Total 15,043 100% 116,036 100% 13.0%

Fuente: MHCP y BCN, 2009.

b) Promesas y verdades

A falta de un marco normativo y de control que exprese los grandes lineamientos de los incentivos fiscales que guíen al Gobierno de la República, saltan posiciones dispersas que desafortunadamente mueren en el vacío. Por ejemplo, el 1 de marzo de 2007, el Presidente de la República afirmaba categórico: “Tenemos que hacer un esfuerzo realmente aquí en Nicaragua, para acabar con (las) exoneraciones, ¡Porque se prestan a todo! ¡Es una desgracia!... ¡Queremos que todo mundo pague! Y realmente, que sea solamente aquello totalmente social, que tenemos que ver bien lo que quedará exonerado”. Pero si este señalamiento crítico del Ejecutivo se hubiera convertido en realidad, estaríamos lejos de presenciar una gran paradoja: mientras en la LCT (2012) y su reforma de diciembre 2014, el Gobierno y la cúpula empresarial decidieron romper los plazos de vigencia de las exoneraciones, perpetuándolas sin restricción alguna –previa mutilación de los artículos 274 y 288 de la LCT–, el castigo por la derogación de exoneraciones que disfrutaron otros, cayó precisamente sobre los sectores sociales a quienes se prometió defender. Este cuadro habla con amarga ironía:

41


3. Casos especiales

La pérdida fiscal derivada de las exoneraciones, se ha incrementado por los tratamientos y privilegios especiales que a la sombra de artificios legales e influencias de intereses creados, crecen progresivamente en el sistema tributario nicaragüense. Analizaremos tres casos relevantes y, finalmente, la gran sorpresa de la zona franca transfigurada en amenazante guarida fiscal.

a) Bolsa Agropecuaria. Consiste en un mecanismo gestionado por sociedades anónimas privadas, bajo cuya sombra se realizan transacciones de productos agropecuarios. El privilegio especial que se les confiere es su exclusión del pago del Impuesto sobre la Renta, para sustituir esa obligación del IR por un impuesto diferente denominado Régimen Simplificado de Retención Definitiva en Bolsas Agropecuarias. Las Bolsas Agropecuarias están sujetas al régimen de actividad económica del Impuesto sobre la Renta, no así las personas naturales y jurídicas que realizan transacciones en ellas, que es donde se encuentra el quid del asunto.

El impuesto a pagar por la venta de bienes agropecuarios transados en dichas bolsas, corresponde a las siguientes alícuotas de retención definitiva, lo que significa que una vez enterado el mismo, no existe ninguna otra obligación de pago del vendedor: 1% en el caso del arroz y leche cruda, 1.5% para los bienes agrícolas primarios, y 2% para los demás bienes del sector agropecuario, cuya lista de bienes autorizados según categoría, está regulado por el artículo 174 del Reglamento de la LCT. Cuando el contribuyente amparado bajo este sistema realiza ventas anuales superiores a los 40 millones de córdobas, se integra al régimen ordinario de renta de actividades económicas.

Tres puntos medulares destacan en el funcionamiento de este régimen, como factor distorsionante del sistema tributario nacional. Primero, si el contribuyente vende sus productos agropecuarios en

LEY EXENCIÓN DEROGADA

No. 185, Código del Trabajo

Arto. 225. Exenciones fiscales sobre bienes del

sindicato, escuelas industriales o profesionales

No. 309, Ley de Asentamientos Humanos

Espontáneos

Arto. 35. Exoneración de Impuesto sobre Bienes

Inmuebles para lotes pendientes de pago

No. 452, Ley de Solvencia Municipal

Arto. 17. Exención de Impuesto sobre Bienes

Inmuebles de comunidades indígenas, y áreas

protegidas con fines ambientales

No. 512, Ley Creadora del Instituto de la

Propiedad Reformada Urbana Rural

Arto. 43. Exención al

Instituto y beneficiarios de

propiedades

en lo concerniente a la titulación

No. 545, Ley de Condonación de Adeudos a

Discapacitados de Guerra

Arto. 9. Exención de Impuesto sobre Bienes

Inmuebles a beneficiarios

No. 655, Ley de Protección a Refugiados Arto. 29. Exención por Cédula de Residencia

Temporal al refugiado

Leyes que otorgaban exoneraciones a sectores sociales y fueron derogadas por no preservarse

tales beneficios en el artículo 287 de la LCT. ¿Olvido o sanción?

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otra empresa privada o pública, no goza de este beneficio y por tanto, paga el IR de actividades económicas, pero si lo hace a través de Bolsas Agropecuarias, no paga IR y únicamente se obliga al entero de la retención definitiva arriba explicada. Esta violación de los principios de igualdad, generalidad y equidad, no tiene justificación alguna.

Segundo, como significativas formas de elusión de las Bolsas, tómese en cuenta que todas ellas

realizan transacciones mayores de 1,500 millones de dólares, que visto desde el régimen de

actividades económicas del IR, su contribución fiscal sería mucho mayor que lo recaudado bajo el

sistema de Bolsa Agropecuaria. La cifra global antes mencionada, no puede desagregarse por

cuanto, aparte de la empresa Bolsa Agropecuaria de Nicaragua S.A. (BAGSA), ninguna otra

empresa de Bolsa publica sus transacciones con la debida periodicidad y transparencia.

Tercero, se agrava este tratamiento especial, inexplicablemente concedido por el Gobierno de la

República desde hace más de una década, por cuanto no existe ningún tipo de ley de la República ni

reglamento que ponga orden en esta dispendiosa situación. Asimismo, mientras el artículo 115

Constitucional advierte sobre el principio de legalidad tributaria, y el artículo 3 del Código

Tributario establece que solo mediante ley se pueden otorgar exenciones tributarias, resulta

contradictorio que por la vía administrativa se incorporen a este régimen nuevos productos o

ampliaciones de listas de bienes agropecuarios sujetos al mencionado beneficio.

Lo irónico del laberinto de las Bolsas Agropecuarias es que en la propuesta de Ley de

Concertación Tributaria que el presidente de la República sometió al Poder Legislativo el año 2009,

proponía convertir las retenciones definitivas, en retenciones a cuenta, con lo cual las transacciones

en Bolsa caerían automáticamente en el régimen de actividades económicas. Por supuesto que esta

decisión fue erradicada del proyecto a la hora de la oficialización legislativa.

b) Revaluación de activos como privilegio fiscal. Un hecho sin precedentes en la historia fiscal de

nuestro, país tuvo lugar en la LCT al autorizarse que la revaluación de activos fuese aprovechable

fiscalmente, es decir, que las cuotas de depreciación resultantes del nuevo y mayor valor asignado a

los activos pudiere deducirse de la renta bruta. Ello consta en el numeral 12 de artículo 39 LCT,

apartado específico de Costos y gastos deducibles.

Esta concesión, hasta entonces inexistente, por cuanto nunca se habían autorizado ventajas

fiscales por el hecho de revaluar activos, fue aprovechada por élites bien informadas. Y para mayor

seguridad, los sectores interesados consultaron a la Dirección General de Ingresos de quien

recibieron la cumplida ratificación oficial: “De conformidad con el artículo 15, ordinal II, de la Ley

No. 822, Ley de Concertación Tributaria, estas variaciones en el valor de los elementos

patrimoniales no se encuentran sujetas a la aplicación de rentas de ganancias y pérdidas de capital,

debido a que esa variación no es consecuencia de la enajenación de bienes, cesión o traspaso de

derechos. De igual forma, no se encuentran sujetas a rentas de capital” (El destacado es nuestro).

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Sin embargo, faltaba el desenlace feliz. En el siguiente recuadro veamos cómo en la Comisión de

Producción, Economía y Presupuesto del Poder Legislativo llegó la hora de la penitencia fiscal. El 4

de diciembre de 2014, se reconocía la necesidad de eliminar en la reforma de la LCT (Ley No. 891),la

revaluación de activos como escudo fiscal. Esta rectificación ocurrió luego de dos años (2013 y

2014) de drenaje tributario por causa de esta inexplicable medida que, según confesión escrita de los

propios legisladores, “ocasionaba cuantiosas pérdidas al fisco… y por ende disminuirían los

recursos financieros que requiere el Estado para destinarlos a las ingentes necesidades del pueblo

nicaragüense”. ¿Cómo es posible que al “concertarse” la LTC esa medida fue considerada “loable

para estimular la inversión y la competitividad”,y apenas dos años después sea descalificada por

perversa? ¿Intereses creados o tardía rectificación? Vaya usted a saber. Escuchemos a los

representantes del pueblo en la Asamblea Nacional:

“ (…) En la reforma se está eliminando la revaluación

contable de los activos como deducible de los costos y gastos del

Impuesto sobre la Renta que permite la Ley vigente en su numeral 12

del artículo 39. Cabe explicar que revaluar el activo contablemente

significaría que el contribuyente tendría que pagar el impuesto de

ganancia de capital por el monto adicional en que se revalúa el bien,

sin embargo, lo que captaría el Estado sería un ingreso mucho menor

si al activo no se le aplica la revaluación. En realidad, la revaluación

contable del activo es un escudo fiscal que podría generar cuantiosas

pérdidas al Fisco, lo que erosionaría la recaudación fiscal,

específicamente el Impuesto sobre la Renta, y por ende disminuiría los

recursos financieros que requiere el Estado para destinarlos a las

ingentes necesidades del pueblo nicaragüense (Dictamen legislativo

para reformar la LCT, diciembre de 2014).

c) La inefable zona franca

i) Simulación en perjuicio del erario. Además de las bondadosas concesiones que en materia de

exenciones otorga el Estado de la República de Nicaragua, estos incentivos se combinan con

tratamientos especiales “complementarios”, muchos de ellos ilegales, con la finalidad de prolongar

la exoneración o exención cuando su período de vigencia concluye (actualmente esas limitantes

dejaron de existir y el reino de las exoneraciones prácticamente es ilimitado en nuestro país).

Un caso ilustrativo consta en el documento oficial del Gobierno de la República, presentado en

julio de 2012, a propósito de la Ley de Concertación Tributaria que resultó aprobada en diciembre del

mismo año. Dicho Proyecto de Ley ofrecía regularizar el estatus legal de empresas de zona franca

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que habían realizado cambios en su denominación social para renovar los 10 años de exención del

IR, otorgada por el artículo 20 del Decreto No. 46-9, publicado en La Gaceta No. 221 del 22 de

noviembre de 1991,cuyo plazo había vencido. Sin embargo, la anomalía del Proyecto de Ley reside

en que bajo ningún punto de vista puede legalizarse un acto de simulación en perjuicio del erario. Al

respecto, el artículo 2220 del Código Civil califica la simulación como el encubrimiento de un acto

bajo la apariencia del otro, criterio tipificado, cuando se trata de la materia fiscal, como delito de

Defraudación tributaria, a tenor del artículo 303 del Código Penal. Por tanto, la prolongación del

beneficio de no pago del IR por 10 años no puede ser dispensada so pretexto de estimular la inversión

a contrapelo de ley.

ii) ¿Nueva guarida fiscal? Una sorpresa que estremecería a la Hacienda Pública en caso de

concretarse, fue presentada por el Ejecutivo ante la Asamblea Nacional, el 21 de abril del corriente

año, bajo el ropaje de Proyecto de Ley de Reforma al Decreto No. 46-91, “Zonas Francas

Industriales de Exportación”(http://www.asamblea.gob.ni/trabajo-legislativo/agenda-

legislativa/ultimas-iniciativas-presentadas/).

Según el artículo 2 del proyecto, la profunda metamorfosis del vigente Decreto de Zonas Francas que se pretende reformar, consistiría en una extraordinaria ampliación de su cobertura funcional, de zona franca industrial a otras de naturaleza: logística, servicios, y de tercerización, “así como otras que se dediquen a la producción y exportación de bienes y/o servicios, bajo un régimen fiscal y aduanero de excepción”. ¿Podrían ser parte de esta categorización, actividades concernientes al Canal Interoceánico? ¿A cuánto asciende el gasto tributario de esta reforma?¿Que impide optar por leyes integrales que sustituyan parches de reformas?

Otro tema que por su trascendencia y ambigüedad no deja de provocar preocupación, reza: “Además, se podrá crear una Zona Financiera Internacional Autónoma, en la cual se podrán ofrecer de manera extraterritorial servicios financieros y otras actividades económicas conexas que contribuyan a su desarrollo, la que para todos los efectos deberá ser considerada como situada fuera del territorio nacional, y será creada por una Ley especial que para tales efectos promulgará la Asamblea Nacional”. La densidad de semejante contenido financiero, aconseja urgentes e inmediatas profundizaciones.

La presente reflexión sobre un radical e inminente cambio en la fiscalidad, confirma el frágil y preocupante rumbo del país en materia de finanzas públicas, y demuestra de manera palpable cómo la profusión de medidas, de hecho y de derecho, que día a día enfrentamos en materia de tributación, desborda los precarios límites de la Ley de Concertación Tributaria, y nos obliga a retomar de nuevo el concepto medular que orientó el estudio: No hay que llamarse a engaño: toda política pública en general y su correspondiente política fiscal en particular –entendida esta última como la razón vital de las finanzas públicas– constituyen inevitablemente expresiones materiales de relaciones de poder. La reconstrucción del Estado siempre resultará de la interacción de actores hegemónicos, instituciones donde operan, y procesos mediante los cuales dichos actores producen “sus” políticas públicas.

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G. Capital humano y administración tributaria

Cap

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a

El ámbito más relevante de la Ley de Concertación Tributaria, y en general del sistema impositivo

nicaragüense, concierne a la ausencia de una política de Estado dirigida a la calificación profesional y

especialización de los actores esenciales de la administración tributaria, su capital humano. Esto implica el

estudio de cinco factores que ratifican en todos sus términos la anterior aseveración.

1. Carrera Administrativa Tributaria

A partir de la Ley No. 339, Ley Creadora de la Dirección General de Servicios Aduaneros y de Reforma

a la Ley Creadora de la Dirección General de Ingresos, publicada en La Gaceta No. 69 del 6 de abril de

2000, se estableció que la DGA y DGI dispondrían de su propia carrera administrativa y de un sistema

integral de profesionalización (artículo 23). Nada de esto fue acatado durante el período de gobierno 1997-

2001.

Luego, en el año 2003 la Ley de Equidad Fiscal (Ley No. 453, artículo 141) ordenó al Poder Ejecutivo la

presentación ante la Asamblea Nacional, en el plazo de 6 meses (octubre del mismo año), de una iniciativa

de Ley de Carrera Administrativa Tributaria. Finalizó el gobierno del presidente Enrique Bolaños en 2006

y el mandato legal fue incumplido en su totalidad. Pero no terminó ahí el asunto, la siguiente

administración del presidente Daniel Ortega continuó con el desacato del precepto que abogaba por el

desarrollo de la administración impositiva, al mantener congelada indefinidamente la oficialización de una

ley de carrera administrativa tributaria. Trece años después de esta inamobilidad legislativa

–responsabilidad incumplida desde el año 2000– la Ley de Concertación Tributaria, vigente a partir del 1

Carrera Administrativa Tributaria

Recaudación y productividad

¿Racionalidad presupuestaria en la DGI?

Organización e incidencia del personal

Deuda tributaria y lo contencioso fiscal

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de enero de 2013, canceló todo compromiso en tal sentido mediante la eliminación del precepto legal que

ordenada la oficialización de Ley de Carrera Administrativa Tributaria. No existe desacato a la ley porque

ya no existe ley.

El antecedente explicado, confirma uno de los puntos críticos de la Ley de Concertación Tributaria:

ausencia en el sistema tributario de la imprescindible normativa de atención, promoción, capacitación,

formación y, en general, desarrollo del capital humano que, sin perjuicio de su armonización con la Ley del

Servicio Civil y de la Carrera Administrativa (Ley No. 476), haría posible la viabilidad y eficiencia de las

finanzas públicas a través de su institucionalidad administrativa. Sin una entidad sólida capaz de ejercer la

captación y rectoría de los tributos con el debido blindaje legal, cada acción aislada puede ayudar a

sobrevivir, pero jamás a progresar (Barreix yVelayos, 2012).

En igual sentido, la reiterada demanda de académicos nacionales e internacionales y múltiples sectores de la sociedad civil, por una administración tributaria robusta, es coincidente con estudios de organismos multilaterales que evidencian una severa fragilidad institucional existente en nuestro país. Escuchemos al Fondo Monetario Internacional en su estudio Nicaragua: Fortalecimiento Institucional Administraciones Tributaria y Aduanera, octubre 2011: “El desarrollo de los recursos humanos es un factor clave para la DGI. Más allá de la mejora de los procedimientos y de la puesta en marcha de modernas tecnologías, son los funcionarios quienes tienen a su cargo administrar la compleja relación fisco-contribuyente y son los motores del cambio en la administración tributaria. Es necesario establecer políticas claras respecto a los procesos de reclutamiento y selección, de capacitación, de evaluación del desempeño, de promociones, de remuneraciones y de incentivos”.

Para superar estos casos críticos emerge la necesidad del diseño de una política integral en la administración tributaria cuya punta de lanza resida en su capital humano. Otra vez salta a la palestra, en lo general, la imperiosa necesidad de renovadas políticas públicas con el objeto de contribuir a la construcción de consensos y a la toma de decisiones sobre las políticas presupuestarias, tanto del lado de los ingresos públicos, como en relación al gasto y al proceso presupuestario (Medal, 2012).

2. Recaudación y productividad

Una forma de calibrar la eficiencia del capital humano de la DGI, para explorar sus restricciones y necesidades apremiantes, invita a ponderar con integralidad, más allá de la estadística en sí misma, el costo de su funcionamiento como porcentaje de la recaudación vinculada a resultados tangibles.

Si para analizar el lado de la eficiencia administrativa en la DGI y dividimos su presupuesto ejecutado entre la recaudación bruta, obtendremos bajos resultados sumamente bajos, tendencia que se ha mantenido prácticamente invariable a la fecha. En 2009, la relación presupuesto-recaudación bruta era de 1.7%; en el 2010 se observó una ligera disminución a 1.6%, para descender en el 2011 a 1.4%. Pues bien, si en el 2011

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recaudar un córdoba le costó a la DGI la cantidad de 0.0145 centavos, la gran interrogante es si esta relación presupuesto-recaudación bruta (“ratio de coste de eficiencia”), En el que se ubica entre las menores del ámbito centroamericano y en el tercio inferior de 16 países latinoamericanos, significa exiguo rendimiento tributario, o excelencia administrativa de la DGI, ya que en sí mismo este juego de índices porcentuales debe someterse a otros factores que veremos enseguida.

En promedio, ese costo de administración representa en América Latina el 1.4% de la recaudación, y en los países de la 1%Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico (OCDE), es del . Pero el relativamente bajo costo de administración de Nicaragua (1.4%) se relativiza por completo en atención a la estructura interna de su presupuesto: mientras en América Latina los gastos de capital de las administraciones tributarias representan el 3.7% de su presupuesto, los cuales resultan “claramente insuficientes y señalan una amenaza potencial para el futuro de las administraciones tributarias”, en Nicaragua la DGI fue más allá, destinando para inversiones durante el año 2009 el 0.6% de su presupuesto, y prácticamente nada en el 2010. Los problemas que enfrenta el país por la falta de acceso a la información fiscal, deja la interrogante de cómo ha evolucionado esta tendencia durante los años subsiguientes, “circunstancia que conlleva [en el caso de la DGI] a que no puedan mantenerse en condiciones de operatividad aspectos esenciales de la Administración y que hay temas importantes incluidos en el Plan Estratégico 2008-2012 que no han podido ser aún abordados” (No basta recaudar. BID, 2012, y FMI, 2011).

Sin menoscabo de los importantes esfuerzos que a partir de los años 2013 y 2014 viene realizando la DGI para la integración de una cincuentena de jóvenes profesionales calificados en diversas especialidades, y de avances tecnológicos significativos que faciliten el cumplimiento voluntario de los contribuyentes, tales acciones corren el riesgo de echarse a perder si no responden a una estrategia rigurosa, por el momento inexistente, que garantice su inserción laboral mediante la promoción, selección y control bajo criterios imparciales y sujetos a convocatorias públicas, transparentes y de exclusivo reconocimiento al mérito; en primer lugar del personal antiguo que en justicia debe ser priorizado, y posteriormente de los profesionales recién integrados.

3. ¿Racionalidad presupuestaria en la DGI?

Conviene examinar otras aristas afines conectadas con el apartado anterior, a fin de aportar nuevos elementos atingentes al capital humano de la administración tributaria. Exploremos, entonces, el ángulo presupuestario global de la DGI, asumiendo que toda política dirigida a servidores públicos, en particular en la gestión administrativa tributaria, exige una dotación presupuestaria racional y suficiente. ¿Qué ha pasado con esta condición en la DGI? A partir de la vigencia en el año 2000 de la Ley Creadora de la DGA y de Reforma a la Ley Creadora de la DGI, Ley No. 339, su artículo 19 fijó como asignación presupuestaria durante el período 2000-2005 el 3% de la recaudación de la DGI. Finalizado ese quinquenio, dicho porcentaje desendería al 2.5%. Luego, el artículo 2 de la Ley de Equidad Fiscal (Ley No. 453, 2003) retornaba al 3% del presupuesto sobre la recaudación bruta, a condición de que lo recaudado no fuese inferior al 1.7% del Producto Interno Bruto.

Estos vaivenes de techos salariales porcentuales con cargo a la recaudación bruta, que en apariencia podrían sonar lógicos y positivos, fueron transfigurados a partir del 2005 bajo la forma de bono o compensación salarial, que continúa aplicándose en la actualidad. Constituye un caso concreto de

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discrecionalidad institucional que, sin perjuicio de las buenas intenciones de mejora en las condiciones laborales del personal de la DGI, denota ausencia de políticas claras y transparentes en materia salarial y de evaluación del desempeño.

Siendo que aún no se cuenta con una estrategia de carrera administrativa y planificación presupuestaria en la DGI, mucho menos de una política salarial que desarrolle y dignifique a técnicos y empleados en general, ¿cuán lógico y técnicamente sustentable resulta este método de complementos salariales en la administración tributaria, atado a recaudaciones brutas y ajeno a la lógica del Presupuesto General de la República?

Según el Convenio Colectivo de la DGI, se asigna a los trabajadores este bono, equivalente a un mes de

salario ordinario, por sobre cumplimiento del 1%, o más, de la meta de recaudación anual bruta. A renglón seguido caben dos interrogantes: ¿entera efectivamente la DGI al erario el equivalente a las retenciones de ley derivadas de la renta gravable por dicho bono? Y aunque así fuera, debe recordarse que en las funciones y facultades legales de la DGI no existe la asunción de impuestos de terceros (sus empleados) en tanto obligación de pago con fondos públicos.

4. Organización e incidencia del personal

En el 2007 –inicio de la presidencia del comandante Daniel Ortega– el personal de la DGI totalizaba 1356 empleados. Cuatro años ascendió a 1876 trabajadores, para un 38.3% de incremento. En 2014 observó una disminución de 7.8%, equivalente a 1730 empleados. Pero la revisión de esta tendencia y de fluctuaciones cuantitativas del colectivo laboral de la institución, aportaría más y mejores elementos si nos trasladamos a la organización y estratificación funcional de los empleados, técnicos y funcionarios: mientras en el 2011 la Dirección Superior de la DGI conformaba el 4.1% del total de trabajadores, el área de Asistencia al Contribuyente constituía apenas el 0.2%. Por su parte, 164 fiscalizadores, concentrados principalmente en las oficinas centrales, excluyendo las instancias departamentales, tienen la misión de atender a un total de 180 mil contribuyentes en todo el país, de los cuales el 54% pertenece al Régimen de Cuota Fija, lo que hace material y técnicamente imposible el ejercicio de esta función capital del órgano administrativo tributario.

Si el presupuesto de la Administración Tributaria está llamado a sustentar el fortalecimiento de la capacidad fiscal financiera del Estado, abordemos algunos ejemplos concernientes a la función fiscalizadora de la Dirección General de Ingresos, que dijimos disponía de 164 técnicos. De este contingente, apenas el 2.8% se dedica a labores normativas de la fiscalización, circunstancia crítica si tomamos en consideración que el 72% de la recaudación lo aportan los Grandes Contribuyentes, que no sobrepasan las 400 empresas (es el grupo de Grandes Contribuyentes, por país, más reducido en América Latina, CIAT, 2013). Algo más, ¿sabía usted que esa Dirección especializada en atender a los mayores contribuyentes, durante varios años no dispuso, hasta el 2013, de ningún auditor en virtud de haber sido concentrada la función fiscalizadora, y trasladados sus especialistas al nivel central de la DGI? ¿Descuido burocrático, o economía política de la fiscalización?

5. Deuda tributaria y lo contencioso fiscal Otro aspecto que hace posible tomar el pulso de la administración tributaria, reside en el estado de salud

de su cartera y en los rendimientos derivados de los procesos contenciosos administrativos. En otras

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palabras, debemos auscultar cómo se encuentra la capacidad del fisco en la gestión de deudas y créditos a su favor, y qué resultados puede exhibir en las reclamaciones a los contribuyentes. En ambas asignaturas, la DGI tiene muchas tareas pendientes. Abordaremos una batería de interrogantes que ilustran la necesidad de que este desafío sea atendido con prioridad. ¿Por qué razón la mora del Estado con la DGI equivale a la cuarta parte de la mora total de los contribuyentes? ¿Cómo explicaríamos que el saldo de la cartera morosa al 3 de mayo del 2012 ascienda a 4 mil millones de córdobas y el fisco sólo considere recuperable el 46% de semejante adeudo? El siguiente cuadro nos ilustra con claridad:

CARTERA MOROSA AL 3 DE MAYO 2012Concepto Monto Porcentaje Mora total al 03 de mayo/2012 3,957,617,054-63 100% Mora pignorada 47,639,960.34 1% Mora estatal 923,627,729.14 23% Mora exenta 237,711,546.34 6% Mora por desact. de cta. cte. 469,901,729.83 12% Mora cobro judicial 151,414,383.27 4% Mora a depurar 174,033,201.86 4% Mora con prórroga 122,115,312.30 3% Mora recuperable 1,831,173,191.55 46%

Fuente: DGI, MHCP, BCN, INIET, 2012.

¿Por qué motivo las devoluciones o pagos de impuestos adeudados a los contribuyentes (excluyendo Unión Fenosa e ISC a las alcaldías), en el año 2014 fue de 212 millones de córdobas, equivalente a la mitad de los 423 millones de córdobas pagados el año anterior 2013?

En cuanto al área de los “omisos”, así llamados a los contribuyentes que se alejan del radar de la administración tributaria, la situación del trienio 2008-2010 advierte sobre la necesidad de atender un alarmante incremento de la llamada omisidad, año con año. El repaso del cuadro infra obliga a indagar a la DGI por qué el 4.6% de los Grandes Contribuyentes que no fueron alcanzados por la administración tributaria en el 2008, insólitamente en el 2010 alcanzaron la cuarta parte del total. No sería redundante recordar lo afirmado líneas arriba: el 72% de la recaudación del país la aportan los Grandes Contribuyentes, que no sobrepasan las 400 empresas, el grupo de Grandes Contribuyentes más reducido por país que existe en América Latina.

PORCENTAJE DE OMISIÓN POR SEGMENTO DE CONTRIBUYENTES

Tipo de Contribuyente 2008

% de omisión 2009

% de omisión 2010

% de omisión

Grandes Contribuyentes 4.64% 8.33% 25.13%

Principales Contribuyentes (PRICOS)

2.73% 3.72% 14.42%

Principales Contribuyentes Departamentales (PRICODEP)

2.09% 2.28% 10.06%

Pequeños Régimen General 26.33% 33.10% 40.94%

Fuente: “Nicaragua: Fortalecimiento Institucional Administraciones Tributaria y Aduanera”, FMI, octubre 2011.

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En adición, constituyen delicadas provocaciones del incumplimiento de los contribuyentes, causas

imputables a la DGI que han motivado reiteradas resoluciones del Tribunal Aduanero y Tributario

Administrativo (TATA), en las que advierte con severidad al señor Director General de Ingresos “que se

apegue estrictamente a lo dispuesto en la legislación tributaria vigente, en especial a lo establecido en el

Código Tributario de la República de Nicaragua”. ¿Será necesaria otra reforma tributaria para corregir

“interpretaciones” como éstas de la DGI? Por lo anterior, resulta dudoso colegir que sería una buena noticia

para el Estado y sus contribuyentes la tendencia creciente de fallos adversos a la DGI en perjuicio del

erario, emitidos por el Tribunal Aduanero y Tributario Administrativo, sobre recursos de apelación y

quejas emitidos durante los últimos cinco años, a saber:

Corolario. Aproximémonos al punto de cierre de esta reflexión sobre capital humano y administración tributaria: La ausencia de un dueño empoderado que vigile el funcionamiento del control sobre todos los procesos que interactúan con el contribuyente y que sea capaz de rediseñarlos, la confusión de funciones entre nivel normativo y operativo, la escasa dotación dedicada a tareas normativas, la superposición de acciones de los equipos fiscalizadores, la realización de tareas que son de competencia de la dirección informática, y la escasa infraestructura para desarrollar las labores de fiscalización son consecuencia directa de la ausencia de lineamientos estratégicos para la fiscalización FMI, 2011). (

RESOLUCIONES DEL TRIBUNAL ADUANERO

Y TRIBUTARIO ADMINISTRATIVO (2010 -2014)

Año Resultados DGI Porcentaje DGI

Favorable Desfavorable Favorable Desfavorable 2010 40 29 58.% 42% 2011 55 45 55% 45% 2012 44 38 54% 46% 2013 61 85 42% 58% 2014 61 112 35% 65%

Fuente: Tribunal Aduanero y Tributario Administrativo . http://tta.gob.ni/index.php?option=com_docman&Itemid=71

52


Propuestas

Pr

op

ue

sta

s

Esperamos que nuestros lectores hayan constatado a lo largo de los siete capítulos

de este Balance de la Ley de Concertación Tributaria, que su contenido trae

implícitas múltiples sugerencias de cambio, aportes de rectificación, y

advertencias sobre riesgos o peligros inminentes.

A manera de cierre puntual, vamos a enumerar algunas propuestas generales,

sobre todo para ser realizado en el mediano y largo plazo, ya que mientras no se

transforme el modelo de alianza estratégica Gobierno-gran capital, poca cosa es lo

que Nicaragua podría esperar en cuanto a la renovación del sistema tributario

nacional:

1. Estudiar el comportamiento sectorial de agentes económicos incidentes

en lo fiscal, es misión prioritaria que no debe esperar más (casinos e

industria fiscal, por ejemplo).

2. Priorizar trabajos de índole tributario en sectores laborales y de la

sociedad civil, cuya lógica interna debe trabajarse a fondo en aras de la

equidad (pymes; género, juventud y fiscalidad; cooperativas, etc.).

3. Trabajar con prioridad, mediante diagnósticos y planes de capacitación,

otros ámbitos de la tributación nacional, especialmente alcaldías y

seguridad social.

4. Desarrollar planes de estudio y diversos tipos de investigación (tesis de

grado en universidades, foros, eventos con expertos internacionales,

etc.), que faciliten la formulación de estrategias regionales de

interpretación de lo fiscal desde la integración centroamericana.

5. Formular estudios y programas de capacitación sobre temas

relativamente nuevos en nuestra realidad tributaria, pero que desde hace

mucho tiempo vienen socavando nuestro sistema fiscal: paraísos

fiscales, precios de transferencia, capitalización débil, etc.

6. Realizar estudios y propuestas integrales de renovación del sistema

impositivo y hacendario en general, con prioridad en el capital humano

de la administración tributaria.

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