De La Revisión Al Aseguramiento Mantilla

Publicación realizada por Guillermo A Cuéllar M para uso didáctico exclusivo de los estudiantes de la Facultad de Ciencias Contables Económicas y Administrativas de la Universidad del Cauca Popayán Cauca Colombia

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DE LA REVISIÓN AL ASEGURAMIENTO∗

SAMUEL ALBERTO MANTILLA

No existe unidad de criterio en relación con la evolución de la auditoría, las diferentes prácticas y sus

fundamentaciones teóricas subyacentes. Se dispone de un conjunto variado de abordajes a partir de distintos

posicionamientos e intereses

No se pretende, por lo tanto, resolver aquí todos esos asuntos ni definir una estructura conceptual de

aceptabilidad obligatoria. Lo que se busca es hacer una aproximación al análisis de los diferentes esquemas y

estructuras.

La base de análisis tiene que ser, necesariamente, de carácter epistemológico.

Para evitar caer en cualquiera de los sesgos inherentes a cada una de las escuelas y tendencias del pensamiento

epistémico, pasado o actual, se utilizan las abstracciones filosóficas más comunes dadas a lo largo de la

historia.

Por lo tanto, el pensamiento básico gira alrededor de la tensión entre lo general (universal) y lo particular (concreto).

Tales extremos nunca se ha buscado que se conviertan en absolutos y de hecho ello se ha solucionado a través de

los distintos métodos de la lógica: la deducción y la inducción, ya sea que se trate de ir de lo general a lo

particular (filosofía, teología, derecho), de lo concreto a lo universal (ciencias exactas, física, biología), o mediante

Los métodos de la teoría de sistemas, especialmente el análisis de procesos (ciclo de vida, cadena de valor).

Lo contable utiliza ya un camino o ya otro, según los instrumentales de pensamiento o de acción a los que se

ha ido asociando en distintas épocas de la historia.

Por consiguiente, es posible analizar la auditoría a partir de esa misma estructura de pensamiento.

La ventaja principal de esto es doble. Por un lado, permite ubicar la auditoría en el conjunto de las acciones

humanas, y por el otro, facilitar su diálogo con otras disciplinas del conocimiento. El presente trabajo intenta realizar

un acercamiento a ello.

Epistemológicamente hablando, existe una tensión dialéctica entre el control (= lo general, el objetivo) y la

auditoría (= lo concreto, el método). Esto quiere decir que la auditoría no es un fin en sí misma, sino un medio

para.

Claro está que ello implica entender tanto al control como a la auditoria en sus expresiones más amplias: el

control como un objetivo de asegurar el logro de metas a nivel social (interés público) u organizacional

(mejoramiento), en el caso del estado actual de la cuestión.

De esta manera, se puede entender que la evaluación del control debe darse en términos del poder (político,

económico, cultural, social, religioso, militar, técnico) que se ejerce, y que la evaluación de la auditoría debe

hacerse en términos de su eficacia (resultados, desempeño), es decir, si permite o no un control real, esto es, el

logro de las metas señaladas.

La tensión inherente a la relación control-auditoría explica cómo opera ello en la práctica cotidiana, tanto a nivel de

la sociedad en general, como a nivel de Estado/Gobierno, o a nivel de las organizaciones concretas. Es por ello

que tal tensión se expresa en un dónde, el cual, a su vez, es otra tensión (relación), la que existe entre la materia

∗ Capítulo tomado del libro Auditoría 2005. Mantilla Blanco, Samuel Alberto. Bogotá ECOE Ediciones 2003.



sujeto (objeto) y el criterio.

En últimas, lo que ocurre en la práctica es el continuo ir y venir entre lo general y lo particular, esto es, entre el

control y la auditoría. Mutuamente se necesitan, o mejor, el uno hace que sea cierta la posibilidad del otro.

Esto que tiene una explicación filosófica válida ha sido expresado por los practicantes (=profesionales en

ejercicio) bajo la denominación técnica "expectation gap", es decir, la brecha que existe entre lo que expresan

los clientes (sociedad, estado, gobierno, empresa, accionistas, usuarios, etc.) en su ejercicio de poder de

control, y lo que los auditores (profesionales o no) están dispuestos a o son capaces de entregar.

Esa brecha, que es un hecho real, se elimina en la práctica profesional mediante contratos, los cuales son

acuerdos que se dan alrededor de ello.

Los contratos se convierten, por consiguiente, en un medio que asegura y protege la eficacia de la auditoría en

función del poder que ejerce el control. De esta manera, los no-profesionales mantienen la brecha, esto es, no

resuelven la tensión existente, lo cual quiere decir que el logro de los objetivos de control y/o de auditoría se deja al

azar.

Esta es la razón que exige cada vez mayores niveles de profesionalismo, lo cual se ha venido asegurando a

nivel de las personas individuales mediante los esquemas de calificación/certificación (estudio, experiencia,

examen, educación continuada; según estándares internacionales) y en las firmas o sociedades de profesionales

mediante los esquemas de aseguramiento de la calidad (autoevaluación, revisión de pares, mejoramiento

continuo; también según estándares internacionales).

Al interior de los métodos ocurre el mismo fenómeno, que se explica como la tensión entre los métodos y sus

procedimientos, mediatizada por las metodologías. En auditoría ocurre de la misma manera.

LOS métodos de auditoría (confianza privada, fe pública, interés público) están en permanente tensión con los

procedimientos de auditoría (examen al 100%, pruebas selectivas, evaluación de riesgos), lo cual es mediatizado

por las metodologías/esquemas de auditoría (revisión, atestación, aseguramiento).

El anterior análisis es de corte vertical. También se puede hacer de corte horizontal, es decir, cómo ha evolucionado

ello a lo largo de la historia, ya por la vía de las transformaciones de los términos (lingüística, etimología) o ya por la

vía de los conceptos (contenidos). También se puede hacer con base en el desarrollo de los acontecimientos a

través del tiempo (cronología), con base en el valor de los documentos (crítica textual) o con base en el estudio

de las causas (etiología).

Para explicar la auditoría, se ha utilizado en este libro la vía de los conceptos mostrándolos en cuatro etapas

básicas: (1) pre-historia; (2) edad media; (3) edad industrial; y (4) edad informática. De hecho existen otras

maneras de abordar estos asuntos.

Lo importante es la coherencia entre el análisis vertical y horizontal, dados los cuestionamientos que la hermenéutica

moderna hace de ello.1 Por eso en este trabajo se han preferido estructuras matriciales y análisis de sistemas, tal y como

lo muestran los cuadros que completan este capítulo. A lo largo del libro se explican, comentan y refieren cada uno de

los elementos que conforman dicho conjunto de cuadros.

En síntesis, a partir de una perspectiva epistemológica, auditoría es un método que busca acercar una materia

sujeto a un criterio, en función de un objetivo superior de control. Su carácter científico depende de las

metodologías que utilice para ello. Como conocimiento, ha evolucionado en la historia en la misma medida que lo han

ido haciendo los distintos materia sujeto (=objeto), criterio y objetivos de control.

1 Vattimo, Gianni (compilador) (1994). Hermenéutica y racionalidad. Bogotá, Norma.



Hasta aquí lo que es común, lo que aparece constante en toda la estructura. Las diferenciaciones comienzan en la

medida que en su interior cambian los distintos componentes.

Así, en cuanto el poder es distinto (político, económico, cultural, social, religioso, militar, técnico), aparecen

diferentes objetivos de control, cada uno de los cuales exige un tipo diferente de auditoría.

Por lo tanto, no es lo mismo una auditoría gubernamental o fiscal (que actúan en poder del poder político), a una

auditoría de carácter económico, como lo es la auditoría de estados financieros o de gestión (que actúan en función

del poder de los usuarios de la información o del desempeño), y todavía más diferentes a una auditoría de

sistemas de información (que actúa en función del poder de la tecnología).

Igual ocurre con los criterios, lo cual también genera distintos tipos de auditorías. Pueden tener origen en la ley (p.ej.,

la Ley 43/90, en Colombia), en la profesión (GAAS2, en USA), o en el fenómeno de la globalización (IFAC-IAASB).

También hay otros.

A nivel de países, cada uno tiene sus propios cuerpos normativos, e incluso aplicaciones sui generis, como es el

caso de la Revisoría Fiscal en Colombia o los Síndicos de Cuentas en Argentina, que son modelos de auditoría

estatutaria, esto es, auditorías que son obligatorias por mandato de la ley.

A nivel profesional, deben resaltarse esfuerzos diferentes a los GAAS de USA, como es el caso de los servicios de

seguridad razonable en USA (AICPA), Canadá (CICA) y Reino Unido (ICAEW).

En el momento actual de globalización de la economía, debe reconocerse que para la auditoría de estados

financieros los criterios más difundidos y aceptados son los GAAS de US A y los IFAC-IAASB, estando pendiente por

resolverse quién asume la supremacía global.

En auditoría de sistemas de información, el mejor criterio son los estándares emitidos por ISACA. En auditoría

interna, los del Institute of Internal Auditors (IIA). En auditoría de calidad, los ISO 9000. En auditoría ambiental,

los ISO 14000. La lista continúa y es extensa.

En el presente, están en desarrollo nuevas formas de auditoría, y por lo tanto se espera que nuevos criterios

sean elevados a la categoría de estándares internacionales. Tal es el caso de los servicios de aseguramiento de

información (que re-contextualizan los servicios de auditoría), la auditoría continua (ongoing), la auditoría

estratégica y la auditoría forense, entre otros.

Una vez más, el fenómeno que se está analizando se repite a nivel de los métodos de auditoría: la confianza privada

(relación básica: entre propietario y contador) dio paso a a fe pública (relación básica: entre propietario y tomador

de decisiones, con el contador público como garante de esa relación) y ahora está emergiendo con fuerza el

interés público (stakeholders; relaciones entre propietarios, administradores, inversionistas, gobierno y

contadores profesionales, todos ellos con un marcado nivel corporativo).

En consecuencia, el interés básico de mantenimiento del patrimonio (patrimonialismo), cedió su paso al

mantenimiento del capital financiero y operativo (utilidad para la toma de decisiones) y éste lo hace ahora frente

al aumento del valor de accionista/inversionista (generación de valor).

El mismo fenómeno se traslada, entonces, a las metodologías de auditoría: de la revisión se pasa a la atestación y

2 GAAS = General Accepted Auditing Standards = Estándares de auditoría generalmente aceptados, conocidos como NAGA = Normas de auditoría generalmente aceptadas. El origen técnico de esto es la práctica profesional en los Estados Unidos, si bien en países como Colombia se haya adoptado el término mas no su conjunto ni estructura.



luego al aseguramiento.

Por revisión se entiende el volver a examinar, la inspección o verificación de algo que sucedió o está sucediendo,

generalmente es volver a ver de nuevo. En el caso de los estados financieros, el objetivo de un contrato de revisión

es permitirle a un auditor establecer si, sobre la base de procedimientos que no proveen toda la evidencia que se

requeriría en una auditoría, cualquier cosa que ha llamado la atención del auditor hace que éste considere que los

estados financieros no estén preparados, en todos los aspectos materiales, de acuerdo con una estructura

conceptual identificada de presentación de reportes financieros. Las metodologías de revisión se centran, por lo

tanto, en volver a mirar lo ya realizado. Su naturaleza es bastante empírica y se guía por criterios subjetivos.

Se entiende por atestación al hecho de afirmar que algo es cierto o genuino, lo cual generalmente se hace

autenticando mediante la firma como testigo. Está muy vinculada a la prueba, la manifestación y la integridad. La

atestación ha tenido importantes desarrollos de fe pública por medio de notarios, cámaras de comercio y auditores.

Estos expresan sus atestaciones mediante informes, certificaciones y dictámenes. Tiene como característica el

privilegiar los requerimientos legales y formales.

El aseguramiento privilegia la calidad de la información por encima de todo. Consiste en hacer que la

información sea creíble, esto es, que el usuario pueda confiar en ella para la toma de decisiones. No se trata,

entonces, únicamente de producir información y afirmar su contenido, sino analizar el conocimiento inmerso en ella en

función de los objetivos que se persiguen.

En el mundo actual, signado por la economía de mercados y los procesos de internacionalización y globalización,

el aseguramiento de la información se convierte en la metodología sine quan non de la auditoría. Ya no son

suficientes los fundamentos derivados de la teoría de la agencia (principal - agente), de la información (utilidad

para la toma de decisiones) o de los seguros (utilidad -bienestar - protección), sino que es necesario el

aseguramiento respaldado en nuevas instituciones económicas (neoinstitucionalismo).

Ello se debe a que la relación entre comprador y vendedor no es únicamente de intercambio mediante el cual el

vendedor le entrega bienes o servicios al comprador y éste le retorna dinero a cambio. Ese intercambio es

complementado por otro, que es de información, lo cual genera la necesidad de aseguramiento de la información, no

sólo atestación del intercambio.3

Las consecuencias de esto han sido impresionantes, incluso para la contabilidad: de la teneduría de libros (basada en

la relación de intercambio deudor y acreedor, mediatizada por la partida doble) se pasó a los sistemas integrados de

información (que combinan información financiera y no-financiera, mediatizados por las bases de datos relaciónales

y la computación de usuario final) y ahora a los sistemas de conocimiento (mediatizados por redes neurales,

inteligencia artificial, agentes inteligentes, etc.).

Los contadores que no entendieron esto y se quedaron anclados en las prácticas medievales (partida doble, registro,

orientación fiscalista, contabilidad general) se convirtieron en especie en vía de extinción y vieron cómo surgieron

con fuerza primero los contadores públicos (que se independizaron de la relación propietario -tomador de

decisiones y se especializaron en auditores de estados financieros; la contabilidad ya no un asunto general sino

algo especializado: preparación y presentación de estados financieros) y ahora los contadores profesionales (en

la red, esto es, en la mesa de los stakeholders, con un interés particular en la búsqueda del interés público).

Esta transformación en la profesión contable ha sido radical pero no por ello dejó de ser dramática. Si bien se

reconocía que, hace cien años, fue capaz de cambiar y desarrolló estándares para las mediciones financieras y

para la presentación de reportes en cada país, se le criticaba que no estaba acelerando suficientemente los

3 Elliott, Bob (2001) 21" Century Assurance. AAA Auditing Section Midyear Meeting. January 12. Sarasota: AAA.



nuevos cambios requeridos por los negocios modernos: sus métodos convencionales ya no proveían el

aseguramiento requerido y en el mundo de la triple línea de resultados (financieros, sociales y ambientales),

incluso las grandes firmas de contabilidad (Big-5) no ocupaban una posición de privilegio.4

En la búsqueda de soluciones, ello implicó hacer cambios de fondo, surgiendo prácticamente una profesión

completamente nueva.

Desde entonces, las cosas no son iguales. Los servicios históricos cedieron su puesto (¡para siempre!) frente a

la agenda del aseguramiento.

Los servicios (métodos) históricos eran de carácter:

> Anual: eventos cada año, 'asambleas', detección y corrección después de los hechos. El período contable

como base para la auditoría.

> Independientes: y siempre cuestionados por ello, dado que ha sido una independencia condicionada por el

nivel de honorarios, relaciones personales/ públicas, servicios relacionados y balance de apertura.

> En función de una opinión: juicio profesional de alta variabilidad y presentación justa, esto es, con

una perspectiva de materialidad y de riesgo de auditoría.

> Basados en estados financieros: tomados como un todo, de propósito general, todos de la misma talla, y con

una estructura de información exógena.

> Usuarios anónimos: inversionistas/acreedores mimetizados entre el público en general, donde en realidad

dominan los propietarios y entre éstos el Estado y en éste el fisco.

> Con pagos al auditor: lo cual significa altos costos de producción, tecnología manual y llena de auxiliares, con

facturación por horas/hombre, con un producto único que se distribuye al detal entre el público.

> Basada en el detalle: de cuentas, soportes, auxiliares, células y relaciones.

> Con centro de atención en los errores: detección de irregularidades a partir del principio de la buena fe.

Todo esto es cosa del pasado. Ya no se consume y por lo tanto no se vende. Y mucho menos si detrás de ello viene

una imposición legal o fiscal: se cumplen los formalismos y los mínimos, por aquello del cumplimiento obligatorio,

pero no se utiliza para la toma de decisiones, esto es, pierden su eficacia (=su razón de ser).

Por eso surge con fuerza el esquema del aseguramiento, esto es, se impone la agenda del aseguramiento: lo

importante es el contenido (de ahí la necesidad de fundamentación teórica), el impacto financiero (se vuelve un

imperativo reducir costos de auditoría; por eso las liabilities, esto es, la obligación económica de responder con

el patrimonio personal por las consecuencias del ejercicio profesional), las formas flexibles (dinámicas,

variadas, a la medida de los usuarios, con ancho de banda ilimitado, con sensores en todas partes, agentes

inteligentes, eco-verificación) y con un supuesto indispensable, que es, información disponible en cualquier parte,

en cualquier tiempo, para quien sea capaz de pagar o para quien necesite conocer. En últimas, información

sobre la información. O mejor aún: conocimiento. El lenguaje: XBRL y siguientes, pero nunca hacia atrás.

En la agenda del aseguramiento, el lugar que antes ocupaban los servicios históricos es ocupado ahora por los

servicios futuros, prospectivos, de orientación positiva. Y aquí debe subrayarse: no son servicios que van a llegar

dentro de muchos años, son servicios actuales que se prestan con una orientación de análisis del futuro, esto es,

de escenarios.

En la agenda del aseguramiento, los servicios:

> Están orientados a mercados competitivos. El centro de atención no está en la norma (legal ó profesional)

sino en el desempeño en el mercado. Target se convierte en la clave de análisis. Los tomadores de

4 Eccles, Robert G, Robert H. Herz, E.Mary Keegan, and David M.H.Phillips (2001). The ValueReporting Revolution. Moving Beyond the Earnings Carne. New York: John Wiley & Sons.



decisiones tienen la clave.

> Son continuos: a la velocidad del cambio, volátiles, parcialmente regulados, limitados a información que no

genere desventajas competitivas, sobre hechos reales y no sobre juicios profesionales, con altos niveles

de diseño.

> Pueden ser dependientes: la independencia ya no constituye su requisito.

Son dependientes en la medida que prima la orientación al usuario y la dependencia tecnológica. El

usuario escoge la información, no lo que la norma (legal ó profesional) le obligue o le de.

> El objetivo es el aseguramiento: para ello no se requieren opiniones. Los reportes son reemplazados por

presentaciones confiables.

> Paga el usuario de la información: no la empresa o ente que es auditado; por ello no puede existir

obligatoriedad normativa.

> El centro de atención está en el fraude y en la corrupción: el supuesto de la buena fe no siempre se cumple.

El fraude y la corrupción existen porque hay una intención que los origina. La auditoría forense se

convierte en un campo con dominio propio.

> Herramientas facilitadoras: no se puede depender de una sola herramienta o método. XBRL e Internet

son solamente el comienzo. La distribución electrónica es una realidad.5

Ya están disponibles muchos prototipos y su funcionamiento tiene un rendimiento alto. El asunto es real: Sys Trust

(v. 2.0) y Web Trust (v. 3.0) ya tienen una familiaridad amplia que los empieza a hacer populares.

Volviendo al análisis epistemológico fundamental, se repite una vez más el fenómeno que se está analizando,

esta vez a nivel de los procedimientos de auditoría. De aquellos que solamente se interesaban en revisar

(comprobaciones y verificaciones del 100%) se pasó al análisis (mediante pruebas selectivas, esto es, muestreo

ya sea estadístico o no) y ahora se avanza hacia la evaluación de riesgos (de negocio, estratégicos y

operacionales). Definitivamente, el mundo de la auditoría ya no es el mismo.

No debe olvidarse lo relacionado con la coherencia, por efecto del análisis hermenéutico.

Si no se tiene en cuenta la coherencia, se corre el enorme peligro de hacer combinaciones sin sentido,

gastándose enormes recursos pero no consiguiendo los objetivos últimos del control y de la eficacia de la

auditoría.

La falta de coherencia en esto es notoria en países que como Colombia tienen una profusión de legislaciones e

instituciones (en todos los niveles) dedicadas a tareas de control aplicando técnicas de auditoría, pero los

resultados que se ven son cada día más preocupantes: corrupción, sobrecostos, despilfarres, baja calidad de vida,

lavado de activos, etc. Por eso se cuestiona al denominado Sistema Nacional de Control (Congreso, Contraloría,

Fiscalía, Procuraduría, Contaduría) o a las instituciones especializadas en control (Superintendencias, Revisoría

Fiscal, etc.). Cada uno dispara por su lado, se hacen ingentes esfuerzos individuales, pero no se logran los

objetivos. Falta coherencia.

El problema no es sólo en Colombia. Pero es algo que nos ataca directamente y se hace necesario que lo

afrontemos.

Así como es importante entender los cambios, asimilar las nuevas prácticas y marchar hacia los nuevos

horizontes, sobre todo, con una clara perspectiva internacional ('piense globalmente y actúe localmente), por

aquello de las mejores prácticas de negocios, más importante aún es la búsqueda de coherencia, dado que en

últimas es la que garantiza los logros y soporta el análisis epistemológico más radical.

5 Mantilla B., Samuel A. (2001) e-Cont@bilid@d . Distribución electrónica de la información de negocios. Bogotá: Ecoe ediciones.



Esto quiere decir que es imperativo adoptar un esquema completo de tensión control - auditoría en todos sus

niveles verticales (objetivo, materia sujeto, criterio, métodos, metodologías y procedimientos) dentro de la misma

etapa histórica. Esto quiere decir que, dada la realidad actual de la era informática, es necesario adoptar el esquema

completo de la misma, en todos los niveles epistemológicos mencionados.

Si se quiere ser eficaz y tener éxito, claro está. Porque no basta la mera intención, se necesitan resultados acordes con

los objetivos. Ahí está el quid del asunto.

Si bien el análisis anterior tiene un marcado interés epistemológico (aproximarse a una estructura conceptual de la

auditoría: de la revisión al aseguramiento), también lo es que tiene una concreción definida a partir de la actual

economía de mercados.

Es por eso que la auditoría, ya sea entendida como concepto o como producto/ servicio, se explica en términos de

mercados:

a) targets definidos según las necesidades e intereses de los usuarios de la información y,

b) productos/servicios actuales (auditorías de estados financieros, 'otras' auditorías, auditoría estratégica,

auditoría de procesos de negocio, etc.) y potenciales (servicios de seguridad razonable, auditoría

continua ongoing, auditoría forense, entre otros.)

En términos de mercados, se hace imperativo analizar cuáles son los productos/ servicios que son sustitutos, esto

es, cuáles son los que en términos reales amenazan la supervivencia como tal de la auditoría. O como lo anota

Khun, cuáles son los que tienen la posibilidad de generar una transformación paradigmática.

El gran sustituto de la auditoría (¡y de la Contabilidad!) es la medición del desempeño [performance

measurement] dado que reemplaza el control por el mejoramiento (=control & tecnología) y a la auditoría por

indicadores (comportamiento de las relaciones en el tiempo).6

Algunos han pretendido identificar medición del desempeño con auditoría de gestión, y ello es un error grave.

Se ha pasado, históricamente, de una medición centrada en los resultados finales a una medición del desempeño del

sistema (sus inputs, process, outputs e incluso sus outcomes). De una medición tradicional focalizada en las

medidas pasadas (contables basadas en costo histórico7), se ha pasado a una extensión de las medidas financieras

(pasadas, presentes y futuras), complementada con medidas no-financieras, y relacionadas (causa - efecto) a

través de sistemas integrados de medición del desempeño, entre los cuales sobresale el balanced scorecard.

El fenómeno de sustitución se da porque se adoptan criterios completamente diferentes, basados en análisis de

costos y financieros, mediante funciones de calidad-costo-tiempo y absolutamente definidos en lo que a generación de

valor se requiere.

Ello no es otra cosa que una expresión de una realidad socio-cultural: en la nueva economía de mercados, las

transformaciones se hacen con los contadores (¡=auditores!) o sin ellos. Quien lo haga primero y mejor, ése es

quien es aceptado por el mercado. Este no espera, pero recompensa con creces a quienes aportan soluciones

efectivas. El problema básico se traslada, entonces, a la negociabilidad inherente de los servicios de auditoría.8

6 Mantilla B., Samuel A. (2000). Capital Intelectual & Contabilidad del Conocimiento. Segunda edición. Bogotá: Ecoe ediciones. 7 En contraposición a las otras también contables pero basadas en valor razonable (fair valué) 8 UNCTAD (2002). The Tradability of Consulting Services and its implications for developing countries. United Nations: New York and Geneva (UNCTAD/ITE/lPC/Misc.8)



A manera de resumen, los diez componentes de la integración ambiental corporativa explican mejor lo anterior

ya no con criterios epistemológicos y de economía de mercados, sino en función de la introducción de los criterios

ambientales a la sociedad, las organizaciones y los negocios. De esa manera se puede entender con claridad el

papel de la auditoría (en general) y de la auditoría ambiental (en particular).

Los diez componentes de la mencionada integración son:9

1. Desarrollo de una estrategia ambiental corporativa

2. Integración de los intereses ambientales en los sistemas de diseño de producto

3. Sistemas para identificar, organizar, y administrar los impactos ambientales

4. Sistemas de información para presentación de reportes internos

5. Sistemas de auditoría ambiental interna

6. Presentación de reportes ambientales externos y auditorías ambientales externas

7. Sistemas de costeo

8. Sistemas de presupuestación de capital

9. Integración de los impactos ambientales en los sistemas de evaluación del desempeño

10. Implementación de una estrategia ambiental corporativa

Definitivamente, el mundo cambió por completo. La auditoría no ha sido inferior a ello y ha evolucionado desde la

revisión hacia el aseguramiento. Y lo ha hecho no solamente con instrumentales prácticos renovados sino con una

fundamentación epistemológica que explica la tensión que mantiene con el control. En la coherencia está la clave.

Los cuadros que se presentan en las páginas siguientes resumen lo aquí analizado y los contenidos de los capítulos del

presente libro.

El Cuadro 1.1 ofrece un análisis de la evolución de la contaduría hacia la contaduría profesional, pasando por la contaduría

pública. Tiene un centro de atención en las relaciones básicas y las consecuencias que se derivan para la contabilidad.

Insiste en que la naturaleza de la contaduría es práctica y social. Y que a causa de que la práctica y lo social han

cambiado, la contaduría no es la misma.

El Cuadro 1.2 muestra la historia de la auditoría a partir de un análisis conceptual. Señala cómo en la historia la

definición básica ha ido cambiando a consecuencia, especialmente, del énfasis organizacional existente.

El Cuadro 1.3 presenta el 'esqueleto' de la estructura conceptual de la auditoría, a partir de la tensión entre lo

general (control/mejoramiento; poder) y lo particular (métodos, metodologías procedimientos; eficacia).

El Cuadro 1.4 explica la definición epistemológica de la auditoría, señalando que es un método que busca acercar

una materia sujeto a un criterio, en función de un objetivo superior de control. Agrega que su carácter científico

depende de las metodologías que utilice para ello y que como conocimiento ha evolucionado en la historia en la

misma medida que lo han ido haciendo los distintos materia sujeto, criterio y objetivos de control.

El cuadro 1.5 permite visualizar las relaciones básicas existentes al interior de la relación fundamental control-

auditoría y la participación de la profesión contable en ella.

El Cuadro 1.6 referencia algunos ejemplos importantes para explicar la relación existente entre la materia sujeto y el

criterio.

El Cuadro 1.7 muestra ejemplos de cómo ha evolucionado la materia sujeto en diferentes áreas.

El Cuadro 1.8 hace una síntesis, elaborada mediante un análisis de sistemas, de los contratos de aseguramiento, a

9 Epstein, Marc J. (2000). El desempeño ambiental en la empresa. Bogotá: Ecoe ediciones



partir del estándar internacional vigente sobre el tema.

El Cuadro 1.9 esquematiza los servicios profesionales de contaduría, subrayando la relación entre auditoría, atestación

y aseguramiento.

El Cuadro 1.10 ofrece una síntesis de los servicios de seguridad razonable a partir de la propuesta del Informe

Elliot y de las marcas registradas por el AICPA.

El Cuadro 1.11 es, de hecho, una síntesis de lo anterior. Ciertamente el cuadro más importante de todos. Elaborado

con un enfoque de control, presenta la estructura conceptual del conocimiento y los procesos que le son inherentes.

Enfatiza en el proceso que convierte datos en información y ésta en conocimiento, con una clara orientación hacia

los mercados (objetivos, misión, visión, mercado objetivo). Precisa cuando hay menos valor agregado y cuando hay

más valor agregado. Señala las similitudes entre capacidad, control y eficiencia y precisa los niveles inferior

(correspondencia, normas, cumplimiento, punto de equilibrio) y superior (coherencia, estándares, calidad, generación de

valor).

El mensaje de conjunto que ofrecen los anteriores cuadros pretende ser una síntesis ejecutiva, entendible para

quienes manejan los diferentes conceptos y entienden las transformaciones evolutivas. No siempre es sencillo

para quienes pretenden eludir la lectura de los otros capítulos.

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