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Aplicación PrácticaVI

El Excedente de Revaluación, su contabilización y efectos de su capitalización con incidencia tributaria

Autor : C.P.C. José Francisco Alegría Maury

Título : El Excedente de Revaluación, su contabi-lización y efectos de su capitalización con incidencia tributaria

Fuente : Actualidad Empresarial, Nº 160 - Primera Quincena de Junio 2008

Ficha Técnica

N° 160 Primera Quincena - Junio 2008

IntroducciónCuando hablamos de Excedente de Revaluación nos estamos refi riendo al resultado que proviene de un proceso que consiste en revaluar los bienes que conforman el activo fi jo de una empresa, los cuales están destinados a las ope-raciones propias de la empresa y, por

ende, a generar renta a la misma.

La justifi cación de revaluar reposa en el hecho de que probablemente no se estimó adecuadamente la vida útil de estos bienes o se pretendió, como suele ocurrir a menudo, tributarizar las tasas de depreciación para fi nes contables, a fi n de aprovechar el mayor gasto por de-

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Área Contabilidad y Costos VI

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preciación en el menor tiempo posible, lo que origina que al extinguirse la vida útil contable, el bien todavía tenga un valor de utilización distinto al de libros.

En ese orden, es que la NIC 16 en su párrafo 31 recoge un tratamiento alterna-tivo a fi n de revelar el valor razonable de estos activos sobre la base de un informe técnico de tasación.

Asimismo, la Ley General de Sociedades en su Art. 228 precisa que los bienes pertenecientes al activo fi jo pueden ser objeto de REVALUACIÓN previa compro-bación pericial.

Ahora bien, sería importante plantearse la pregunta, aunque no es el tema que nos ocupa, de que si realmente se trata de una justifi cación técnica que nos lleva a la revaluación o si estamos frente a un cambio en una estimación contable; ya que de ser lo segundo, debería afectarse a Resultados Acumulados en aplicación estricta de la NIC 8 por tratarse de la en-mienda de una estimación contable(1).

Limitaciones en cuanto a su dis-ponibilidad En virtud de que era necesario com-patibilizar la correcta aplicación de las Normas Internacionales de Contabilidad con la Nueva Ley General de Sociedades, y evitar que bajo ninguna forma directa o indirecta se pueda distribuir en efectivo u otras formas el excedente de revaluación generado por revaluación voluntaria de los bienes del activo fi jo, en tanto esta revaluación no haya sido transferida a Resultados Acumulados o Capital por Aportes tal como lo establece la presente Resolución; es que el Consejo Normativo de Contabilidad en su vigésima séptima Sesión Ordinaria realizada el 30 de enero de 1998, mediante la Resolución Nº 012-98-EF/93.01 consideró necesa-rio modifi car y ampliar la Resolución N° 009-97-EF/93.01; acordando que para tal efecto se modifi que los artículos 3, 9 y 10 de la referida Resolución; e incluya en las cuentas del Plan Conta-ble General Revisado, las divisionarias necesarias para la aplicación de dicha resolución; y, asimismo, se establezca que el incremento patrimonial por valoriza-ción adicional no pueda ser distribuido, en virtud a no constituir una ganancia efectiva de la sociedad; quedando los artículos mencionados redactados de la siguiente forma:

“Artículo 3.- INCLUIR, en el listado de las cuentas del Plan Contable General Revisado en la clase 5 “Pa-trimonio” en la Cuenta 50. Capital, la cuenta divisionaria 501. Capital

La empresa “Rayo de Sol SAC” cuenta con un terreno con un valor en libros de S/.300 000.00. Con fecha 23-02-05, la empresa luego de un contar con un informe de tasación del cual arroja el importe de S/.500 000.00, decide reva-luar el mismo.

Asimismo, con fecha 13/10/2007 trans-fi ere la propiedad del bien para lo cual emite la factura respectiva al valor de S/.650 000.00.

SoluciónEn concordancia con lo que señala el párrafo 31 de la NIC 16 Inmueble, Maquinaria y Equipo, el art. 228 de la Ley General de Sociedades y el párrafo 20 de la NIC 12 Impuesto a la Renta, se procede a refl ejar el mayor valor atribui-do al terreno.

En concordancia con lo que señala el párrafo 67 de la NIC 16 Inmueble, Ma-quinaria y Equipo, se dará de baja al valor en libros del activo cuando se enajene el mismo.

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35. VALORIZACIÓN ADICIO- NAL DE INMUEBLES, MAQUINAR. Y EQUIPO 200 000 351. Terrenos49. GANANCIAS DIFERIDAS 60 000 499.01 I.R. Diferido57. EXCEDENTE DE REVAL. 140 000 573. Valorización Adicional23/02/05 Por el mayor valor atribuido al terreno.

——————— x ——————— DEBE HABER66. CARGAS EXCEPCIONALES 500 000 662. Costo neto de enaje- nación de inmueble maquinaria y equipo33. INMUEBLE, MAQUI- NARIA Y EQUIPO 300 000 331. Terrenos35. VALORIZACIÓN ADICIO- NAL DE INMUEBLES, MAQUINAR. Y EQUIPO 200 000 351. Terrenos13/10/07 Por la baja del terrenoenajenado.

por aportes, y 503. Capital por va-lorización adicional; en su caso, en la cuenta principal 55. Accionariado laboral, la cuenta divisionaria 551. Accionariado Laboral por aportes y la divisionaria 553. Accionariado laboral por valorización Adicional; y en la cuenta principal 57. Excedente de revaluación, la divisionaria 573. Valorización Adicional, para el regis-tro del incremento patrimonial por la valorización adicional de los Inmue-bles, Maquinaria y Equipo, hasta su real cobertura patrimonial”.

“Artículo 9.- ESTABLECER, que el incremento patrimonial por valoriza-ción adicional refl ejada en la contra cuenta 573, Valorización Adicional, no puede ser distribuido como divi-dendo en efectivo ni en especie y en caso de ser aplicado a cubrir pérdi-das, dicho incremento patrimonial deberá ser restituido con la utilidad o utilidades futuras, hasta su total recuperación; supuesto bajo el cual la depreciación del mayor valor se de-bitará contra los resultados de cada ejercicio anual, efectuándose, en su caso, la adición que corresponda en la Declaración Jurada Anual del Impuesto a la Renta, para conciliar la diferencia temporal que se suscite por la aplicación de los Principios de Contabilidad Generalmente Acep-tados y la norma de Impuesto a la Renta. En caso de ser capitalizado el exce-dente de revaluación se acreditará a la cuenta 503. Capital por valo-rización adicional; y, en caso, de que exista Accionariado Laboral, la proporción que le corresponde de dicha capitalización a la cuenta 553. Accionariado Laboral por valorización adicional. Si después de haber capitalizado el excedente se produce una reducción de Capital, ésta podrá ser hasta el límite del Capital por Aportes, sal-vo que la reducción de capital sea cancelada mediante adjudicación de los bienes del activo fi jo a su valor revaluado.”

“Artículo 10.- SEÑALAR, que el incremento patrimonial por valo-rización adicional será llevado a resultados acumulados o capital por aportes, sólo en el caso de que se realice dicho mayor valor por venta, o por las mayores depreciaciones generadas a partir de la fecha de la Valorización Adicional”.

Forma de contabilización Habiéndose entendido su limitación en cuanto a la disposición y uso del exce-

dente de revaluación, es que pasamos a efectuar su registro contable para lo cual veremos el siguiente caso práctico el cual contempla la revaluación de un activo y la venta del mismo.

(1) Párrafo 32 de la NIC 8.

Caso Práctico

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57. EXCEDENTE DE REVAL. 140 000 573. Valorizac. Adicional50. CAPITAL 140 000 503. Capital por valoriza- ción adicional 13/10/07 Por la capitalización del excedente de revaluación.

Incidencia tributariaPara fi nes impositivos el quinto párrafo del Art. 20 de la Ley del Impuesto a la Renta señala que “ por costo computable de los bienes enajenados, se entenderá el costo de adquisición, producción o construcción, o en su caso el valor de ingresos al patrimonio o…”.

Es decir, sólo se admite como costo neto el de adquisición no aceptando el mayor valor atribuído producto de la revaluación voluntaria, lo cual a mayor abundamiento está precisado en el Art.14 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta.

En ese orden de ideas, la renta bruta es-taría conformada por S/.350 000.00 que

es la diferencia entre el valor de venta de S/.650 000.00 y su costo de adquisición de S/.300 000.00.

Ahora bien, contablemente la ganancia por la enajenación del terreno es de S/. 150 000.00 que es la diferencia entre S/. 650 000.00 y su costo neto de ena-jenación de S/. 500 000.00, lo cual va a originar que al fi nalizar el ejercicio sea agregado para fi nes tributarios vía PDT Renta Anual el importe de S/. 200 000.00, en concordancia con lo señalado en el segundo párrafo Art. 33 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta(3).

En cuanto al tratamiento por aplicación de la NIC 12, se presenta la siguiente situación:

Base contableTerreno

Base TributariaTerreno

DiferenciaTemporal

Impuesto a la Renta 30%

500 000 300 000 200 000 60 000

El pasivo Tributario Diferido generado por el mayor valor atribuido al terre-no ascendente al 30% de 200 000 = S/. 60 000 tendrá que revertirse en el año 2007 que es cuando se enajena el terreno; por consiguiente tendrá que efectuarse el siguiente registro contable:

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88. IMPUESTO A LA RENTA xx,xxx49. GANACIAS DIFERIDAS 60 000 499.01 I.R. Diferido40. TRIBUTOS POR PAGAR xx,xxx 40.17.3 I.R. de 3ra categoríax/x Por la reversión de la diferencia temporal proveniente del mayor valor atribuido al terreno.

Ahora bien, una vez producida la enajena-ción del terreno, se estaría cumpliendo con lo establecido en el Art. 10 de la Resolución del Consejo Normativo de Contabilidad Nº 012-98-EF/93.01 de poder llevar esa valorización adicional a resultados acu-mulados o capital por aportes, cuando se realice dicho mayor valor por venta.

En ese sentido, ese mayor valor atribuído al activo que se encuentra en la cuenta patrimonial a un valor neto(2) podrá ser capitalizado.

——————— x ——————— DEBE HABER16. CUENTAS POR COB. DIV. 650 000 161. Otras cuentas por cobrar diversas 76. INGRESOS EXCEPCIONALES 650 000 762. Enajenación de Inmueble, Maquinaria y equipo13/10/07 Por la enajenación del terreno.

De la misma manera, una vez refl ejada la baja corresponde reconocer el ingreso por la transferencia del terreno, así como el derecho de cobro, considerando que la operación no se encontrará gravada con el Impuesto General a las Ventas al no cali-fi car dentro los supuestos del Art. 1 de la Ley del Impuesto General a las Ventas.

(2) En observancia de lo previsto el párrafo 42 de la NIC 16 Inmueble, Maquinaria y equipo y, el párrafo 20 de la NIC 12 Impuesto a la Renta

(3) “Las diferencias temporales y permanentes obligarán al ajuste del resultado según los registros contables, en la declaración jurada”.