INVENTARIOS

La Fundación IASC en su material de formación sobre la NIIF para las PYMES (versión 2010-1), define a los inventarios como activos basados en esta premisa:

“Los inventarios son activos. Un activo es un recurso controlado por la entidad como resultado de sucesos pasados, del que la entidad espera obtener, en el futuro, beneficios económicos.”

Entonces podemos decir que los Inventarios son Activos (cuenta real) de Balance General ubicada con los activos corrientes luego de activos disponibles (Efectivos y sus Equivalentes) y los exigibles (Cuentas por Cobrar) de saldo deudor y en la que se cargan todos los movimientos de entradas y salidas de aquellos productos que están destinados para el proceso de producción de la empresa, para la venta y aquellos requeridos para apoyar la ocurrencia de los procesos anteriormente citados.

Es un activo porque de él espera obtener provecho la empresa. Son circulantes porque se espera que su movilización sea dentro de las operaciones normales y periódicas de la empresa y dentro de los circulantes, se ubican en el renglón de los realizables dado que primero deben realizarse procedimientos de transformación y/o comercialización para que los mismos puedan generar los beneficios buscados por la organización.

Esta partida representa una importancia capital en las operaciones de las empresas ya que resulta ser el corazón que impulsa a la empresa. El proceso productivo de las organizaciones radica en la movilización de los diferentes tipos de inventarios. Ya que el fin del inventario de las empresas es ser utilizado en el proceso productivo o simplemente es comprado para ser vendido directamente sin modificación alguna. Una empresa que desee mantener sus operaciones a lo largo del tiempo requiere mantener cierta cantidad de inventarios en sus almacenes de manera que pueda cumplir con los requerimientos de sus clientes. Una empresa sin inventarios no puede vender y así, dificulta de gran manera sus posibilidades de continuidad productiva en el tiempo.

Del movimiento de esta cuenta depende la capacidad de capital de trabajo de las organizaciones. Ya que la producción y Ventas de los mismos es lo que va a permitir a las empresas poder generar los recursos financieros necesario para volver a repetir el proceso y seguir manteniendo sus operaciones por tanos períodos sea posible (Hipótesis Negocio en Marcha).

El inventario de la empresa, presentado en los activos corrientes del balance general comprende, según las Normas Internacionales de Contabilidad NIC 2 inventarios, todos aquellos inventarios mantenidos con el fin de ser vendidos dentro del período contable en curso. Si el inventario no tiene como fin su comercialización o se mantiene bajo propiedad de la empresa por más de un período contable, entonces forma parte de otro tipo de activos. El parágrafo 6 de la NIC 2 expresa lo siguiente en cuanto a la categorización de un activo como inventario:

“6 Los términos siguientes se usan, en esta Norma, con los significados que a continuación se especifican:

Inventarios son activos:

(a) mantenidos para ser vendidos en el curso normal de la operación;

(b) en proceso de producción con vistas a esa venta; o

(c) en forma de materiales o suministros, para ser consumidos en el proceso de producción, o en la prestación de servicios. …”

El literal (a) se refiere a los Inventarios de Mercancías para la Venta por parte de las empresas comercializadoras y los Inventarios de Productos Terminados en el caso de las empresas industrializadas mientras que, en ambos tipos de inventarios, estos sean destinados a la venta dentro del período contable o en la rutina normal de operaciones y ventas de la organización.

En el caso del literal (b), la norma se refiere a los Inventarios de Producción en Proceso de aquellas empresas manufactureras. Estos son aquellos en proceso de terminación y disposición para ser vendidos. En el curso normal de las operaciones, deben pasar del literal (b) al literal (a).

Inventarios de Materia Prima y el Inventario de Materiales y Suministros, este último mientras represente materialidad para la empresa, están encasillados en el literal (c). El primer tipo de Inventarios es típico de las empresas productivas mientras el segundo es recurrente en cualquier tipo de empresas, productivas, comercializadoras e incluso las empresas de servicios que solo manejan un inventario o insumo que facilite la prestación del servicio.

El inventario de una empresa depende de la actividad que la misma desempeñe. Si se trata de una empresa comercial, que solo se dedique a la compra y venta de mercancías, usará Inventarios de Mercancía Disponible para la Venta. En el caso de las empresas que manufacturan sus productos, estas cuentan con otros tipos de inventarios, tales como: Inventario de Materia Prima, Inventario de productos en Proceso e Inventario de Productos Terminados. Las empresas de servicios, así como las anteriores, también pueden contar con un Inventario de Materiales y Suministros.

CLASIFICACIÓNDel párrafo anterior podemos realizar la siguiente clasificación de Inventarios:

Inventarios de Mercancía Para la Venta: este inventario es típico de las empresas comercializadoras, cuya principal razón de ingresos provenga de la compra y ventas de bienes materiales. En estos casos, la empresa realiza la compra de un bien ya procesado o de uno que pueda servir como materia prima y lo vende sin haberle practicado transformación alguna. La empresa lo mantiene en sus almacenes para la venta pero no lo procesa ni le realiza cambio alguno.

Las empresas manufactureras también pueden tener inventario de este tipo, mientras que no lo introduzcan en el proceso productivo, de lo contrario estos serían materia prima y no mercancía para la venta.

Un ejemplo de este tipo de inventario es el que se encuentran en empresas como supermercados, tiendas de ropa o cualquier otra tienda o comercio. Ellos compran el producto ya terminado y lo coloca a disposición de su clientela.

Inventario de Materia Prima: es el requerido por las empresas de producción o manufactureras para la producción y creación del producto final y objetivo de venta. Es el insumo principal. La materia prima es el producto que va a ser transformado en el otro producto que va a ser, al final del proceso, el que será comercializado por la empresa.

Una vez comprado por la empresa, esta materia prima pasará por el proceso en que se le agregarán otros componentes y de allí resultará un producto diferente del inicial, aunque pueda ser parecido, el proceso agregará otros insumos que incrementarán su valor positivamente. Sin la materia prima, las empresas no cuentan con el insumo principal para realizar sus procesos productivos. Por eso la importancia de una buena gestión de control de inventario, de manera que se aseguren de mantener un stock mínimo suficiente para no detener la producción pero que resulte excesivo y genere costes adicionales por almacenamiento, manipulación o perecimiento del material.

Inventario de Productos en Proceso: es un inventario único de las empresas industrializadas. En esta instancia, la materia prima ya ha entrado en el proceso de transformación hacia un producto nuevo. Sin embargo aún falta tiempo, insumos y procesamiento para llegue a ser un producto listo y apto para la venta.

En este punto del proceso, este tipo de inventario ve incrementado su valor en razón del costo de todas las horas de mano de obra directa o de producción de dicho producto así como todos los demás costos indirectos de producción tales como: servicios básicos en la planta (electricidad, agua, teléfono), depreciación y otros insumos o materiales que

deban ser añadidos a la materia prima para que pueda ser transformada en el producto deseado. Acá intervienen dos conceptos muy importantes dentro de la Contabilidad de Costos como lo son la Mano de Obra Directa y los Costos Indirectos de fabricación o Carga Fabril.

Es un inventario intermedio y aunque no sea materia prima o un producto terminado, el mismo también es susceptible de medidas efectivas de control interno. Dado la cantidad de recursos que se han invertido hasta el momento y debido a que su terminación es importante y muy necesaria para poder contar con inventario disponible para la venta.

Inventario de Productos Terminados: ya la materia prima ha sido procesada. En esta instancia a la materia prima le fueron agregados insumos y materiales que sirvieron para darle forma final además que fue transformada por la mano de obra capacitada de la empresa y también se le fueron asignados los otros costos indirectos de producción.

Ya el producto se encuentro listo para su comercialización, ya sea que la empresa lo venda a otras empresas distribuidoras o lo comercialice directamente con el consumidor final del producto.

Este es el producto con el que la empresa va a generar ingresos. Por tal razón, es imperativo tomar las medidas de control necesarias que aseguren la eficiencia en el manejo de los mismo.

Inventario de Materiales y Suministros: está conformado por cualquier cantidad de materiales que pueden servir tanto al proceso de transformación de la materia prima a un producto terminado diferente o puede servir de insumo a otros departamentos o al mismo departamento de producción más no para la transformación de la materia prima.Este inventario es variado. Pueden ser materiales de oficina u otros materiales como piezas para las maquinarias de la organización u otros ingredientes añadidos a la materia prima. Lo que diferencia a la materia prima de un material de insumo, que se utiliza en el proceso productivo, es la incidencia que tiene el primero en la forma final del producto.

Por ejemplo: al realizar una silla, la materia prima es, evidentemente, la madera con la que fue realizada la silla (pino, caoba, etc.) mientras que los clavos, tornillos, tuercas y el barniz serán considerados como suministros de producción, debido, también, al menor impacto económico de estos con respecto a la madera. Otro ejemplo de la diferencia de este inventario y el de materia prima es que este puede ser utilizado por otros departamentos distintos del productivo mientras que la materia prima solo es utilizada para la producción de los productos para la venta.

SIMILITUDES Y DIFERENCIAS

Todos los inventarios tienen similitudes y diferencias entre sí. El Inventario de Mercancías y el de Productos Terminados son iguales en el sentido en que ambos están destinados a la venta y a la generación de ingresos. Pero difieren en el sentido en que el Inventario de Productos Terminados resultó de un proceso productivo realizado por la empresa mientras que el de Mercancías fue adquirido a otra empresa proveedora que fue quien realizó el proceso de producción.

La diferencia entre el Inventario de Materia Prima, el de Productos en Proceso y de Productos Terminados radica en el tiempo incurrido dentro del proceso de producción. El primero aún no ha entrado al proceso, el último ya ha pasado por todo el proceso y el segundo se encuentra inmerso en el mismo con distintos grados de terminación, aunque, igualmente, mientras aún no se encuentre terminado, se contabilizará como Productos en Proceso sin importar su grado de terminación.

REGISTRO Y METODOS VALORACION

REGISTROS CONTABLES

METODOS PERIODICO Y CONTINUOLa contabilización del Inventario depende del tipo o método que elija la empresa. Está el Método Periódico y el Método Continuo.

METODO PERIODICOCon el Método Periódico, la empresa registra las entradas en la cuenta Nominal de Costos “Compras” (Nacionales O Importadas dependiendo del caso). Luego, dependiendo de la periodicidad de la toma de los inventarios en la empresa o el control de los mismos, se comparan tanto el Inventario Inicial de un período y el Final del mismo y se realiza un asiento contable para cerrar el Inventario Inicial y otro para dejar constancia del Inventario Final. Los conceptos que rebajen el valor de las compras se contabilizan en cuentas tales como “Devolución en Compras” ó “Descuentos en Compras”.

Este método se ampara en el conteo físico de los inventarios. El control de las existencias es extra-contable. Bajo este método la empresa va realizando ajustes a sus saldos de inventarios a medida que realiza los conteos físicos. Contablemente, no permite conocer la existencia de inventarios a un momento intermedio entre conteos o tomas físicos de inventarios, y administrativamente solo se conocerán si existen controles de entradas y salidas donde se especifiquen y anoten todos los movimientos de mercancías.

Es utilizado por empresas con Inventario de Mercancías para la Venta y con estructuras organizacionales muy cortas donde el control continuo de los inventarios es muy difícil y la realización de tomas de inventarios es el única o mejor estrategia para conocer los saldos de inventarios en un momento dado. Igualmente, sirve de control y auditoría para las cifras manejadas bajo el método continuo.

Aun cuando puedan existir medidas de seguridad que intenten evitar la fuga de inventarios y su mala disposición, el seguimiento contable no es tan exhaustivo y se opta por contabilizar entonces todo en la cuenta de gastos y, al realizar esas tomas físicas de inventario, se realiza la actualización de los mismo lo que conduce a la consecución del costo de ventas de la empresa.

Los asientos contables en este método son así:CUENTA MOTIVO DEBE HABERPOR LA COMPRA DE INVENTARIOCOMPRAS Compra Mercancía p/Venta 50.000,00CUENTAS POR PAGAR Compra Mercancía p/Venta 50.000,00

POR DESCUENTO O DEVOLUCION EN COMPRASCUENTAS POR PAGAR Devolución Mercancía p/Venta 5.000,00DEVOLUCION EN COMPRAS Devolución Mercancía p/Venta 5.000,00

POR LA VENTA DE MERCANCIACUENTAS POR COBRAR Venta de Mercancía Cliente A 85.000,00VENTAS Venta de Mercancía Cliente A 85.000,00

POR AJUSTE DE INVENTARIOSINVENTARIO INICIAL Cierre de Inventario Inicial 15.000,00INVENTARIO DE MERCANCIAS Cierre de Inventario Inicial 15.000,00INVENTARIO DE MERCANCIAS Contabilizac. De Inventario Final 20.000,00INVENTARIO FINAL Contabilizac. De Inventario Final 20.000,00

COSTO DE VENTAS CON EL METODO PERIODICOCon estos asientos, se puede determinar el Costo de Ventas, en el Estado de Ganancias o Pérdidas, de la siguiente manera:

COSTO DE VENTASINVENTARIO INICIAL 15.000,00COMPRAS 50.000,00DEVOLUCION EN COMPRAS -5.000,00COMPRAS NETAS 45.000,00MERCANCIA DISPONIBLE PARA LA VENTA 60.000,00INVENTARIO FINAL -20.000,00TOTAL COSTO DE VENTAS 40.000,00

El Costo de Ventas está conformado por el monto en que se incurrió para adquirir la mercancía que se ha vendido en el período, sin importar cuando se compró la misma. Por eso, se toma en cuenta el inventario inicial del período, ya que esa mercancía también fue vendida, y si formó parte de las ventas del período, tiene que formar parte del Costo de Ventas también.

Al inventario inicial se le suman las Compras Netas del período, que no es más que las Compras Brutas menos cualquier Devolución o Descuento en Compras que disminuya el valor de las Compras. De esta operación matemática resulta el monto en moneda legal de la “Mercancía Disponible para la Venta”. Esto no quiere decir que en los almacenes de Inventarios hubo esta cantidad de mercancías, sino que nos indica el total de inventario que circuló por los almacenes de la empresa si bien no todo al mismo tiempo pero si durante el período.

Al final, se resta del disponible el monto correspondiente al Inventario Final. Este monto es el resultante de la toma física de inventario realizada al final del período. Este inventario se resta de la cantidad disponible ya que no fue entregado en ventas. Por tal motivo, no entra dentro del Costo de Ventas, en este, como ya se comentó, entra el costo de toda la mercancía vendida.

La toma física del inventario al final del período sirve tanto para actualizar las cantidades de existencias de cada ítem que comprende la totalidad de los inventarios de la empresa así como también sirve para ajustar el costo de los mismos. Ya que los costos de adquisición de los inventarios que quedaron en almacén pueden no ser los mismos que los de aquellos productos que se encontraban es stock al inicio. Este otro punto débil de este método, ya que contablemente este ítem no se ve actualizado en el balance general sino hasta el final del período.

METODO CONTINUOCuando la empresa opta por el Método Continuo, esta registra sus movimientos de inventarios directamente a la cuenta de activos y ya no se utiliza la cuenta “Compras” como en el método anterior. Cualquier entrada o salida se registra a esta cuenta.

Este método es ampliamente utilizado por las empresas manufactureras por la facilidad de revelar los costos de utilización de cada tipo de inventario y el costo de ventas del Inventario de Productos Terminados. También se debe a que la mayoría de las empresas industriales emplean mecanismos avanzados en el control de sus inventarios y pueden hacer comparaciones más continuas de sus existencias para compararlas con sus Kardex y estos a su vez con la contabilidad.

En la contabilidad bajo este método se maneja el inventario directamente con las cuentas de activos “Inventarios” (dependiendo del tipo de inventario) y la cuenta de “Costos” (también dependiendo del tipo de Inventarios).

Los asientos contables en este método son así:

CUENTA MOTIVO DEBE HABERPOR LA COMPRA DE INVENTARIOINVENTARIO DE MERCANCIAS Compra Mercancia p/Venta 50.000,00CUENTAS POR PAGAR Compra Mercancia p/Venta 50.000,00

POR DESCUENTO O DEVOLUCION EN COMPRASCUENTAS POR PAGAR Devolución Mercancía p/Venta 5.000,00INVENTARIOS DE MERCANCIA Devolución Mercancía p/Venta 5.000,00

POR LA VENTA DE MERCANCIACUENTAS POR COBRAR Ventas Mercancía Cliente B 85.000,00VENTAS Ventas Mercancía Cliente B 85.000,00

POR EL REGISTRO DE LA SALIDA DE LA MERCANCIA VENDIDA Y SU COSTOCOSTOS DE VENTAS Salida Inventario Venta Cliente B 40.000,00INVENTARIO DE MERCANCIAS Salida Inventario Venta Cliente B 40.000,00

Bajo este método, no hay cálculo que realizar para conocer el monto de la cuenta “Costos de Ventas” como con el método anterior ya que, al igual que con la cuenta de Inventarios, esta cuenta se va actualizando con cada salida de mercancía que se vende. Cada vez que se realiza una venta, se realiza el asiento por el ingreso y cuenta por cobrar generado y a su vez se debe asentar la salida respectiva del inventario a su costo con el respectivo débito para asociar dicho costo al ingreso.

VALORACIÓN DEL INVENTARIO

La correcta valoración de los inventarios le permite a la empresa manejar mejor los precios de sus productos. De ahí que se hace necesario llevar un proceso de control de entradas y salidos de inventarios y la asignación apropiada de los costos para poder estipular el valor de la venta en base al porcentaje de utilidad que la empresa desee obtener en base a todos los costos incurridos para la venta del producto.

En la NIC 2, se establece que “los inventarios se medirán al costo o al valor neto razonable, según cual sea el menor.” Para esto, la norma establece las siguientes definiciones:

Valor neto realizable es el precio estimado de venta de un activo en el curso normal de la operación menos los costos estimados para terminar su producción y los necesarios para llevar a cabo la venta.

Valor razonable es el importe por el cual puede ser intercambiado un activo, o cancelado un pasivo, entre un comprador y un vendedor interesado y debidamente informado, que realizan una transacción libre.

El segundo se trata de un monto por el que dos personas informadas y sin coerciones pueden realizar una operación comercial. En cambio, el primer valor es un monto estimado por la empresa y el carácter “neto” se lo da el hecho que sobre dicho valor estimado de ventas habrá de deducírsele el monto de los costos de adquisición, producción y de ventas asociados a esos productos. Estos montos pueden tranquilamente no ser iguales. Ya que uno se basa en estimaciones propias de la empresa en cuanto a análisis internos de cómo pueden colocar su producto (Valor Neto Razonable) y el otro es producto de la acción del libre mercado no controlado por la empresa, de allí la posibilidad de diferencias.

COSTOS DEL INVENTARIO

Hay diferentes tipos de costos para los distintos tipos de inventario que pueda manejar una empresa. Costos por Adquisición, Por Transformación y Otros Costos. Según la NIC 2, debemos llevar al costo de Inventario al momento de Adquisición lo siguiente:

El costo de adquisición de los inventarios comprenderá el precio de compra, los aranceles de importación y otros impuestos (que no sean recuperables posteriormente de las autoridades fiscales), los transportes, el almacenamiento y otros costos directamente atribuibles a la adquisición de las mercaderías, los materiales o los servicios. Los descuentos comerciales, las rebajas y otras partidas similares se deducirán para determinar el costo de adquisición.

Todo el dinero que se cancele para obtener los derechos del inventario y llevarlo hasta el punto de ventas. A esto se le restan los impuestos que la empresa pueda recuperar, en Venezuela sería el Impuesto al Valor Agregado reflejado en la factura del proveedor nacional o el de la planilla de importación cuando la mercancía es adquirida en el exterior.

Este el punto de partida del valor de los inventarios en la contabilidad. Periódicamente deben compararse con su valor razonable para ajustar el monto de los mismos al menor de ambos, en caso de ser necesario.

En cuanto a los Costos de Producción la norma establece:

Los costos de transformación de los inventarios comprenderán aquellos costos directamente relacionados con las unidades producidas, tales como la mano de obra directa. También comprenderán una parte, calculada de forma sistemática, de los costos indirectos, variables o fijos, en los que se haya incurrido para transformar las materias primas en productos terminados. Son costos indirectos fijos los que permanecen relativamente constantes, con independencia del volumen de producción, tales como la depreciación y mantenimiento de los edificios y equipos de la fábrica, así como el costo de gestión y administración de la planta. Son costos indirectos variables los que varían directamente, o casi directamente, con el volumen de producción obtenida, tales como los materiales y la mano de obra indirecta.

En este punto, al producto se le agrega, además del costo de la materia prima, se le deben agregar todos aquellos costos en que incurre la empresa para transformar materia prima en el producto que desea esta comercializar. Existen costos directos y costos indirectos y a su vez costos fijos y costos variables.

Los Costos Directos son de naturaleza variables y son aquellos cuyas actividades o elementos impactan considerablemente en las características del producto final. Estos se incrementan en la medida en que incremente la producción. Es lo que los hace variables. Son directos debido a que son los elementos estrictamente necesarios para la creación del producto. Estos son la materia prima y la mano de obra directa. Sin el material a procesar y sin las personas que lo hagan no puede haber producción no transformación. Y en la medida en que la producción aumente, estos costos aumentaran también, ya que más productos terminados necesitan de más materia prima y de más horas de producción.

Los Costos Indirectos son el resto de los costos necesarios en el proceso pero que no inciden directamente en las características finales del producto. Estos costos pueden estar relacionados con el proceso productivo en sí mismo, como materiales y suministros de producción, mano de obra indirecta o la depreciación de las maquinas, o en costos generales de la empresa pero que tengan incidencia en las operaciones de la planta, como la electricidad y el agua. Algunos de estos costos son de naturaleza fija como la electricidad, agua, las depreciaciones de maquinas y algunos sueldos indirectos y otros son variables, como los materiales que ayudan a forma final al producto.

Todos estos costos deben cargarse dentro de los inventarios de productos en proceso en la medida en que se van sucediendo. Sin embargo, el prorrateo de los costos indirectos fijos debe basarse en la capacidad normal de producir de la empresa. Cuando se incrementa positivamente la producción, los costos fijos unitarios son menores, dado que estos se prorratean entre más unidades producidas. A diferencia de cuando sucede una baja en los niveles de producción. Ya que en estos casos los costos unitarios se mantienen y la diferencia debe registrarse al gasto corriente del ejercicio. Igualmente aplica para casos de capacidad ociosa.

Cuando una empresa produce más de un producto o existen sub-productos y los costos no pueden distinguirse separadamente, la distribución del costo fijo debe realizarse en base al valor de mercado de los productos; absorbiendo más costos el producto con el mayor precio, seguramente el producto principal.

También existen otros costos que pueden ser atribuidos al costo de los inventarios sobre los que la norma indica lo siguiente:

Se incluirán otros costos, en el costo de los inventarios, siempre que se hubiera incurrido en ellos para dar a los mismos su condición y ubicación actuales. Por ejemplo, podrá ser apropiado incluir, como costo de los inventarios, algunos costos indirectos no derivados de la producción, o los costos del diseño de productos para clientes específicos.

Son ejemplos de costos excluidos del costo de los inventarios, y por tanto reconocidos como gastos del periodo en el que se incurren, los siguientes:

(a) las cantidades anormales de desperdicio de materiales, mano de obra u otros costos de producción;

(b) los costos de almacenamiento, a menos que sean necesarios en el proceso productivo, previos a un proceso de elaboración ulterior;

(c) los costos indirectos de administración que no hayan contribuido a dar a los inventarios su condición y ubicación actuales; y

(d) los costos de venta.

De esto se rescata, que los otros costos diferentes de los de adquisición y transformación que pueden ser agregados a los costos de los inventarios tienen que ser costos que ayuden a llevar al inventario a su forma final. Por ejemplo, los costos del diseño del producto. El producto final no sería de esa manera si no se hubiese diseñado así. Los desperdicios no forman parte del costo, dado que no colaboran en nada a la elaboración del producto. Además de que la ineficiencia no debería ser cargada a un costo sobre el cual se va a concretar un precio. En otras palabras, la ineficiencia no la debería pagar el cliente.

En cuanto a los costos de almacenamiento, pueden ser contabilizados al costo de los inventarios siempre que el almacenamiento corresponda a una parte importante y necesaria del proceso. Si estos requieren de un almacenamiento para pasar de una etapa de producción a otra, entonces sí deberían formar parte del costo. En caso de que se trate de almacenamiento para la venta o mientras esta se concreta ya formarán parte de los gastos corrientes de la empresa.

Los costos de administración y ventas, al no contribuir en el proceso de transformación y ubicación de los productos, no deberían sumarse a los costos de los inventarios.

La NIC 2 también establece directrices para el establecimiento de los costos de los inventarios de empresas de servicios y productos agrícolas:

Costo de los inventarios para un prestador de servicios

19 En el caso de que un prestador de servicios tenga inventarios, los medirá por los costos que suponga su producción. Estos costos se componen fundamentalmente de mano de obra y otros costos del personal directamente involucrado en la prestación del servicio, incluyendo personal de supervisión y otros costos indirectos atribuibles. La mano de obra y los demás costos relacionados con las ventas, y con el personal de administración general, no se incluirán en el costo de los inventarios, sino que se contabilizarán como gastos del periodo en el que se hayan incurrido. Los costos de los inventarios de un prestador de servicios no incluirán márgenes de ganancia ni costos indirectos no atribuibles que, a menudo, se tienen en cuenta en los precios facturados por el prestador de servicios.

Costo de los productos agrícolas recolectados de activos biológicos

20 De acuerdo con la NIC 41 Agricultura, los inventarios que comprenden productos agrícolas, que la entidad haya cosechado o recolectado de sus activos biológicos, se medirán, para su reconocimiento inicial, por el valor razonable menos los costos de venta en el momento de su cosecha o recolección. Este será el costo de los inventarios en esa fecha, para la aplicación de la presente Norma.

Las empresas prestadoras de servicios, generalmente, no manejan inventarios. Sus costos directos son, en gran parte, conformados por la Mano de Obra e Indirecta. En caso de poseerlos, se incluirán al costo en la medida en que son utilizados en la prestación del servicio.

Los inventarios agrícolas son producto de las cosechas. Los activos biológicos no forman parte del inventario. Es el producto de su cosecha lo que se registrará como tal si son recolectados con fines de venta.

CONTROL DE MOVIMIENTO DE INVENTARIOS

Entre las medidas de control interno tenemos:

Hacer conteos físicos periódicamente. Confrontar los inventarios físicos con los registros contables. Proteger los inventarios en un almacén techado y con puertas de manera que se eviten los robos. Realizar entrega de mercancías únicamente con requisiciones autorizadas. Proteger los inventarios con una póliza de seguro. Hacer verificaciones al azar para comparar con los libros contables.

Administrativamente, la empresa debe registrar cada movimiento de cada tipo de inventario que posea. Estas son las entradas y salidas por todas las razones que se puedan dar en el hacer diario de la empresa. Para esto, la mayoría de las empresas utilizan una tarjeta llamada kardex, donde se registran todas las entradas y salidas y el saldo resultante; todo esto tanto en unidades movilizadas como en su valor en moneda legal (Bolívares en nuestro caso).

Esta tarjeta, que puede ser llevada tanto en físico como en Excel, también puede ser sustituida por un sistema administrativo computarizado que hace el proceso más amigable, rápido y eficiente, además de que nos brinda cualquier cantidad de información a través de distintos reportes a la vez que permite enlazar esos movimientos, directamente, con los registros y libros contables de la organización. El kardex debe existir para cada uno de los

productos que conforman cada inventario. No puede existir un kardex para todos los inventarios de la empresa, inclusive, un kardex no puede agrupar los productos de un tipo de inventario (un kardex para toda materia prima, por ejemplo).

El diseño y formato de esta tarjeta variará de las necesidades de la empresa y podrá contener cualquier información que sea relevante para ella. Lo que sí debe contar como mínimo es de un renglón para las entradas (en unidades y bolívares), otro para las salidas (también en unidades y bolívares), un renglón para insertar la fecha de cada movimiento y un renglón final en que queda reflejado el saldo, tanto en unidades y bolívares, del material inventariado.Los kardex se puede ven de la siguiente manera:

Esta es una realizada con la herramienta Excel.

Y así se ve una mediante un sistema administrativo computarizado:

En los casos de empresas que utilizan sistemas administrativos computarizados, los movimientos cargados en los Kardex pasan directamente a los registros contables, de manera que la información administrativa y contable siempre sea la misma.

TECNICAS DE MEDICION DE COSTOS Y CÁLCULO DEL COSTO DE VENTAS

La herramienta del kardex también se utiliza para valorar el inventario. En esta herramienta se plasman los costos de los productos cuando se les da entrada y se van ajustando a medida que se va dando entrada a nuevos productos según el sistema de valoración que haya elegido la empresa para contabilizar sus inventarios. El sistema de valoración difiere de la manera de registro en el sentido en que con el segundo la empresa está asegurando mantener el registro de costo en su oportunidad de ocurrencia. Los métodos periódico y continuo establecen medidas para el tiempo de cálculo y

contabilización del costo de ventas más no así de su valoración. La norma indica lo siguiente en cuanto a la medición de los costos de inventarios:

Fórmulas de cálculo del costo

23 El costo de los inventarios de productos que no son habitualmente intercambiables entre sí, así como de los bienes y servicios producidos y segregados para proyectos específicos, se determinará a través de la identificación específica de sus costos individuales.

24 La identificación específica del costo significa que cada tipo de costo concreto se distribuye entre ciertas partidas identificadas dentro de los inventarios. Este es el tratamiento adecuado para los productos que se segregan para un proyecto específico, con independencia de que hayan sido comprados o producidos. Sin embargo, la identificación específica de costos resultará inadecuada cuando, en los inventarios, haya un gran número de productos que sean habitualmente intercambiables. En estas circunstancias, el método para seleccionar qué productos individuales van a permanecer en la existencia final, podría ser usado para obtener efectos predeterminados en el resultado del periodo.

25 El costo de los inventarios, distintos de los tratados en el párrafo 23, se asignará utilizando los métodos de primera entrada primera salida (the first-in, first-out, FIFO, por sus siglas en inglés) o costo promedio ponderado. Una entidad utilizará la misma fórmula de costo para todos los inventarios que tengan una naturaleza y uso similares. Para los inventarios con una naturaleza o uso diferente, puede estar justificada la utilización de fórmulas de costo también diferentes.

Las empresas deben decidir con cuál método se va a ir actualizando el costo del inventario. Ya sea por el método PEPS (Primero que Entra, Primero que Sale), también llamado FIFO (First In, First Out) por siglas en inglés o el método Promedio. También existe el método UEPS (Ultimo que Entra, Primero que Sale) pero este ha sido descontinuado y ya en las Normas Internacionales de Contabilidad, aceptadas en Venezuela desde el año 2008 y 2011 para grandes entidades y PYMEs respectivamente, se prohíbe el uso de este método para la valoración de los inventarios. También aclara que la empresa puede utilizar ambos métodos a la vez para inventarios de naturaleza diferentes.

METODO PEPS o FIFO.

En este método, el inventario va siendo valorado por capas. Cada lote que va entrando lo va haciendo a su costo de compra y recepción. Y ese lote de inventario se diferencia de sus predecesores y de los siguientes que van entrando. Cuando se da salida a una mercancía, se parte de la teoría de que la mercancía que está saliendo fue la primera que ingresó a los almacenes de la empresa, entonces esta sale al costo del lote al que pertenece que es precisamente el más antiguo de los que se encuentren listados. De esta manera, el inventario final va quedando expresado a valores más actualizados. Ya que los lotes que conforman el inventario final son los últimos adquiridos a un precio más actual que los lotes más antiguos que fueron vendidos.

El “Costo de Ventas” también se ve afectado por esta valoración debido a que los débitos realizados a esta cuenta merecen a los costos de los inventarios más antiguos que se fueron vendiendo. En economías inflacionarias, hay que realizar un análisis de este fenómeno. El “Costo de Ventas” más el resto de los Gastos Operativos y Administrativos en que incurre la empresa deben dictar el precio del producto al que se le aplicará un porcentaje de incremento para que cubra los costos y gastos mencionado y genere una rentabilidad que permita a la empresa seguir operando con márgenes positivos y tener capital de trabajo para reponer nuevamente la mercancía que ha vendido.

El “Costo de Ventas” pueda ser bajo debido a que se trata de un inventario más antiguo, aunque esto también depende de la rotación de inventario de la empresa. Si la empresa coloca fácilmente su mercancía en ventas, las reposiciones son

más rápidas y no existe mucha diferencia entre los inventarios más viejos y los más nuevos. Esto hace que los precios sean similares. Cuando la empresa le cuesta mover ese inventario, este puede tener diferencias importantes en precio entre sus capas más viejas con las más recientes.

Esta diferencia en costos puede generar colocar un precio de venta que parezca generar una utilidad razonable con respecto a ese lote de inventario vendido. Pero ese margen de utilidad se va a quedar corto a la hora de reponer dicho inventario ya que este va a costar mucho más de lo que costó al momento en que fue adquirido anteriormente. Hay que ser cauteloso entonces a la hora de colocar los precios de ventas para poder generar el capital de trabajo suficiente para soportar los costos de reposición, pero sin salirse del marco legal del país en cuanto a fijación de precios (Ley de Costos y Precios).

ENTRADAS SALIDAS EXISTENCIAFECHA LOTE CANT. C/U TOTAL CANT. C/U TOTAL CANT. C/U TOTALSALDO INICIAL

25 15 2.500,00

37.500,00

15-10-14 25 15 2.500,00

37.500,00

15-10-14 26 10 3.700,00 37.000,00 10 3.700,00

37.000,00

23-10-14 25 13 2.500,00

32.500,00 2 2.500,00

5.000,00

23-10-14 26 10 3.700,00

37.000,00

30-10-14 25 2 2.500,00

5.000,00

30-10-14 26 10 3.700,00

37.000,00

30-10-14 27 15 4.200,00 63.000,00 15 4.200,00

63.000,00

El saldo en libros de la cuenta de inventarios muestra un valor acorde más acorde con la actualidad de los precios del producto ya que la cuenta está mayormente valorada por los últimos lotes comprados a un precio más reciente. El inconveniente se puede dar al definir el precio de ventas. Si no se tomó en cuenta el precio de reposición de dicho inventario, el precio puede haber quedado muy bajo y la rentabilidad estimada se puede ver muy comprometida luego de la adquisición de los nuevos lotes de mercancía.

Bajo el método continuo, el Costo de Ventas es de Bs. 32.500,00 que es el costo de la mercancía reflejada en el kardex y que resulta del débito a dicha cuenta nominal y del crédito a la cuenta real de Inventarios. Mientras que con el método periódico, el costo de ventas resulta ser el mismo monto pero queda calculado y expresado en el Estado de Resultados de la siguiente manera:

Costos de VentasInventario Inicial 37.500,00Compras 100.000,00Mercancía Disponible Para la Venta 137.500,00Inventario Final -105.000,00TOTAL COSTO DE VENTAS 32.500,00

Como se mencionó anteriormente, la empresa debe tener en cuenta las variaciones en los precios de adquisición de nuevos inventarios para poder fijar un precio de ventas que le permita reponer los mismos sin dificultad y de manera que no se vean comprometidas las utilidades de la empresa pero que a su vez se mantengan los precios dentro del marco legal impuesto en el país mediante la Ley de Costos Y Precios que pretender la fijación de precios con la oportunidad de una utilidad máxima de hasta un 30%.

METODO PROMEDIO

En esta modalidad, la empresa bajo una sola capa de productos. No los separa por lotes como se debe hacer con el método anterior. Esto amerita que cada vez que se de entrada a un nuevo lote de productos tenga que actualizarse el costo unitario del inventario en base a los totales cancelados y al total de existencia de mercancías. A la salida del inventario, este lo hará al costo promedio resultante sin importar el lote en que fue adquirido e ingresado en stock.

Este promedio ponderado del inventario trae como consecuencia un costo de ventas más actualizado debido a la influencia de los nuevos lotes sobre el precio de los anteriores y así se acerca un poco más a lo que puedan ser los precios de reposición de nuevos lotes. Así la utilidad establecida en base a los costos es mucho más precisa y suficiente para afrontar los nuevos costes de la continuidad de las operaciones normales de la empresa.

El kardex, bajo este esquema, se presenta de la siguiente manera: ENTRADAS SALIDAS EXISTENCIA

FECHA CANT. C/U TOTAL CANT. C/U TOTAL CANT. C/U TOTALSALDO INICIAL 15 2.500,00 37.500,00

15-10-14 10 3.700,00 37.000,00

25 2.980,00 74.500,00

23-10-14 13 2.980,00 38.740,00

12 2.980,00 35.760,00

30-10-14 15 4.200,00 63.000,00

27 3.657,78 98.760,00

Lo que se gana en la actualización el costo de ventas queda emparejado en la cuenta real de Inventarios ya que al promediar los costos, el precio de compra de los inventarios anteriores afecta el precio de los inventarios finales que quedaron en Stock.

El costo de ventas bajo el método de contabilización continuo, queda claramente en Bs. 38.740,00 como se aprecia en el kardex dado a la salida de inventarios del día 23-10-14. Si se aplica el método periódico, el costo de ventas se presenta y calcula así:

Costos de VentasInventario Inicial 37.500,00Compras 100.000,00Mercancía Disponible Para la Venta 137.500,00Inventario Final -98.760,00TOTAL COSTO DE VENTAS 38.740,00

RECONOCIMIENTO COMO UN GASTO

34 Cuando los inventarios sean vendidos, el importe en libros de los mismos se reconocerá como gasto del periodo en el que se reconozcan los correspondientes ingresos de operación. El importe de cualquier rebaja de valor, hasta alcanzar el valor neto realizable, así como todas las demás pérdidas en los inventarios, será reconocido en el periodo en que ocurra la rebaja o la pérdida. El

importe de cualquier reversión de la rebaja de valor que resulte de un incremento en el valor neto realizable, se reconocerá como una reducción en el valor de los inventarios, que hayan sido reconocidos como gasto, en el periodo en que la recuperación del valor tenga lugar.

35 El costo de ciertos inventarios puede ser incorporado a otras cuentas de activo, por ejemplo los inventarios que se emplean como componentes de los trabajos realizados, por la entidad, para los elementos de propiedades, planta y equipo de propia construcción. Los inventarios asignados a otros activos de esta manera, se reconocerá como gasto a lo largo de la vida útil de los mismos.

Al momento de que los inventarios sean vendidos, estos deben ser reconocidos como gastos en el mismo período en que fueron asociados los ingresos por su venta (Asociación de Ingresos y Egresos). Al final, la acumulación de costos cargados a la cuenta de inventarios es un costo que debe ser deducido de los ingresos para conocer la utilidad en ventas de la organización. A su vez, se le da salida de la cuenta de inventarios al no tener los derechos sobre el bien vendido.

Si el inventario fue utilizado como insumo para la mejora de un activo fijo, el costo de este inventario puede reconocerse en la medida en que el activo mejorado se va depreciando, pero ya como una cuenta de valoración de los activos fijos y no como un costo de ventas.

INFORMACION A REVELAR

La contabilidad más que una ciencia numérica y una herramienta de información cuantitativa presenta, además, información de carácter cualitativo que permite al usuario de los estados financieros tener una mejor comprensión de lo que le dicen los números de la empresa. El principio de Revelación Suficiente empuja a la contabilidad a explicar el detalle de la conformación de los saldos que se expresan en los estados financieros así como las políticas de valoración, medición y registros que utiliza la empresa para cada partida. La norma contable exige, al momento de presentación de los estados financieros, que se revele la siguiente información con respecto a las partidas de inventarios de una organización:

En los estados financieros se revelará la siguiente información:

(a) las políticas contables adoptadas para la medición de los inventarios, incluyendo la fórmula de medición de los costos que se haya utilizado;

(b) el importe total en libros de los inventarios, y los importes parciales según la clasificación que resulte apropiada para la entidad;

(c) el importe en libros de los inventarios que se llevan al valor razonable menos los costos de venta;

(d) el importe de los inventarios reconocido como gasto durante el periodo;

(e) el importe de las rebajas de valor de los inventarios que se ha reconocido como gasto en el periodo, de acuerdo con el párrafo 34;

(f) el importe de las reversiones en las rebajas de valor anteriores, que se ha reconocido como una reducción en la cuantía del gasto por inventarios en el periodo, de acuerdo con el párrafo 34;

(g) las circunstancias o eventos que hayan producido la reversión de las rebajas de valor, de acuerdo con el referido párrafo 34; y

(h) el importe en libros de los inventarios pignorados en garantía del cumplimiento de deudas.