Resolucion Digesto Tributario N. 7-Subvaluacion ISC-fabricacion Bebidas Alcoholicas (2)

IMPUESTO SELECTIVO DE CONSUMO

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RESOLUCIN

N 07.- Direccin General de Tributacin San Jos, a las ocho horas del da tres de mayo del ao dos mil uno.

CONSIDERANDO

1.- Que el ltimo prrafo del artculo 10 de la Ley N 7972 del 22 de diciembre de 1999, faculta a la Administracin Tributaria para verificar, y en los casos de subvaluacin de la base imponible, determinar los porcentajes de utilidad de los fabricantes o envasadores de bebidas alcohlicas que facturen la venta de sus productos a distribuidores exclusivos o nicos.

2.- Que el artculo 5 del Reglamento de la Ley supracitada hace extensiva la facultad a la Administracin Tributaria para verificar, y en los casos de subvaluacin de la base imponible, determinar los porcentajes de utilidad de los fabricantes o envasadores de bebidas alcohlicas que asuman la etapa de distribucin de sus productos.

3.- Que de conformidad con el ltimo prrafo del artculo 5 del reglamento de la Ley N 7972, es necesario establecer los procedimientos de clculo de los mrgenes de utilidad, la exclusin de los costos y gastos de distribucin y la correccin de subvaluaciones de la base imponible del impuesto selectivo de consumo, por tanto:

RESUELVE:

Artculo 1.- Se establece el siguiente procedimiento de clculo de los mrgenes de utilidad y la exclusin de los costos y gastos de distribucin, para la determinacin y correccin de subvaluaciones de la base imponible del impuesto selectivo de consumo, para los fabricantes de bebidas alcohlicas.

A.- Fabricantes de bebidas alcohlicas que trasladan sus productos a un distribuidor exclusivo o nico.

a).- Debe obtenerse del estado de resultados para el perodo inmediato anterior, no menor de tres meses, y de ser posible para cada uno de los productos elaborados, el porcentaje de utilidad bruta sobre costo de ventas, tanto del fabricante de bebidas alcohlicas como de sus distribuidores exclusivos o nicos. El estado financiero citado no debe incluir la carga tributaria (ni en las ventas ni en el costo de ventas).

b).- Para excluir los costos y gastos de distribucin, entendindose por estos aquellos en que se incurre al vender y entregar los productos (gastos de mercado y ventas), incluidos los de promocin y publicidad, as como tambin los correspondientes a la distribucin fsica, se debe sumar el monto de los mismos al costo de ventas de los distribuidores exclusivos o nicos, para as obtener un Gran Costo Total (costo de ventas ms costo de distribucin). Como es posible que los estados de resultados se obtengan por producto, para asignarle a cada uno sus correspondientes gastos de distribucin, debe utilizarse el mtodo de identificacin especfica, como puede ser en el caso de la publicidad, o bien a travs de la proporcionalidad de los gastos de distribucin con respecto al monto total de ventas de cada producto. Se procede luego a establecer el nuevo porcentaje de utilidad bruta sobre el Gran Costo total, el cual se compara con el porcentaje obtenido por el fabricante de bebidas alcohlicas. Slo si este nuevo porcentaje de utilidad bruta sobre el Gran Costo Total establecido para los distribuidores exclusivos o nicos es superior al obtenido por el fabricante, queda en evidencia estar en presencia de una subvaluacin de la base imponible del impuesto selectivo de consumo.

c).- Cuando el porcentaje de utilidad bruta sobre el Gran Costo Total, es superior al obtenido por el fabricante, se debe proceder a corregir el porcentaje de utilidad asignado al fabricante, de la siguiente manera:

1.- Se determina el porcentaje total de utilidad generado por los dos entes, aplicando la siguiente frmula:

PTU = { [ (1+PUF) * (1+PUD)] - 1 } * 100

Donde:

PTU = Porcentaje total de utilidad

PUF = Porcentaje de utilidad del fabricante

PUD = Porcentaje de utilidad del distribuidor exclusivo o nico

Para el caso anterior y en adelante, todos los elementos porcentuales que se consignen en las frmulas, se computarn como fraccin de unidad, de modo que un quince por ciento (15%), por ejemplo, debe entenderse en la frmula como cero coma quince (0,15).

2.- Se procede a repartir en forma equitativa el porcentaje total de utilidad obtenido en el punto anterior, para asignarla a cada uno de los entes, y que corresponde a aquel porcentaje de utilidad necesario para cubrir erogaciones diferentes a los costos y gastos de distribucin. Debe aplicarse la siguiente frmula:

PUO ={ [ ] 1 } * 100

Donde:

PUO = Porcentaje de utilidad para cubrir otras erogaciones diferentes a los costos y gastos de distribucin

PTU = Porcentaje total de utilidad de los dos entes (calculado en el punto 1).

3.- Debe entonces procederse a la respectiva correccin de la base imponible, producto de la subvaluacin determinada, obtenindose el denominado factor de correccin, el cual se aplica al monto de ventas del producto en el cual se determin la subvaluacin, para as alcanzar la nueva base imponible, a la que se aplica la tarifa de impuesto selectivo de consumo, con la finalidad de obtener el monto de impuesto correcto, al cual debe restrsele el monto de impuesto declarado, para establecer el monto del ajuste que por concepto de subvaluacin que procede. Debe utilizarse la siguiente frmula:

FCBI = [ 1 / (1+PUDF)] * (1+PUO)

Donde:

FCBI = Factor de correccin de la base imponible

PUDF = Porcentaje de utilidad declarado por el fabricante

PUO = Porcentaje de utilidad para cubrir otras erogaciones diferentes a los costos y gastos de distribucin (obtenido en el punto 2, y que corresponde al porcentaje de utilidad ajustado del fabricante)

B.- Fabricante que asume total o parcialmente la distribucin de sus productos.

a) Debe obtenerse del estado de resultados para el perodo inmediato anterior, no menor de tres meses, y de ser posible para cada uno de los productos elaborados, el porcentaje de utilidad bruta sobre costo de ventas, necesario para cubrir todas la erogaciones, incluidos los costos y gastos de distribucin. El estado financiero citado no debe incluir la carga tributaria (ni en las ventas ni en el costo de ventas), as como tampoco el margen de distribucin.

El margen de distribucin corresponde a aquel que es necesario para cubrir tanto los costos y gastos de distribucin como los necesarios para cubrir la utilidad de distribucin (gastos de operacin y rendimiento esperado por los socios), partiendo del hecho de que estamos en presencia de dos entes econmicos.

Como es posible que los estados de resultados se obtengan por producto, para asignarle a cada uno sus correspondientes gastos de distribucin, debe utilizarse el mtodo de identificacin especfica, como puede ser el caso de la publicidad, o bien a travs de la proporcionalidad de los gastos de distribucin con respecto al monto total de ventas de cada producto.

b).- Para excluir los costos y gastos de distribucin, entendindose por estos aquellos en que se incurre al vender y entregar los productos (gastos de mercadeo y ventas), incluidos los de promocin y publicidad, as como tambin los correspondientes a la distribucin fsica, se debe sumar el monto de los mismos al costo de ventas, para as obtener un Gran Costo Total (costo de ventas ms costo de distribucin).

c).- Se procede luego a establecer el nuevo porcentaje de utilidad bruta sobre el Gran Costo total, al dividir el monto total de utilidad bruta entre el monto del Gran Costo Total.d) El porcentaje de utilidad asignado para cubrir los costos y gastos de distribucin, se obtiene al dividir el monto total de los mismos entre el costo de ventas del fabricante.

e) Se toma el porcentaje de utilidad obtenido conforme al procedimiento utilizado en el punto c) anterior, y se divide entre 2 (dos) para repartir en forma equitativa dicho porcentaje total de utilidad, entre un posible fabricante y un posible distribuidor. El porcentaje obtenido corresponde al requerido por el posible distribuidor para hacerle frente a su utilidad de distribucin (erogaciones diferentes a los costos y gastos de distribucin).

f).- Se procede luego a obtener el porcentaje de utilidad total que deber asignrsele al posible distribuidor para que pueda cubrir todas sus erogaciones, que corresponde al margen de distribucin, el cual equivale a aquel que es necesario para cubrir tanto los costos y gastos de distribucin como la utilidad propia de distribucin (erogaciones diferentes a los costos y gastos de distribucin), as:

1.- Se debe desarrollar la siguiente frmula con una sola incgnita: 1 (uno) ms el porcentaje de utilidad asignado al posible fabricante, multiplicado por el porcentaje de utilidad asignado al posible distribuidor, es igual a 1 (uno) ms el porcentaje de utilidad total obtenida por el fabricante, conforme se indic en el punto a) anterior.

2.- Tenemos entonces al desarrollar la frmula, que el porcentaje de utilidad total asignable a la etapa de distribucin es igual a

PUMD = (1+PUTF) / (1+PUAD)

Donde:

PUMD = Porcentaje de utilidad total asignable como margen de distribucin

PUTF = Porcentaje de utilidad total obtenida por el fabricante

PUAD = Porcentaje de utilidad asignado al distribuidor

Para este caso, de fabricantes que asumen parcial o totalmente la etapa de distribucin de sus productos, y considerando que el monto asignado como margen de distribucin forma parte del precio de venta facturado a los clientes detallistas, dicha asignacin no es de aplicacin obligante. Este procedimiento de clculo permite establecer el monto mximo que la Administracin Tributaria puede autorizar como margen de distribucin.

Se adjunta como ANEXO de esta Resolucin un ejemplo prctico de determinacin y correccin de subvaluacin de la base imponible.

ANEXO

EJEMPLO PRACTICO DE DETERMINACION Y CORRECION

DE SUBVALUACION DE LA BASE IMPONIBLE

1.- Un fabricante y su distribuidor exclusivo o nico:

FABRICANTE

Ventas Netas1.000.oo

Costo de Ventas850.oo

Utilidad Bruta en Ventas150.oo

% Utilidad bruta s/ Costo 17.65%

Gastos de Operacin120.oo

Rendimiento de los Socios30.oo

DISTRIBUIDOR EXCLUSIVO O UNICO




% Utilidad bruta s/ Costo 60%

Gastos de Distribucin250.oo



EXCLUSION GASTOS DISTRIBUCION




Gran Costo Total1250.oo


% Utilidad bruta s/ Gran Costo Total 28%



a) Una vez excluidos los gastos de distribucin, se evidencia una subvaluacin de la base imponible, dado que para cubrir los mismos conceptos (gastos de operacin y rendimiento de los socios), el fabricante requiere de un 17.65%, mientras que su distribuidor exclusivo o nico (ente vinculado econmicamente) requiere de un 28%.

b) El procedimiento a seguir para corregir la subvaluacin es el siguiente:

b-1) Determinar el porcentaje total de utilidad generado por los dos entes:

PTU = { [ (1+PUF) * (1+PUD)] - 1 } * 100

Donde:

PTU = Porcentaje total de utilidad

PUF = Porcentaje de utilidad del fabricante

PUD = Porcentaje de utilidad del distribuidor exclusivo o nico1.1765 x 1.28 = 1.5059 1 * 100

b-2) Repartir equitativamente esta utilidad de 50.59% entre los dos entes:

PUO ={ [ ] 1 } * 100

Donde:

PUO = Porcentaje de utilidad para cubrir otras erogaciones diferentes a los costos y gastos de distribucin

PTU = Porcentaje total de utilidad de los dos entes (calculado en el punto anterior)

Raz Cuadrada de 1.5059 = 1.227 1 * 100

Esto es equivalente a un 22.70% para cada ente (para cubrir los gastos de operacin y el rendimiento de los socios), por lo tanto, la subvaluacin existente corresponde a la diferencia entre 22.70% y 17.65%, es decir, 5.05%.

b-3) Proceder a calcular el factor de correccin :

FCBI = [ 1 / (1+PUDF)] * (1+PUO)

Donde:

FCBI = Factor de correccin de la base imponible

PUDF = Porcentaje de utilidad declarados por el fabricante

PUO = Porcentaje de utilidad para cubrir otras erogaciones diferentes a los costos y gastos de distribucin (obtenido en el punto anterior, y que corresponde al porcentaje de utilidad ajustado del fabricante)

1 1.1765 x 1.2270 = 1.0429

b-4) Ilustracin del ajuste por subvaluacin de la base imponible (se supone una tarifa de selectivo de consumo de un 10%):

Ventas del Fabricante, 1.000.oo x 0.10 = 100.oo

Ventas del Fabricante por el factor de correccin ,

1.000.oo x 1.0429 =104.29

Monto del ajuste correspondiente4.29

2.- Un Fabricante que asume la etapa de distribucin:




% Utilidad bruta s/ Costo 88.24%




EXCLUSION GASTOS DISTRIBUCION




1.100.oo


% Utilidad bruta s/ Gran Costo Total 45.45%



a) Se procede primero a repartir equitativamente este 45.45%, con la finalidad de establecer dos entes (un fabricante y un distribuidor), a quienes asignarle un porcentaje de utilidad, simplemente dividiendo entre dos:

45.45% 2 = 22.72%

Esto es equivalente a un 22.72% para cada ente (para cubrir los gastos de administracin y el rendimiento de los socios).

b) Se determina luego el porcentaje de utilidad atribuible a la etapa de distribucin (asumida por el fabricante), la cual debe ser necesaria para cubrir tanto los gastos de administracin y el rendimiento de los socios, como los gastos de distribucin. La aplica la siguiente ecuacin:

1.2272 x Utilidad Distribucin = 1.8824

Utilidad Distribucin = 1.8824 : 1.2272

Utilidad Distribucin = 1.5339

PUMD = (1+PUTF) / (1+PUAD)

Donde:

PUMD = Porcentaje de utilidad total asignable al margen de distribucin

PUTF = Porcentaje de utilidad total obtenida por el fabricante

PUAD = Porcentaje de utilidad asignado al distribuidor

Esto quiere decir que la utilidad total obtenida por este fabricante que asume la etapa de distribucin de sus productos, equivalente a un 88.24%, debe ser asignada de la siguiente forma: 22.72% para la etapa de fabricacin y 53.39% para la etapa de distribucin. La diferencia de la utilidad atribuible a la etapa de fabricacin para este caso con respecto al fabricante que traslada su produccin a un ente relacionado, es irrelevante y se debe a efectos de redondeo.

Prueba: 1.2272 x 1.5339 = 1.8824Notas:

1.- Los gastos de operacin incluyen los generales, administrativos y financieros.

2.- El rendimiento de los socios corresponde a la utilidad neta, es decir, antes del impuesto sobre la renta.

Artculo 2.- Rige a partir de su publicacin.

Publquese .- Adrin Torrealba Navas, Director General

PUBLICADO EN LA GACETA N 107 DE 5 junio 2001

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