Segregación de funciones

entre la contabilidad y la

tesorería:

¿Puede el tesorero ser

responsable de contabilidad?

¿Puede el contable ser

tesorero?

Manuel Fueyo Bros

Director de Fiscalización de la Sindicatura de

Cuentas del Principado de Asturias

manuelfb@sindicastur.es

Resumen: En el artículo se destaca la importancia que la segregación de funciones tiene para la buena gestión económica financiera y para disminuir el riesgo de que se produzcan irregularidades y malversaciones.

Se aborda esta segregación desde una perspectiva histórica, lo que permite observar la conformación de las funciones atribuidas a los actuales Interventores y Tesoreros y la grave ruptura producida en principios universalmente admitidos que ha supuesto el Real Decreto-ley 10/2015, al atribuir al Secretario-Interventor no solo las funciones propias de la secretaría, sino el control interno, la contabilidad, la tesorería y la recaudación.

Todo ello, sin olvidar la grave transgresión a aquellos mismos principios producida tras la Ley 57/2003 en algunas grandes ciudades que, con ánimo en exceso cicatero, atribuyeron la función contable al Tesorero.

A la hora de fiscalizar un determinado proceso de gestión, constituye un aspecto fundamental el estudio de la segregación de funciones como manifestación del control interno. La segregación significa que las funciones se distribuyen entre las personas de forma que nadie pueda controlar todas las fases del proceso de una transacción, evitando así que puedan pasar inadvertidas incorrecciones debidas a errores o incluso a fraudes.

La segregación de funciones, aun cuando pueda implicar ineficiencias e incrementos de costes, se implanta para evitar que surjan problemas (fraudes, manipulación o errores en los estados financieros) cuando una misma persona está autorizada para ejecutar dos o más transacciones sensibles e incompatibles.

En el ámbito del control se considera que, de todos los activos el efectivo es el más susceptible de apropiación indebida a efectos de la necesaria segregación de funciones.

En especial se considera que deben estar segregadas de la Tesorería las siguientes funciones:

•Llevanza de la contabilidad y con ella los registros de cuentas a cobrar o a pagar. •Posibilidad de estimar recursos en materia de gestión y recaudación ingresos; concesión de exenciones y bonificaciones; declaración de bajas por insolvencia o prescripción, etc. •Mantener la custodia de los liquidaciones y recibos pendientes de cobro. •Enviar o recibir los estados de cuentas con deudores y acreedores. •Preparar y/o aprobar documentos de pago, incluida la nómina. •Preparar las conciliaciones bancarias.

Obviamente, en la práctica, el principio de segregación de funciones ha de conciliarse con otras consideraciones tales como el tamaño de la entidad, el volumen de actividad y de recursos disponibles, la complejidad, la materialidad de los distintos tipos de operaciones y la secuencia de pasos necesarios para procesarlas.

Tras la reforma de la Ley 7/1985, Reguladora de las Bases del

Régimen Local realizada por la Ley 57/2003 de medidas para la

modernización del gobierno local, se produce en las grandes ciudades,

en lo que nos interesa, una separación obligatoria entre la función

fiscalizadora y la función contable (art. 133); al mismo tiempo, se

determina que la función contable será ejercida por el órgano u órganos

que se determinen en el Reglamento orgánico municipal (art. 134).

Ello no obstante, diversos ayuntamientos acordaron atribuir a la

Tesorería General las funciones de contabilidad, tesorería, recaudación e

incluso la gestión tributaria. En definitiva, a la Tesorería General se le

asignan las funciones de gestión tributaria, inspección y tesorería

propiamente dicha (que incluye el manejo de fondos y la jefatura de los

servicios recaudatorios), además de las funciones contables.

En consecuencia, en estas entidades un único titular ostenta la

jefatura de la práctica totalidad de la gestión económica de la entidad.

Figura I: Agregación de funciones Tesorería

· Censos · Declaraciones

individuales· etc

LIQUIDACIONES

Mantenimiento de la base de datos de terceros

(deudores/acreedores)

RECAUDACIÓN: COBROS; BAJAS, RECURSOS, ETC

GESTIÓN TRIBUTARIA

· Facturas+Certificaciones · Nóminas· Servicio de la deuda· Acuerdos concesión de

subvenciones · etc

ING

RES

OS

PROPUESTA RECONOCIMIENTO

RECONOCIMIENTO POR EL ÓRGANO COMPETENTE

RECONOCIMIENTO ORDEN DE PAGO PAGO

GA

STO

S

CONTABILIDAD

TESORERÍA

INTERVENCIÓN

Representamos seguidamente de forma esquemática, y por ello necesariamente

simplificada, el conglomerado de funciones que se atribuyen al tesorero.

Llegados a este punto conviene traer a colación algún antecedente histórico: al menos desde 1394, reinando Enrique III, se ordena que se anotase la toma de razón en todas las libranzas como requisito para que los mayordomos (equivalentes a los tesoreros) pudiesen realizar pagos de forma válida.

Al menos desde ese momento se puede distinguir entre la función contable y el manejo de la tesorería. El significado y justificación de la toma de razón no es otro que acreditar que el pago había sido previamente contabilizado, posibilitando así la comparación y comprobación, y por ello el control, entre los libros del contador con el libro de caja, a cargo del tesorero o mayordomo.

El interventor, originariamente llamado contador, nace inicialmente como una institución que ejerce el control a través de la contabilidad.

La obligación de que no pueda efectuarse entrada o salida de fondos sin la previa expedición del documento contable oportuno y su toma de razón en contabilidad, le permite controlar el destino de los fondos públicos, disciplinando así su ejecución con lo que se consigue el respeto a los principios de especialidad y equilibrio (o nivelación como se decía antaño).

Luego, se irán añadiendo a estos controles incipientes otras verificaciones relacionadas con los diferentes procedimientos del gasto o del ingreso, de tal forma que la función primaria de alguna manera queda aminorada.

El nuevo paradigma se alumbra bajo el prisma del auditor en su concepto actual y esta influencia demanda la

separación en relación a cualquier otra actividad que no sea la estricta revisión contable.

En relación a la independencia, diferentes normas del IIA (Institute of Internal Auditors) se refieren a este

principio y más concretamente la norma 1130.A1 señala que los auditores internos deberán abstenerse de evaluar

aquellas operaciones específicas ejecutadas bajo su propia responsabilidad (Spencer Pickett, 2005, p. 226).

AUDITORÍA: PARADIGMA DE INDEPENDENCIA

AUDITORÍA: PARADIGMA DE INDEPENDENCIA

INTERVENCIÓN

FUNCIONES CONTABLES

FUNCIONES FISCALIZADORAS

Figura II: Tendencia a la segregación

El Tribunal de Cuentas en su documento número 722, Moción sobre el control interno, llevanza de la contabilidad, gestión de personal y contratación en las entidades locales, ha abordado, en un tono que creemos crítico, la inexistencia de una adecuada segregación:

“Corresponde a la Intervención de las Entidades locales la llevanza y el desarrollo de la contabilidad financiera y el seguimiento, en términos financieros, de la ejecución de los presupuestos, de acuerdo con el artículo 204 del TRLRHL. Esta atribución normativa a la Intervención, encargada a su vez del control interno y la fiscalización de la gestión económica, da lugar a que no exista una adecuada segregación de funciones. En los municipios de gran dimensión este problema se ha abordado con la Ley 53/2003, de 16 de diciembre, de medidas para la modernización del gobierno local, mediante la separación de las funciones de contabilidad y de fiscalización”.

Ello, no obstante, a la hora de proponer (creemos que siendo conscientes de que el 95 % de los municipios españoles tiene menos de 20.000 habitantes y que cerca del 85 % cuenta con una población inferior a 5.000 habitantes -tamaño del que se deriva la escasez de medios y con esta la imposibilidad de hacer frente a mayores costes-), en sus conclusiones solo pregona la extensión de la segregación de funciones, presente en las “grandes ciudades”, a las Diputaciones provinciales.

Al legislador de 2003 aún no se le había ocurrido la posibilidad de que

aquellas funciones contables, segregadas de las funciones de control en los

grandes municipios, se atribuyesen al tesorero, como tampoco se le ocurrió

que pudieran ser atribuidas al Secretario, ciertamente ambos habilitados

nacionales, y, por consiguiente, susceptibles de ser receptores de las

funciones segregadas, pues obsérvese que el art. 134 de la LRBRL solo exige

estar en posesión de la habilitación nacional.

Y como no se le había ocurrido, tampoco se le ocurrió vedar la posibilidad

de que el destinatario final de las mismas fuese el tesorero.

Sobre el particular el Tribunal de Cuentas se ha manifestado también en diversas ocasiones y así, por ejemplo, en el informe número 573, de 18 de diciembre de 2002, en relación al Ayuntamiento de Pozuelo de Alarcón (Madrid), ejercicio 1998, señaló:

“La contabilidad principal no está soportada por una auxiliar distinta e independiente, registrándose en la Tesorería municipal la recaudación de los ingresos tributarios y la totalidad de los pagos, circunstancia que, además de ser contraria a la Instrucción de Contabilidad para la Administración Local, …, limita el control de los fondos por la ausencia de elementos de contraste de las anotaciones contables”.

Decíamos tres párrafos más arriba que al legislador “aun no se le había ocurrido”, porque hace justamente dos años al legislador se le ocurrió algo aún más grave. Pues, en efecto, en clara contravención de cuánto hemos argumentado hasta aquí, el artículo 3 del Real Decreto‐ley 10/2015, de 11 de septiembre, modificó el apartado 2 del artículo 92 bis de la LRBRL en los siguientes términos:

“La escala de funcionarios de administración local con habilitación de carácter nacional se subdivide en las siguientes subescalas: a) Secretaría, a la que corresponden las funciones contenidas en el apartado 1.a) anterior. b) Intervención‐tesorería, a la que corresponden las funciones contenidas en el apartado 1.b). c) Secretaría‐intervención a la que corresponden las funciones contenidas en los apartados 1.a) y 1.b).”

Esta modificación implica que desde la entrada en vigor del citado Real Decreto‐ley (13 de septiembre de 2015), los funcionarios pertenecientes a la subescala de Secretaría-intervención tienen atribuidas las funciones de secretaría, comprensivas de la fe pública y el asesoramiento legal preceptivo, de control y la fiscalización interna de la gestión económico‐financiera y presupuestaria, de contabilidad, de tesorería y de recaudación, no pudiendo ser desempeñadas estas funciones por concejales.

Con ello, frente a la segregación se produce una agregación integral que, además de desconocer la esencia histórica de las instituciones y su finalidad, en nada puede beneficiar a la adecuada gestión de los intereses públicos.

No obstante, con no excesivo rigor, el MINHAP en la “Nota explicativa sobre la Reforma Local”, de 29 de abril de 2016, ha interpretado que hasta que no exista un desarrollo reglamentario que regule el régimen jurídico de los funcionarios de Administración Local con habilitación de carácter nacional, se considera que el desempeño de funciones de tesorería en municipios de menos de 5.000 habitantes podrá articularse mediante alguna de las siguientes posibilidades: mediante agrupación de tesorería; mediante un puesto de colaboración; mediante la Diputación Provincial o entidades equivalentes o Comunidad Autónoma uniprovincial que asuma estas funciones a través de sus servicios de asistencia técnica; mediante otro funcionario de Administración Local con habilitación de carácter nacional perteneciente a otro Municipio, a través de la acumulación; y finalmente, si bien de forma transitoria, con el fin de garantizar la actuación de la Entidad Local respectiva, en aquellos casos en que no sea posible aplicar ninguno de los criterios anteriormente señalados, y en tanto se articule alguno de ellos, la misma persona podrá desempeñar las funciones de secretaría, intervención y de tesorería.

CONCLUSIÓN:

Lo cierto es que la resultante producida en algunos grandes ayuntamientos (alguno de los cuales ya ha corregido esta disfunción), al encomendar al tesorero la función contable, es algo que contraviene de forma nítida, clara y palmaria los más elementales principios contables, fiscalizadores, auditores y en definitiva del control.

En el caso de los pequeños ayuntamientos la ruptura de los más elementales paradigmas se ha generalizado y el riesgo de que se produzcan actuaciones irregulares e indeseables se ha elevado sustancialmente y ello gracias a la actuación del propio legislador, que no ha tenido en cuenta ni los antecedentes históricos ni las más elementales reglas de control.

¡MUCHAS GRACIAS!