COMENTARIOS AL NUEVO CÓDIGO CIVIL Y COMERCIAL DE LA NACIÓN

El nuevo Código y el impuesto a las gananciasPor Luis O. Fernández

Cuando se conoció el proyecto de reforma a los Códigos Civil y de Comercio hicimos un breve es-bozo (1) de la influencia que tendrían en la mate-ria tributaria los cambios propuestos en la legis-lación de fondo.

Es claro que todo el entramado legal, más allá de la autonomía del derecho tributario, funciona como soporte y límite de las nor-mas impositivas, por lo que un cambio de la importancia del aprobado esta semana por el Congreso, requerirá indefectiblemente de una adecuación de la legislación de marras; todo ello sin dejar de considerar la influencia del Digesto Tributario Argentino, plexo nor-mativo en el que diversos grupos de análisis de las normas impositivas han observado errores e incongruencias que dificultarían su aplicación directa.

Por su parte, es una utopía pretender, en una colaboración como la presente, com-prender todas las intersecciones del nuevo Código con la legislación tributaria, por ello el análisis se limitará al impuesto a las ga-nancias y, dentro del mismo, a las cuestiones relacionadas con las rentas de los cónyuges y los derechos reales.

1. Ganancias de los cónyuges

Desde el punto de vista económico, la ad-quisición, administración y disfrute de bie-nes en una pareja es diferente que la de las personas aisladas; la razón fundamental de ello es que, como fruto de la actividad de los partícipes, se producen economías de escala (2) e indefectiblemente aparecen bienes que les son comunes o, si se quiere, son propios de esa comunidad. Además, también existen dentro de ésta ciertos actos económicos im-prescindibles para la vida, que se encuentran fuera del mercado; tales las tareas de limpie-za del hogar, alimentación de los integrantes, crianza de niños, atención a enfermos y otras que, de algún modo, son el soporte, facilitan, la obtención de la renta que se gana en el ex-terior de la pareja, en el mercado. Se puede decir que los partícipes producen y reciben externalidades, o sea, resultados que no in-ternalizan totalmente en sus costos.

Por supuesto, estos quehaceres también son imprescindibles para los individuos que no forman parejas, pero en este caso, como las funciones dentro y fuera del mercado las realiza la misma persona no hay externalidad alguna; en cambio en las parejas, la realiza-ción de tareas fuera del mercado beneficia a ambos integrantes por igual, pero habitual-mente su costo no es soportado en la mis-ma forma; esta disparidad, evidentemente injusta, está motivada en parte por razones naturales (3), pero principalmente, sociales: se originan en los papeles que se le adjudican tradicionalmente al hombre y a la mujer en este mundo. Estas consideraciones siguen subsistiendo pese a los cambios ocurridos en los últimos años: la igualación de derechos

y deberes en las parejas está lejos de haber sido lograda.

Esas realidades han sido consideradas des-de antiguo en materia tributaria y dieron ori-gen a normas sobre ciertas deducciones (4) y la atribución de las rentas gananciales a los cónyuges.

Como es sabido, de las diversas formas de organizar la unidad contribuyente, nuestra legislación tradicionalmente ha considerado como sujeto del tributo a cada cónyuge (5) por lo que ha sido necesario establecer nor-mas para la declaración de los bienes y rentas de los matrimonios, fundamentalmente para impedir o, por lo menos, dificultar la disminu-ción del tributo total que se puede conseguir dividiendo las rentas entre ambos cónyuges, con lo que se accede a alícuotas más bajas.

Desde el dictado de la ley 20.628 (6) el ré-gimen consiste en atribuir a cada integrante la renta de sus bienes propios y de los ganan-ciales obtenidos con su propia actividad y, hasta el dictado de la ley 26.618, llamada de matrimonio igualitario, funcionó con relativa certeza, la que fue alterada por dicho canon que eliminó el uso de los términos “marido” y “mujer”, utilizados por la ley del tributo, y los reemplazó por “cónyuge”, o “contrayente”; dicha incoherencia pretendió ser salvada, con instrumento inidóneo (7), por la adminis-tración fiscal afirmando que estas ganancias deberán ser declaradas “...en la proporción en que cada cónyuge hubiere contribuido a dicha adquisición”. Es claro que se trata de una petición de principio ya que ése es, preci-samente, el problema a resolver y lo que falta es la regla de atribución (8).

El nuevo Código aprobado sustituye el ré-gimen económico del matrimonio del ante-rior Código Civil y lo reemplaza por otro con dos modalidades: a) comunidad de ganancias (9); b) separación de bienes (10) a las que agre-ga un régimen de convivencia (11).

1.1. Comunidad de bienes

Se trata del primero de los regímenes men-cionados y su característica principal es la si-militud (12) con el del Código Civil, por lo que pareciera no habrá nuevas dificultades (13)para aplicar las normas del impuesto; ade-más, puede pensarse que éstas se facilitarán, porque el detalle de bienes propios y ganan-ciales es exhaustivo.

Una novedad es la minuciosa previsión de un régimen de recompensas, que se deben los cónyuges, al disolverse la sociedad conyugal, cuando se hubiese realizado algún gasto o mejorado un bien propio con dinero ganan-cial. Un ejemplo de ello es el inc. c) del art. 453 que establece cuáles bienes son propios y dice: “Los adquiridos por permuta con otro bien propio, mediante la inversión de dinero propio, o la reinversión del producto de la venta de bienes propios (14), sin perjuicio de la recompensa debida a la comunidad si hay un saldo soportado por ésta. Sin embargo, si el saldo es superior al valor del aporte propio, el nuevo bien es ganancial, sin perjuicio de la recompensa debida al cónyuge propietario”. El Código Civil sólo mencionaba este régi-men de recompensas, en su art. 1316 bis, sin realizar especificación alguna.

Estas normas, que se aplican al caso de disolución de la comunidad matrimonial, pueden dar lugar a ganancias o pérdidas (15)

cuando los bienes adjudicados a un cónyuge sean de cuantía diferente a los que declaraba en el impuesto, por ejemplo, por las recom-pensas citadas, de todos modos se tratará de rentas o quebrantos fuera del objeto del tributo.

1.2. Separación de bienes

El régimen está regulado en los arts. 505 y siguientes y en el mismo cada cónyuge con-serva la libre administración y disposición de sus bienes personales (16); en caso de no poder probarse la propiedad de un bien, se reputa que pertenece a ambos cónyuges en condominio.

En caso de disolución del matrimonio, si no hubiera acuerdo entre los cónyuges, se em-plean las reglas de la partición de herencias.

La aplicación del impuesto en el caso de es-tos matrimonios, por un lado es sencilla, ya que no existen bienes gananciales sino pro-pios, de propiedad exclusiva o en condominio con el cónyuge, pero, por el otro, al no existir el régimen de propios y gananciales que fun-ciona como una barrera a la disminución del tributo, mediante la simple argucia de trasla-dar renta de uno de los cónyuges al otro, se deja abierta la puerta a la elusión o al fraude. Aquí es claro que se requiere una modifica-ción en la ley.

1.3. Cambio de régimen

Una cuestión que deberá considerarse es la posibilidad de cambiar el régimen durante el matrimonio. El art. 449 dispone que “...Después de la celebración del matrimonio el régimen patrimonial puede modificarse por convención de los cónyuges. Esta convención puede ser otorgada después de un año de aplicación del régimen patrimonial convencional o legal, me-diante escritura pública. Para que el cambio de régimen surta efectos respecto de terce-ros, debe anotarse marginalmente en el acta de matrimonio”.

El cambio del régimen de comunidad de bienes al de separación implica la disolución de la comunidad, a tenor de lo dispuesto por el art. 475, inc. e), y aquí caben las considera-ciones antes realizadas en el punto 1.1. in fine.

Por su parte, el cambio del régimen de separación al de comunidad no tendrá rele-vancia impositiva respecto de los bienes exis-tentes al momento del cambio, ya que cada cónyuge los aportará, sean de propiedad ex-clusiva o en condominio con el otro cónyuge, en carácter de bienes propios y, a partir de allí, podrá haber o no bienes gananciales.

1.4. Régimen de convivencia

El art. 509 lo dispone para las uniones basadas en ciertas relaciones afectivas (17) de dos personas que conviven y comparten un proyecto de vida en común. La ley tam-bién crea un registro donde esas uniones, así como los pactos de convivencia que suscri-ban sus integrantes, deben inscribirse.

El pacto de convivencia es el lugar donde se regulan, entre otras cosas, la contribución a las cargas del hogar y la división de los bie-nes obtenidos en común en caso de ruptura de la convivencia. Las relaciones económi-cas entre los integrantes se regulan por lo establecido en el pacto citado y, en caso de ausencia del mismo, cada integrante ejerce

libremente las facultades de administración y disposición de los bienes de su titularidad.

Al cese de la convivencia, los bienes se re-parten según lo establecido en el pacto de convivencia o, en su defecto (18), se mantie-nen en el patrimonio al que ingresaron, sin perjuicio de la aplicación de las normas del enriquecimiento sin causa, la interposición de personas y otras que pudieren correspon-der.

Estas uniones no tienen un tratamiento específico en el impuesto, ya que no constitu-yen matrimonio; en una futura reforma esta situación deberá considerarse ya que, desde el punto de vista económico se producen los mismos fenómenos que dieron lugar al trata-miento específico de aquéllos en el tributo.

En el caso de ingresar al patrimonio de un conviviente un bien obtenido con ganancias o dinero del otro, se tratará de una adqui-sición a título gratuito que recibe el mismo tratamiento que las donaciones dentro de un matrimonio.

Al fin de la convivencia, se producirá la distribución de bienes pactada, lo que puede producir cambios patrimoniales que se con-sideran no afectados por la ley del tributo: serán ganancias o pérdidas fuera del objeto del impuesto. En el caso de ausencia de pac-to, como cada bien permanece en el patrimo-nio al que ingresó, tampoco habrá ganancia o pérdida alguna.

2. Derechos reales

El otro grupo de reformas con importancia tributaria es el de estos derechos. El art. 1887 del Código crea nuevos derechos reales, aun-que manteniendo el sistema “cerrado” que impide que las partes creen algunos distintos de los previstos, ellos son: la propiedad hori-zontal, los conjuntos inmobiliarios, el tiempo compartido, los cementerios privados y el derecho de superficie. En todos los casos se trata de derechos reales ejercidos sobre in-muebles, por lo que el encuadramiento de sus ganancias debe comprenderse en la 1ª o 3ª categoría, según sea el sujeto que los obtenga o la actividad que los produzca.

El art. 41 de la ley del tributo, en su inc. a), alcanza a los resultados de la locación de in-muebles, sin tomar en cuenta el derecho que sobre el bien tenga el locador: puede ser, ade-más de titular del dominio, condómino, loca-tario o poseedor, por lo que no resultaría de-masiado complicado aplicar esta norma a las ganancias producto de los nuevos derechos reales: siempre serán ganancias provenien-tes de inmuebles. Distinta es la cuestión de los resultados de la constitución o enajena-ción de estos derechos.

El inc. b) del art. 41 comprende a las con-traprestaciones por la constitución a favor de terceros de los derechos reales de usufructo, uso, habitación y anticresis, sin considerar otros existentes en su momento, tales como las servidumbres, lo que hace pensar que el legislador no quiso incluirlas. De ello se dedu-ce que tampoco sería correcto hacer lo pro-pio con los nuevos derechos reales.

Volviendo a lo dicho, los nuevos derechos, excepto el de superficie, tendrán el mismo tratamiento tributario que ostentan hasta la fecha: se trata de distintas operaciones con inmuebles que hace tiempo se realizan y lo

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que el Código dispone son aspectos no rela-cionados con las eventuales rentas que pu-dieran producirse.

2.1. Derecho real de superficie

Distinta a las enunciadas es la situación de este derecho que, si bien existe desde hace tiempo para la actividad forestal (19), va a requerir, atento a su segura aplicación a las actividades inmobiliarias, de modificaciones legales que permitan tratar adecuadamente los resultados que produzca.

Este derecho se constituye sobre un in-mueble ajeno y otorga a su titular la facultad temporal de uso, goce y disposición material y jurídica del derecho de plantar, forestar o construir, o sobre lo plantado, forestado o construido en el terreno, el vuelo o el subsue-lo; como se sabe, hasta ahora el propietario del inmueble lo era también de lo plantado o construido, por lo que este cambio segura-mente facilitará el desarrollo de las activida-des económicas que lo utilicen.

En la legislación comparada el uso más fre-cuente de esta figura es su aplicación a la ac-tividad de la construcción para la cual brinda diversas ventajas:

a) Construir sin invertir en un terreno, ya que se supone que el costo de la superficie es menor que el del inmueble, no sólo porque el derecho es temporal, sino también porque la valorización del terreno queda en poder del propietario o titular del derecho de dominio.

b) Aislar el inmueble de las vicisitudes del negocio constructivo.

c) Es muy atractivo para construcciones “no perdurables” cuyo proyecto económico tenga horizontes económicos de corto o me-diano plazo, como puede ser una concesión.

Al contrario de lo que se ha dicho respecto de otros nuevos derechos reales, la aplicación del impuesto a las ganancias para el presente requiere ineludiblemente de una reforma de la ley. El tema fue estudiado en profundidad por el autor y expuesto en el 15ª Simposio sobre Legislación Tributaria Argentina (20) por lo que aquí se hará una breve reseña al mismo.

Este nuevo derecho permite “separar” y enajenar la superficie (el vuelo o el subsue-lo) del resto del inmueble. El resultado de la constitución de este derecho deberá anali-zarse a la luz de las normas del art. 2º de la ley, pero el costo para el enajenante (21) (su-perficiante) y la mayoría de los hechos eco-nómicos posteriores requieren de una nueva norma.

Las múltiples alternativas previstas com-plican el análisis; así, la ley permite que el superficiario, a su vez, afecte su derecho a lo-cación u otros derechos reales, por ejemplo, a propiedad horizontal o a condominio; por supuesto, además podrá explotarlo. Los cos-tos y resultados de todas estas alternativas requieren regulaciones impositivas específi-cas para su valuación y determinación.

El precio pactado en la adquisición será el valor de incorporación al patrimonio del comprador (superficiario) quien deberá te-ner la posibilidad de amortizarlo, ya que se trata de un derecho temporal, que caduca con el mero transcurso del tiempo. Pero, a los efectos de la amortización, deberá tenerse en cuenta que el derecho se extingue no sólo por el transcurso del tiempo, sino también por otras causas: renuncia, cumplimiento de una condición resolutoria, no uso durante 10 años, si se trata del derecho a construir, o 5 años si es el derecho a plantar o forestar; además, se puede pactar para esa instancia una indemnización que compense al super-ficiario, por ejemplo, por las construcciones existentes que pasan a poder del superfician-te al finalizar el derecho de superficie.

Todas esas características hacen impres-cindible su consideración específica en la ley del tributo.

Para el Nuevo Código Civil y Comercial unificado: ¿Prescripción tributaria sin límites para los fiscos provinciales?Por María F. Fernández Sabella y Fernanda Laiun

El 1 de octubre de 2014 fue sancionado el proyecto de unificación del Código Civil y Comercial de la Na-ción con vigencia a partir del 1 de enero del 2016.

Si bien aún queda tiempo para que el nue-vo plexo normativo se encuentre en plena vigencia, creemos importante abarcar una

de las cuestiones que, a nuestro entender, tiene fundamental relevancia para el ámbito tributario como lo es el instituto de la pres-cripción.

Aplicación de las normas relativas a la prescrip-ción contenidas en el Código Civil al ámbito tri-butario

Como es bien sabido en nuestro país la potestad tributaria se encuentra repartida entre el Estado nacional, las provincias y los municipios. Las provincias han delegado parte de su potestad tributaria al Estado na-cional y se han reservado para sí mismas las facultades para establecer tributos y deter-minar hechos imponibles (objeto, sujeto, base imponible, exenciones y alícuotas).

En el tema que nos interesa —si bien suele existir cierta semejanza entre lo dispuesto en materia de prescripción en los Códigos Fis-cales provinciales y lo establecido en la ley 11.683—, existen situaciones en las que las

legislaciones provinciales presentan varias particularidades respecto de plazos, formas de cómputo y otras características de la prescripción.

En este sentido, la Corte Suprema de Jus-ticia de la Nación ha establecido en distintas causas que las provincias no tienen reserva-do el derecho a legislar sobre cuestiones de fondo —como lo es el instituto de la prescrip-ción— toda vez que esta potestad fue delega-da a los legisladores nacionales a través del art. 75, inc. 12 de la Constitución Nacional.

La prescripción es un instituto general del derecho, por lo que las provincias no pueden legislar más allá de lo establecido en el Códi-go Civil. En este sentido se expidió la Corte en la causa “Filcrosa SA v. Municipalidad de Avellaneda” donde el Máximo Tribunal declaró que “las legislaciones provinciales que reglamentaban la prescripción en forma contraria a lo dispuesto en el Código Civil eran inválidas, pues las provincias carecen

(1) “Los Impuestos y la reforma al Código Civil”, publi-cado en Impuestos, 2012, nro. 6.

(2) Por ejemplo, en los alimentos, la vivienda común o el traslado en un solo automóvil.

(3) Por ejemplo, el embarazo o la tarea de amamantar. (4) Ganancia no imponible, familiares a cargo y otras

semejantes. (5) La otra forma de organizar el sujeto consiste en

tomar como tal a la familia; las ventajas y desventajas de ambas pueden verse, entre otros, en la obra del autor Im-posición sobre la renta personal y societaria, La Ley 2002, Buenos Aires, Capítulo III.

(6) También antes, en la ley 11.682 de impuesto a los réditos.

(7) Circular 8/2011, BO 28/4/2011. (8) El tema ha sido tratado en otra parte; ver, entre

otros, del autor “Las modificaciones a la legislación civil y los impuestos”, Doctrina Tributaria Errepar.

(9) Arts. 453 y ss. (10) Arts. 505 y ss. (11) Arts. 509 y ss.

(12) En principio en sus aspectos tributarios.(13) Excepto las originadas en la falta de adecuación

normativa a ley 26.618, antes citadas.(14) Subrogación: se reemplaza un bien propio por

otro.(15) En lo que aquí interesa, desde el punto de vista

impositivo. (16) Excepto la vivienda y otros bienes detallados en

el art. 456, para cuya disposición se requiere el asenti-miento del otro cónyuge.

(17) Deben ser públicas, de carácter singular, noto-rias, estables y permanentes.

(18) Art. 528. (19) Ley 25.080, BO 19/1/1999. (20) Organizado por el Consejo Profesional de Cien-

cias Económicas de la CABA se desarrolló del 7 al 9 de agosto de 2013. La ponencia puede verse en el libro res-pectivo editado por Edicon.

(21) O sea, la parte atribuible a la superficie del valor total del inmueble.

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de facultades para establecer normas que importen apartarse de la aludida legislación de fondo”.

El texto “del antiguo” Código Civil reza en su art. 4027 que la obligación de pagar los atrasos de todo lo que deba pagarse por años o períodos más cortos prescribe a los cinco años. En este sentido la Corte (22) ha conside-rado inválida una legislación provincial que establecía un plazo de prescripción mayor para impuestos locales que la de 5 años pre-vista en el Código Civil.

En el caso del impuesto sobre los ingresos brutos, existe otro precedente de la Corte Suprema de Justicia de la Nación (23) en don-de se estableció que la legislación provincial que establecía el modo de contar la prescrip-ción resultaba inválida toda vez que se aleja-ba de lo dispuesto en el art. 3956 del Código Civil que dispone que el plazo de prescripción de las acciones personales comienza a correr desde la fecha del título de la obligación.

No cabe duda entonces de la posición de la Corte respecto del tema que nos compete en cuanto la legislación provincial en materia de prescripción no puede ir más allá de lo pre-visto en las normas de fondo.

Cabe preguntarse ahora qué sucederá con este tema a partir del 1 de enero del 2016 cuando comience a regir el nuevo Código Ci-vil y Comercial de la Nación sancionado hace pocos días.

Análisis de la reforma del Código Civil y Comer-cial de la Nación en materia de prescripción

El instituto de la prescripción se encuen-tra contenido en el título I del libro sexto del Código Civil y Comercial de la Nación. En re-lación a su ámbito de aplicación, su art. 2532 dispone lo siguiente:

Artículo 2532.- “Ámbito de aplicación. En ausencia de disposiciones específicas, las normas de este Capítulo son aplicables a la prescripción adquisitiva y liberatoria. Las legislaciones locales podrán regular esta úl-tima en cuanto al plazo de tributos”.

Este artículo cambia radicalmente la situa-ción respecto del instituto de la prescripción para las legislaciones locales, pues permite que las provincias regulen la misma en rela-ción “al plazo de tributos”. Si bien la redac-ción del artículo no resulta del todo clara y debería hacer dicho “el plazo de prescripción de las acciones y poderes del Fisco para re-caudar los tributos”, en nuestra opinión el legislador nacional quiso darle potestad a los fiscos locales para legislar sobre el plazo de la prescripción de tributos, y así lo reafirmó en el art. 2560:

Artículo 2560.- “Plazo genérico. El plazo de la prescripción es de cinco años, excepto que esté previsto uno diferente en la legislación local”.

Por su parte, el art. 2562 reemplaza el vie-jo art. 4027 en lo que se refiere al plazo de prescripción para el reclamo de obligaciones

que se devengan por años o plazos periódicos más cortos reduciendo el plazo de 5 a 2 años:

Artículo 2562.- “Plazo de prescripción de dos años. Prescriben a los dos años:

“[...] c) el reclamo de todo lo que se deven-ga por años o plazos periódicos más cortos, excepto que se trate del reintegro de un capi-tal en cuotas [...]”.

Entendemos que a partir de la entrada en vigencia del nuevo Código Civil y Comercial de la Nación ya no será de aplicación la doc-trina de la Corte —ni tampoco lo será el art. 2562 y su nuevo plazo de prescripción de 2 años— referida a los plazos de prescripción en relación a tributos locales, toda vez que el legislador nacional le dio potestad a las pro-vincias para que establezcan sus propios pla-zos de prescripción.

Es importante mencionar que continúa siendo aplicable el Código Civil y Comercial de la Nación como norma de fondo en mate-ria de prescripción local en lo que respecta otras cuestiones como, por ejemplo, el modo de computar los plazos. Arribamos a esta conclusión ya que el nuevo Código sólo hace referencia a la legislación local en relación a plazos, pero no delega la potestad respecto de los otros elementos que hacen al instituto de la prescripción.

Por ejemplo, entendemos que continúa siendo de aplicación el antecedente de la Corte en Alicia Ullate respecto de los modos de computar los plazos de prescripción. y que continúan siendo regulados por la norma de fondo como es el caso del modo en que debe comenzar a correr la prescripción:

Artículo 2554.- “Regla general. El trans-curso del plazo de prescripción comienza el día en que la prestación es exigible”.

Artículo 2556.- “Prestaciones periódicas. El transcurso del plazo de prescripción para reclamar la contraprestación por servicios o suministros periódicos comienza a partir de que cada retribución se torna exigible”.

Otro caso para remarcar es el antecedente del Tribunal Fiscal de la Nación del año 2012 y luego la Cámara del año 2013 en el senti-do que el art. 3980 del Código Civil resultaba aplicable en el ámbito tributario.

El nuevo Código Civil y Comercial recepta lo dispuesto en el dicho artículo en el nuevo art. 2550 que establece lo siguiente:

Artículo 2550.- “Requisitos. El juez puede dispensar de la prescripción ya cumplida al titular de la acción, si dificultades de hecho o maniobras dolosas le obstaculizan temporal-mente el ejercicio de la acción, y el titular hace valer sus derechos dentro de los seis meses si-guientes a la cesación de los obstáculos”.

En el caso de personas incapaces sin repre-sentantes, el plazo de seis meses se computa desde la cesación de la incapacidad o la acep-tación del cargo por el representante.

Esta disposición es aplicable a las sucesio-nes que permanecen vacantes sin curador, si el que es designado hace valer los derechos dentro de los seis meses de haber aceptado el cargo.

Una de las principales modificaciones en relación a este artículo radica en que se ex-tiende de 3 meses a 6 meses el plazo que po-see el titular del derecho para hacerlos valer.

Vigencia de las nuevas modificaciones en pres-cripciones en curso

Conforme a lo antes descripto, a partir de la entrada en vigencia del Código Civil y Co-mercial de la Nación resultarán aplicables las disposiciones legales en cuanto a los plazos de prescripción.

La cuestión a resolver radica en determi-nar qué sucede con aquellas obligaciones cuya prescripción ya se encuentra en curso. Este tema fue contemplado por la reforma en el siguiente artículo:

Artículo 2537.- Modificación de los plazos por ley posterior. Los plazos de prescripción en curso al momento de entrada en vigencia de una nueva ley se rigen por la ley anterior.

Sin embargo, si por esa ley se requiere ma-yor tiempo que el que fijan las nuevas, quedan cumplidos una vez que transcurra el tiempo designado por las nuevas leyes, contado des-de el día de su vigencia, excepto que el plazo fijado por la ley antigua finalice antes que el nuevo plazo contado a partir de la vigencia de la nueva ley, en cuyo caso se mantiene el de la ley anterior.

Este artículo llevado a la práctica genera que las obligaciones cuya prescripción haya comenzado a correr en forma previa a la en-trada en vigencia del nuevo Código Civil y Co-mercial se rigen por las disposiciones locales respecto de prescripción con las limitaciones del “viejo” Código Civil y por lo tanto resultan plenamente aplicables respecto de ella los an-tecedentes antes mencionados de la Corte.

Respecto de las obligaciones cuyo plazo de prescripción comience a correr a partir de la entrada en vigencia del Código Civil y Comercial se regirán conforme a las legisla-ciones provinciales, sin limitaciones respecto a los plazos de prescripción, atendiendo a lo dispuesto en el nuevo Código en lo referido a las otras cuestiones que hacen al instituto de la prescripción y con aplicación limitada de los antecedentes de la Corte.

(22) “Casa Cassma” — CSJN 24/3/2009. “El instituto de la prescripción liberatoria en el Código Civil se ubica en el marco jurídico obligacional. Por tratarse entonces la cuestión bajo examen de un aspecto sustancial de la relación entre acreedores y deudores, compete al legis-lador nacional su regulación con exclusión de otra nor-ma provincial que se oponga a su contenido (arts. 31 y 75 inc. 12 CN). Por ello, es correcta la aplicación del artículo 4027, inciso 3) del Código Civil en tanto prevé una pres-cripción abreviada para todo lo que debe pagarse por

años o por plazos periódicos más breves; tal el caso del impuesto a los ingresos brutos que el deudor debe afron-tar con sus recursos ordinarios. La abreviación tiene de evitar que la inactividad del acreedor ocasione trastor-nos económicos al deudor como consecuencia de la acu-mulación de un nuero crecido de cuotas, fundamento perfectamente aplicable al caso de autos”.

(23) “Fisco de la Provincia de Córdoba v. Ullate, Ali-cia” — CSJN 1/11/2011.

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En conclusión, es novedoso que ahora los fiscos provinciales tienen potestad indepen-diente para fijar los plazos de prescripción, pero el modo de contar tales plazos y otros elementos que hacen al instituto de la pres-cripción continúan siendo potestad del legis-lador nacional, por lo que debe entenderse con los límites establecidos en el Código uni-ficado cuando normativas locales legislen en exceso sobre lo allí previsto.

Es de mucha utilidad la aclaración contem-plada en el nuevo Código unificado respecto de las prescripciones en curso, pues esto da seguridad jurídica a los contribuyentes quie-nes a partir del año 2016 deben comenzar a lidiar con a veces excesivos plazos locales de prescripción.

Esquema preliminar sobre algunas implicancias fiscales del nuevo Código Civil y ComercialPor Fernando Daniel García

I. Introducción. Modo de presentación

El presente es un esquema elemental que pretende destacar algunas modificaciones contenidas en la reciente unificación de los Códigos Civil y Comercial y su reforma (san-cionada mediante la ley 26.994) desde un punto de vista tributario (24).

Si bien las modificaciones más importan-tes al nuevo CCC tienen efectos en el dere-cho de familia, también se aprecia tanto una significativa revisión de ciertos principios generales del derecho como una serie de cuestiones patrimoniales. A su vez, dado que la unificación de los códigos, así como el res-to de sus modificaciones, pertenecen al ám-bito del derecho privado, ello no afecta a los impuestos que en las clasificaciones usuales se consideran parte del derecho público (o eventualmente del administrativo). Además de dicha separación de fuentes, la autonomía propia del derecho tributario atenúa aún más las implicancias fiscales de la reforma.

Algunas cuestiones —tales como la elimi-nación de las sociedades civiles— afectan en mayor medida a los profesionales (en parti-cular a los de ciencias económicas y de dere-cho), en un contexto ya de por sí complicado en cuanto al modo de gravabilidad con el im-puesto a las ganancias de ese tipo de rentas

(24), pero es una cuestión gremial más que técnica.

En lo que aquí interesa, el CCC asume im-portancia ante la ausencia de normas espe-ciales, cuando —por ejemplo— los impuestos y sus normas procedimentales (tanto de la Nación como de las provincias, con la posible excepción de la Provincia de Buenos Aires) se remiten al derecho común: allí se encuen-tra la mayoría de las referencias menciona-das en el presente comentario. Por lo tanto, aquí no nos referimos a las consecuencias más relevantes de la reforma en general, sino sólo a aquellas que indirectamente pueden modificar el derecho fiscal o sus eventuales interpretaciones.

Debido al carácter fragmentario del pre-sente esquema se han agrupado discrecio-nalmente algunos artículos en dos columnas en función de sus posibles implicancias tribu-tarias: la columna izquierda reproduce el ar-tículo del nuevo Código, eventualmente resu-mido (en ocasiones por razones de brevedad sólo se menciona su contenido), y la columna de la derecha que contiene una elemental referencia considerada apropiada a efectos impositivos. En varias cuestiones, ante la au-sencia de una opinión concreta, hemos trans-crito las dudas que seguramente serán objeto de comentarios superadores.

Así, los artículos del nuevo CCC se han agrupado buscando cierta afinidad concep-tual desde el punto de vista tributario en una decena de capítulos; en el primero de ellos se han considerado las cuestiones relativas a los principios generales del derecho que son tenidos en cuenta para los procedimientos fiscales, tanto en lo referido a la legislación nacional como a las normas locales. Se con-sidera que esas cuestiones conceptuales y de principios también pueden ser relevantes a efectos de los impuestos de sellos y actos de contenido oneroso.

Las normas relativas a la atribución del domicilio y la definición de residencia pue-den ser útiles en forma supletoria a efectos de la determinación de las rentas de fuente extranjera en el impuesto a las ganancias y en la vinculación territorial de la jurisdicción aplicable en los gravámenes locales, en parti-cular para los agentes de retención y percep-ción, de allí que se mencionan por separado.

El régimen matrimonial es desarrollado en forma independiente debido al conflicto exis-tente en el modo de aplicación, tanto en el im-puesto a las ganancias como sobre los bienes personales. Su análisis —así como las deno-minadas “uniones convivenciales”— puede ser relevante desde el punto de vista fiscal cuando los consumos personales e incremen-tos patrimoniales se consideran originados en potenciales rentas gravadas.

Las cuestiones referidas al dominio y su modo de transmisión se relacionan con los gravámenes a los consumos (incluyendo en esta categoría al impuesto al valor agrega-do), debido a la aplicación supletoria de la

ley común en las definiciones de venta, pago y ciertos derechos reales. La venta de bienes entre particulares quedará alcanzada por el IVA.

Se han desarrollado por separado los ca-racteres de los títulos valores contenidos en el nuevo CCC debido a las implicancias que tiene su conceptualización en la reciente re-forma del impuesto a las ganancias.

Omisiones y exclusiones

En el CCC existen algunas autoexclusio-nes, tales como ciertos derechos de los pue-blos indígenas y la incómoda norma referida a la limitada responsabilidad del Estado y sus funcionarios. Pero también existen otras significativas omisiones en el articulado, ta-les como las referidas a la “bancarización” de los pagos, la “nominatividad” accionaria, la denominada “identidad de género”, etc.; que deberían continuar plenamente vigen-tes como normas específicas (aunque se originan en disposiciones anteriores) habida cuenta de lo dispuesto en el art. 5° de la ley 26.994 (25).

En ese caso, las observaciones al Digesto (ley 26.939) que aún está en período de con-sulta, deberían aclarar debidamente cuáles son las normas legales en vigor habida cuen-ta de la dificultad en determinar cuales leyes han sido derogadas tácitamente.

Los artículos vinculados a la contabilidad y estados contables no se comentan aquí de-bido a que, por la magnitud e importancia de las modificaciones introducidas, las mismas son objeto de un análisis independiente.

La normativa que se refiere a la prescrip-ción civil y comercial ahora unificada es rele-vante por la proyección de las sentencias de la Corte Suprema en el ámbito tributario a partir de la causa “Filcrosa”, pero ya ha sido comentada adecuadamente por las entidades profesionales, en particular la Asociación Ar-gentina de Estudios Fiscales a los que cabe remitirse (26).

Por último, el nuevo CCC entrará en vigor el 1 de enero de 2016, pero los problemas de fondo derivados de la transición, ni por tanto, sus aspectos fiscales están comentados aquí.

(23) Abreviaturas más utilizadas: CCC: nuevo Códi-go Civil y Comercial; CCiv. Actual Código Civil; CCom. actual Código de Comercio; LSC: ley 19.550 de Socieda-des Comerciales; LIG: Ley del Impuesto a las Ganancias; AntepCCC: Anteproyecto según la Comisión Especial de Unificación Legislativa, Ed. Astrea, 1987 y sus actualiza-ciones.

(24) La Corte Suprema se manifestó respecto del ca-rácter más personal (Cuarta categoría en LIG) que em-presarial (Tercera Categoría LIG) de las rentas profe-sionales en la causa “Paracha, Jorge Daniel” (2/9/2014). Cabe interrogarse sobre el eventual modo de manteni-miento de esa doctrina.

(25) Artículo 5°.— Las leyes que actualmente inte-gran, complementan o se encuentran incorporadas al Código Civil o al Código de Comercio, excepto lo esta-blecido en el Artículo 3° de la presente ley, mantienen su vigencia como leyes que complementan al Código Civil y Comercial de la Nación aprobado por el Artículo 1° de la presente.

(26) Asociación Argentina de Estudios Fiscales; Opi-nión de la Comisión de Procedimientos Tributarios; Fla-via Melzi y Ana M. Molfino (coord.) 1/3/2013.

{ NOTAS }

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II. Principios Generales

ARTÍCULO 2º. Interpretación. La ley debe ser interpretada teniendo en cuenta sus pa-labras, sus finalidades, las leyes análogas, las disposiciones que surgen de los tratados sobre derechos humanos, los principios y los valores jurídicos, de modo coherente con todo el orde-namiento.

Todos los tratados internacionales tienen rango constitucional superior a las leyes comunes desde la reforma a la Carta Magna de 1994; pero aquí sólo se menciona a los “tratados sobre de-rechos humanos” como fuente de interpretación de la ley. A efectos tributarios se ha invocado el Pacto de San José de Costa Rica para evitar el solve et repete.

ARTÍCULO 5º. Vigencia. Las leyes rigen des-pués del octavo día de su publicación oficial, o desde el día que ellas determinen.

Cambia el modo de considerar la entrada en vigencia actual. De acuerdo con el CCiv., las leyes “obligan” a partir del 8º día de su publica-ción pero “desobligan” inmediatamente (o aun en ausencia) de la misma (27).

A efectos tributarios la cuestión es controver-tida: p. ej., exención a la venta de acciones, ley 25.414, dec. 493/2001 y ley 25.556 (28).

ARTÍCULO 10. Abuso del derecho. [...]

La ley no ampara el ejercicio abusivo de los derechos. Se considera tal el que contraría los fines del ordenamiento jurídico o el que excede los límites impuestos por la buena fe, la moral y las buenas costumbres.

El juez debe ordenar lo necesario para evitar los efectos del ejercicio abusivo o de la situación jurídica abusiva y, si correspondiere, procurar la reposición al estado de hecho anterior y fijar una indemnización.

ARTÍCULO 11. [...]

ARTÍCULO 12. Orden público. Fraude a la ley. [...] El acto respecto del cual se invoque el am-paro de un texto legal, que persiga un resultado sustancialmente análogo al prohibido por una norma imperativa, se considera otorgado en fraude a la ley. En ese caso, el acto debe some-terse a la norma imperativa que se trata de eludir.

• Se regula el abuso del derecho (art. 10).

• Se introduce la figura del fraude a la ley: El acto respecto del cual se invoque el amparo de un texto legal, que persiga un resultado sustan-cialmente análogo al prohibido por una norma imperativa, se considera otorgado en fraude a la ley (art. 12) (29).

En el derecho tributario, se consagra como método interpretativo el comúnmente (mal) llamado principio de la realidad económica.

Los principios de “significación” y “relaciones” económicas (arts. 1° y 2 de la ley 11.683) son re-producidos por la mayoría de los códigos locales por lo que prevalecen respecto del “abuso del derecho” o el “fraude a la ley” ahora legislados en el CCC. El art. 1º de la ley 11.683 establece la aplicación supletoria e indirecta del derecho privado con alcance variable (30).

ARTÍCULO 7º. Eficacia temporal. A partir de su entrada en vigencia, las leyes se aplican a las consecuencias de las relaciones y situaciones jurídicas existentes.

La leyes no tienen efecto retroactivo, sean o no de orden público, excepto disposición en contra-rio. La retroactividad establecida por la ley no puede afectar derechos amparados por garan-tías constitucionales.

Este artículo reproduce el art. 3º del actual CCiv., según ley 17.711. Se recuerda que en ma-teria tributaria la retroactividad ha sido y es una cuestión controvertida (31).

ARTÍCULO 257. Hecho jurídico. El hecho jurídico es el acontecimiento que, conforme al ordenamiento jurídico, produce el nacimiento, modificación o extinción de relaciones o situa-ciones jurídicas.

ARTÍCULO 258. Simple acto lícito. El simple acto lícito es la acción voluntaria no prohibida por la ley, de la que resulta alguna adquisición, modificación o extinción de relaciones o situa-ciones jurídicas.

ARTÍCULO 259. Acto jurídico. El acto jurídico es el acto voluntario lícito que tiene por fin in-mediato la adquisición, modificación o extinción de relaciones o situaciones jurídicas.

El art. 9º de la ley 23.548 de Coparticipación Federal es frecuentemente ignorado por algu-nas jurisdicciones locales. En el mismo sólo se permite la gravabilidad local de instrumentos (actos documentados que permiten por sí solos la ejecución de las obligaciones) con el impuesto de sellos y análogos.

Existe una relación de subordinación: “hechos” genéricos, “actos” voluntarios y por último, los “instrumentos” específicos que los documentan.

La reforma no altera el actual orden jerárquico y la gravabilidad de los actos se mantiene condi-cionada a la existencia de instrumentos ejecuta-bles por sí mismos.

Forma de los actos jurídicos. ARTÍCULO 2649. Formas y solemnidades. Las formas y solemni-dades de los actos jurídicos, su validez o nulidad y la necesidad de publicidad, se juzgan por las leyes y usos del lugar en que los actos se hubie-ren celebrado, realizado u otorgado.

Cuando la ley aplicable al fondo de la relación jurídica exija determinada calidad formal, conforme a ese derecho se debe determinar la equivalencia entre la forma exigida y la forma realizada.

Si los contratantes se encuentran en distintos Estados al tiempo de la celebración, la validez formal del acto se rige por el derecho del país de donde parte la oferta aceptada o, en su defecto, por el derecho aplicable al fondo de la relación jurídica.

Ex. Arts. 12 y ss. y 973 y ss. del CCiv. Aquí es relevante el modo de atribución a la jurisdicción nacional a efectos legales y en consecuencia, el modo idóneo para determinar el territorio habi-litado a reclamar la gravabilidad de los contra-tos en los Impuestos de Sellos y análogos, salvo disposición en contra de cada ordenamiento local.

De acuerdo a la norma de fondo, el principio del lugar de celebración (entre ausentes, de donde se emite la aceptación) prevalecer sobre la jurisdicción donde tiene efectos.

En nuestra opinión, la expresión “distintos Estados” que en forma preliminar se refiere a los estados extranjeros consagra un principio que puede invocarse adicionalmente a efectos de asignar jurisdiccionalmente un acto con relación a los gravámenes provinciales.

III. Personas. Personalidad

Persona jurídica; Personalidad. Composición

ARTÍCULO 142. Comienzo de la existencia. La existencia de la persona jurídica privada comienza desde su constitución. No necesita autorización legal para funcionar, excepto disposición legal en contrario. En los casos en que se requiere autorización estatal, la persona jurídica no puede funcionar antes de obtenerla.

Desde el punto de vista tributario, se considera que las sociedades en formación adquieren el carácter de sujetos de los distintos impuestos desde el acta constitutiva, esto es antes de su aprobación formal por parte de los respectivos entes de contralor. El principio consagrado legalmente se originó en la Causa Alámbrica S.A. entre otras de similar tenor.

(27) SALVAT, Raymundo, Tratado de Derecho Civil Argentino, Buenos Aires, 1931, pp. 119 y ss.

(28) GARCÍA, Fernando D., “Ganancias; Acciones: derogación retroactiva”, Suplemento de Novedades Fis-cales, Ámbito Financiero, 25 de febrero de 2002, pp. 24.

(29) Cuadros Explicativos - Modificaciones Relevan-tes contenidas en el INFOJUS del Sistema Argentino de Información Jurídica.

(30) CASÁS, José O. (Coord.), Interpretación económi-ca de las normas tributarias, Ed. Ábaco de Rodolfo Depal-ma, Buenos Aires, 2004.

(31) Por todos, GODOY, Norberto J., Teoría general del derecho tributario, Ed. Abeledo Perrot, pp. 179 y ss.

{ NOTAS }

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ARTÍCULO 141. Definición. Son personas jurídi-cas todos los entes a los cuales el ordenamiento jurídico les confiere aptitud para adquirir de-rechos y contraer obligaciones para el cumpli-miento de su objeto y los fines de su creación.

ARTÍCULO 148. Personas jurídicas privadas. Son personas jurídicas privadas: a) las socie-dades; b) las asociaciones civiles; c) las simples asociaciones; d) las fundaciones; e) las iglesias, confesiones, comunidades o entidades religio-sas; f) las mutuales; g) las cooperativas; h) el consorcio de propiedad horizontal; i) toda otra contemplada en disposiciones de este Código o en otras leyes y cuyo carácter de tal se establece o resulta de su finalidad y normas de funciona-miento.

Algunas de las personas de existencia ideal mencionadas en el CCC son sujetos de los di-ferentes impuestos con independencia de su personalidad jurídica.

En el CCiv. puede existir personalidad a efectos fiscales aun en ausencia de personalidad jurídi-ca (consorcios, contratos de colaboración, etc.). Las nuevas personas mencionadas en el CCC pueden ser sujetos de los distintos gravámenes. Desaparecen las sociedades civiles, cuestión de importancia para los profesionales (32).

No se menciona a los fideicomisos.

• Se establece la inoponibilidad de la persona-lidad jurídica ante la actuación de la persona jurídica que encubra la consecución de fines ajenos a ella constituya un mero recurso para violar la ley, el orden público o la buena fe o para frustrar derechos de terceros, la cual se imputa directamente a los socios, asociados, miembros o controlantes directos o indirectos que la hi-cieron posible, quienes responden solidaria e ilimitadamente por los perjuicios causados (art. 144) (33).

IV. Domicilio

ARTÍCULO 150. Leyes aplicables. Las personas jurídicas privadas que se constituyen en la Re-pública, se rigen: a) por las normas imperativas de la ley especial o, en su defecto, de este Códi-go; b) por las normas del acto constitutivo con sus modificaciones y de los reglamentos, preva-leciendo las primeras en caso de divergencia; c) por las normas supletorias de leyes especiales, o en su defecto, por las de este Título.

Las personas jurídicas privadas que se constitu-yen en el extranjero se rigen por lo dispuesto en la ley general de sociedades.

Las sociedades constituidas en el exterior están reguladas por los arts. 118, 125 y ss. de la LSC.

No obstante, se recuerda que en casos especia-les existen importantes normas de naturaleza meramente reglamentaria y administrativa (p. ej., res. 7 y 10/2005 de la IGJ) así como juris-prudencia especial que de hecho —en nuestra opinión— prevalecen sobre este artículo y sobre la propia LSC (34).

ARTÍCULO 152. Domicilio y sede social. El domicilio de la persona jurídica es el fijado en sus estatutos o en la autorización que se le dio para funcionar. La persona jurídica que posee muchos establecimientos o sucursales tiene su domicilio especial en el lugar de dichos estable-cimientos sólo para la ejecución de las obliga-ciones allí contraídas. El cambio de domicilio requiere modificación del estatuto. El cambio de sede, si no forma parte del estatuto, puede ser resuelto por el órgano de administración.

Aquí se reitera el carácter del domicilio como un atributo de la personalidad ya contenido en el actual CCiv. Impositivamente, este artículo puede invocarse para neutralizar demandas extraterritoriales de las provincias, ya sea en el marco del Convenio Multilateral, o en caso de fiscalizaciones en el impuesto de sellos. Tam-bién puede evitar la designación de agentes de retención o percepción extra jurisdiccionales, reducir la posibilidad de múltiples demandas en el marco de la nueva Ley Penal Tributaria u oponerse a la arbitraria asignación de domici-lios fiscales electrónicos.

Personas humanas

ARTÍCULO 2613. Domicilio y residencia ha-bitual de la persona humana. A los fines del derecho internacional privado la persona hu-mana tiene: a) su domicilio, en el Estado en que reside con la intención de establecerse en él; b) su residencia habitual, en el Estado en que vive y establece vínculos durables por un tiempo prolongado.

La persona humana no puede tener varios do-micilios al mismo tiempo. En caso de no tener domicilio conocido, se considera que lo tiene donde está su residencia habitual o en su defec-to, su simple residencia.

Aquí son aplicables algunas de las conside-raciones precedentes referidas al art. 152, debido a que las mismas pueden ser invocadas supletoriamente, por ejemplo, a efectos de la asignación de rentas como de fuente extranjera en función del domicilio dentro del impuesto a las ganancias.

V. Obligaciones y Contratos

Obligaciones en general.

ARTÍCULO 724. Definición. La obligación es una relación jurídica en virtud de la cual el acreedor tiene el derecho a exigir del deudor una prestación destinada a satisfacer un interés lícito y, ante el incumplimiento, a obtener forza-damente la satisfacción de dicho interés.

ARTÍCULO 725. Requisitos. La prestación que constituye el objeto de la obligación debe ser material y jurídicamente posible, lícita, determi-nada o determinable, susceptible de valoración económica y debe corresponder a un interés patrimonial o extrapatrimonial del acreedor.

Las normas se transcriben debido a sus impli-cancias en los impuestos de sellos: está claro que para la imposición es necesario un docu-mento literalmente capaz de exigir el cumpli-miento de las obligaciones.

Pero en ciertas ocasiones se debe verificar la existencia de una obligación previa a la docu-mentación y de allí la transcripción de la nueva norma que actualiza la anterior.

En otros términos, para que exista instrumento gravado, debe existir obligación en los términos del art. 725 (ver comentario más abajo).

ARTÍCULO 726. Causa. No hay obligación sin causa, es decir, sin que derive de algún hecho idóneo para producirla, de conformidad con el ordenamiento jurídico.

ARTÍCULO 1012. Disposiciones generales. Se aplican a la causa de los contratos las disposicio-nes de la Sección 2ª, Capítulo 5, Título IV, Libro Primero de este Código.

ARTÍCULO 1013. Necesidad. La causa debe existir en la formación del contrato y durante su celebración y subsistir durante su ejecución. La falta de causa da lugar, según los casos, a la nulidad, adecuación o extinción del contrato.

El concepto de “causa”, también con sus mati-ces “causa fuente” (mediata o inmediata) era (es) una cuestión controvertida (35).

La ausencia de causa daba lugar a eventuales nulidades de instrumentos gravados con im-puesto de sellos debido a que algunos fallos consideraron a la nulidad diferente de la falta de validez o eficacia jurídica que no eximen del gravamen.

Obligaciones de dar dinero

ARTÍCULO 765. Concepto. La obligación es de dar dinero si el deudor debe cierta cantidad de moneda, determinada o determinable, al mo-mento de constitución de la obligación. Si por el acto por el que se ha constituido la obligación, se estipuló dar moneda que no sea de curso legal en la República, la obligación debe considerarse como de dar cantidades de cosas y el deudor puede liberarse dando el equivalente en moneda de curso legal.

Este artículo podrá habilitar a una controverti-da “pesificación” de algunas obligaciones.

En lo que aquí interesa, la eventual conversión de la moneda extranjera por moneda local pue-de cambiar la base imponible de los gravámenes al consumo o sobre actos instrumentados.

Al respecto, se le aplican las normas referidas a la permuta comentadas seguidamente.

La ausencia de venta puede ser relevante a efectos de atenuar la aplicación de la Ley Penal Cambiaria (36).

CAPÍTULO 2. Permuta

ARTÍCULO 1172. Definición. Hay permuta si las partes se obligan recíprocamente a transferirse el dominio de cosas que no son dinero.

El presente artículo debe relacionarse con el pago de deudas en moneda extranjera que se comenta más arriba (art. 765).

(10) PIANTONI, Mario A. - QUAGLIA, Alfredo G., So-ciedades civiles y comerciales, Ed. Astrea, 1977.

(11) Cuadros Explicativos - Modificaciones Relevantes.(12) Por todos, STRATTA, Alicia, “La regulación de

sociedades extranjeras por la IGJ”, El derecho, Colección Académica, Buenos Aires, 2004 y PERCIAVALLE, Mar-

celo, Sociedades Extranjeras, Errepar, 1998.(13) Por todos, véase HIGHTON, Elena, Hipoteca, Ed.

Depalma, pp. 122.(14) BONZÓN RAFART, Juan Carlos, Derecho penal

cambiario, Ed. Errepar, Buenos Aires, 2012.

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ARTÍCULO 769. Intereses punitorios. Los inte-reses punitorios convencionales se rigen por las normas que regulan la cláusula penal.

ARTÍCULO 770. Anatocismo. No se deben intereses de los intereses, excepto que: a) una cláusula expresa autorice la acumulación de los intereses al capital con una periodicidad no infe-rior a seis meses; b) la obligación se demande ju-dicialmente; en este caso, la acumulación opera desde la fecha de la notificación de la demanda; c) la obligación se liquide judicialmente; en este caso, la capitalización se produce desde que el juez manda pagar la suma resultante y el deu-dor es moroso en hacerlo; d) otras disposiciones legales prevean la acumulación.

• Los intereses devengan intereses sólo cuando:

a) una cláusula expresa autorice la acumulación de los intereses al capital con una periodicidad no inferior a seis meses,

b) la obligación se demande judicialmente; en este caso, la acumulación opera desde la fecha de la notificación de la demanda,

c) la obligación se liquide judicialmente; en este caso, la capitalización se produce desde que el juez ordena pagar la suma resultante y el deu-dor es moroso en hacerlo,

d) otras disposiciones legales prevean la acumu-lación (art. 770) (37).

En el CCC las normas de capitalización de inte-reses y eventual anatocismo están previstas a favor del deudor. Por el contrario, las normas fiscales suelen aplicarse a favor del sujeto activo por lo que esta disposición es inaplicable en la mayoría de los casos.

Pago. Disposiciones generales

ARTÍCULO 865. Definición. Pago es el cumpli-miento de la prestación que constituye el objeto de la obligación.

ARTÍCULO 866. Reglas aplicables. Las reglas de los actos jurídicos se aplican al pago, con sujeción a las disposiciones de este Capítulo.

ARTÍCULO 867. Objeto del pago. El objeto del pago debe reunir los requisitos de identidad, integridad, puntualidad y localización.

ARTÍCULO 868. Identidad. El acreedor no está obligado a recibir y el deudor no tiene derecho a cumplir una prestación distinta a la debida, cualquiera sea su valor.

ARTÍCULO 869. Integridad. El acreedor no está obligado a recibir pagos parciales, excepto disposición legal o convencional en contrario. Si la obligación es en parte líquida y en parte ilíqui-da, el deudor puede pagar la parte líquida.

ARTÍCULO 870. Obligación con intereses. Si la obligación es de dar una suma de dinero con intereses, el pago sólo es íntegro si incluye el capital más los intereses.

Se reitera la omisión en citar en el CCC las normas referidas a “bancarización” de pagos, cuya inconstitucionalidad fuera declarada en la causa “Mera” (38).

Se recuerda que la bancarización sólo es obli-gatoria en caso de pago pero no para el resto de los modos de extinción de las obligaciones: por ejemplo, en el caso de anticipos se “compensan” los saldos deudores y acreedores, por lo que no hay “pago” y por tanto, no hay obligación de bancarizar la operación.

Otros modos de extinción; Sección 1ª ; Com-pensación (art. 921); Sección 2ª; Confusión (art. 931); Sección 3ª; Novación (art. 933); Sección 4ª; Dación en pago (art. 942); Sección 5ª; Renuncia y remisión (art. 944).

Aquí se reproduce el CCC para recordar que la obligatoriedad de “bancarizar” los pagos sólo está referida a ese modo en particular de can-celar obligaciones pero no al resto de las formas de extinguirlas.

Contratos en general.

ARTÍCULO 957. Definición. Contrato es el acto jurídico mediante el cual dos o más partes ma-nifiestan su consentimiento para crear, regular, modificar, transferir o extinguir relaciones jurídicas patrimoniales.

La presente definición es relevante a efectos del impuesto de sellos. Sólo los contratos que ade-más estén debidamente instrumentados quedan alcanzados por los gravámenes locales.

CAPÍTULO 2. Clasificación de los contratos

ARTÍCULO 966. Contratos unilaterales y bila-terales.

ARTÍCULO 967. Contratos a título oneroso y a título gratuito.

ARTÍCULO 968. Contratos conmutativos y aleatorios.

ARTÍCULO 969. Contratos formales.

ARTÍCULO 970. Contratos nominados e inno-minados.

Desaparece formalmente la clasificación entre contratos consensuales y reales (que requerían de la entrega de los bienes para perfeccionarse).

La distinción era relevante a efectos del impues-to de sellos: por ejemplo, los contratos reales sin entrega del bien eran consideradas meras pro-mesas no alcanzadas por el gravamen.

Contratos en particular. Compraventa. Disposi-ciones generales

ARTÍCULO 1123. Definición. Hay compraventa si una de las partes se obliga a transferir la pro-piedad de una cosa y la otra a pagar un precio en dinero.

ARTÍCULO 1124. Aplicación supletoria a otros contratos. Las normas de este Capítulo se aplican supletoriamente a los contratos por los cuales una parte se obliga a: a) transferir a la otra derechos reales de condominio, propiedad horizontal, superficie, usufructo o uso, o a cons-tituir los derechos reales de condominio, super-ficie, usufructo, uso, habitación, conjuntos inmo-biliarios o servidumbre, y dicha parte, a pagar un precio en dinero; b) transferir la titularidad de títulos valores por un precio en dinero.

La venta de bienes entre particulares quedará alcanzada por el IVA.

Actualmente la definición comprende a la adquisición de bienes con el propósito de enaje-narlos. Desde la sanción del CCC, la adquisición de bienes o su modo serán irrelevantes a los fines de su gravabilidad con los tributos a los consumos.

Ello es consecuencia tanto de la eliminación de al figura del “Acto de Comercio” como de la desapa-rición de la condición de “Comerciante” (39).

• Se regulan y unifican contratos que se encuen-tran actualmente previstos en el Código Civil y en el Código de Comercio, como sucede con la compraventa (arts. 1123 y ss.), permuta (arts. 1126 y 1172), suministro (art. 1176), locación (art. 1187), mandato (art. 1319), mutuo (art. 1525), comodato (art. 1533), donación (art. 1542), fianza (art. 1574), contrato de renta vitalicia (art. 1599), entre otros.

• Se incorporan contratos regulados en normas específicas como el leasing (ley 25.248 y arts. 1227 y ss.), fideicomiso (ley 24.441 y arts. 1666 y ss.), contratos asociativos (modificaciones a la Ley de Sociedades Comerciales 19.550 incor-poradas en el Anexo II del Proyecto). De igual manera se tipifican contratos con una regu-lación mínima, como sucede con la franquicia (art. 1512), el arbitraje (art. 1649) y el contrato de agencia (art. 1479).

• Leasing. Se dispone que la responsabilidad objetiva emergente del art. 1757 recae exclusiva-mente sobre el tomador o guardián de las cosas dadas en leasing (art. 1243) (40).

CAPÍTULO 4. Locación; Sección 1ª; Disposicio-nes generales;

ARTÍCULO 1187. Definición. Hay contrato de locación si una parte se obliga a otorgar a otra el uso y goce temporario de una cosa, a cambio del pago de un precio en dinero.

Al contrato de locación se aplica en subsidio lo dispuesto con respecto al consentimiento, pre-cio y objeto del contrato de compraventa.

En el IVA tienden a superponerse las figuras de venta de bienes y la locación de obra por una parte, y las prestaciones y locaciones de servi-cios por otra.

En el CCC queda claro que la locación es de “cosas” sin perjuicio de lo dispuesto en el art. 1278 comentado más abajo.

LeasingARTÍCULO 1227. Concepto. En el contrato de leasing el dador conviene transferir al tomador la tenencia de un bien cierto y determinado para su uso y goce, contra el pago de un canon y le confiere una opción de compra por un precio.

Aquí se menciona el leasing al solo efecto de recordar su ubicación formal en el presente articulado. Recuérdese que durante mucho tiempo la figura del leasing no estuvo legislada y ahora con la inclusión en el Código se derogan los artículos relacionados de la ley 24.441 aplica-bles. El tratamiento fiscal no se modifica.

Normas especiales para los servicios

ARTÍCULO 1278. Normas aplicables. Resultan aplicables a los servicios las normas de la Sec-ción 1ª de este Capítulo y las correspondientes a las obligaciones de hacer.

ARTÍCULO 1279. Servicios continuados. El contrato de servicios continuados puede pac-tarse por tiempo determinado. Si nada se ha estipulado, se entiende que lo ha sido por tiempo indeterminado. Cualquiera de las partes puede poner fin al contrato de duración indetermina-da; para ello debe dar preaviso con razonable anticipación.

Sin perjuicio de lo dispuesto en el art. 1187 (ver el comentario más arriba), la inclusión en el arti-culado por separado parece más restrictivo que con la legislación vigente a la vez que su trata-miento especial permite considerar la figura más allá del Contrato de Trabajo (41).

Su tratamiento es coincidente con el establecido en el impuesto al valor agregado (42).

Contratos bancarios. Transparencia de las condiciones contractuales

ARTÍCULO 1378. Aplicación. Las disposiciones relativas a los contratos bancarios previstas en este Capítulo se aplican a los celebrados con las entidades comprendidas en la normativa sobre entidades financieras, y con las personas y entidades públicas y privadas no comprendidas expresamente en esa legislación cuando el Ban-co Central de la República Argentina disponga que dicha normativa les es aplicable.

La ley 21.526 de Entidades Financieras incluye a los bancos como una especie más de entes.

El nuevo CCC las asimila genéricamente aun-que no se alcanzan a percibir las ventajas de la inclusión.

Desde el punto de vista del impuesto de sellos la asimilación puede permitir el pago de los im-puestos a prorrata (operaciones monetarias) en lugar del gravamen proporcional.

Puede alterar los regímenes de retención de IVA, Ganancias e IIBB.

(37) Cuadros Explicativos - Modificaciones Relevantes.(38) “Mera, Miguel Ángel (TF 27.870-1) v. DGI”, Corte

Suprema de Justicia, 19/3/2014.

(39) GARRIDO, R. F. - CORDOBERA DE GARRIDO, R., Compraventa, Ed. Universidad, 1982, pp. 32 y 174.

(40) Cuadros Explicativos - Modificaciones Relevantes.

(41) BORDA, Guillermo A., Manual de contratos, Ed. Perrot, Buenos Aires, 1980. Allí la visión sobre la loca-ción de servicios es restrictiva.

(42) SPOTA, Alberto G., Tratado de la Locación de Obra, Ed. Depalma, Buenos Aires, 1975.

{ NOTAS }

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Mutuo

ARTÍCULO 1525. Concepto. Hay contrato de mutuo cuando el mutuante se compromete a entregar al mutuario en propiedad, una deter-minada cantidad de cosas fungibles, y éste se obliga a devolver igual cantidad de cosas de la misma calidad y especie.

En el actual CCiv. el “mutuo” es un contrato real que se perfecciona con la entrega de los bienes. Su gravabilidad en los impuestos de sellos de-pendía de la entrega de los bienes. Con el CCC, no es necesaria la entrega de los mismos para configurar su gravabilidad.

Contrato de fideicomiso

ARTÍCULO 1666. Definición. Hay contrato de fideicomiso cuando una parte, llamada fiducian-te, transmite o se compromete a transmitir la propiedad de bienes a otra persona denominada fiduciario, quien se obliga a ejercerla en benefi-cio de otra llamada beneficiario, que se designa en el contrato, y a transmitirla al cumplimiento de un plazo o condición al fideicomisario.

Aquí lo novedoso es la inclusión del articulado del contrato de fideicomisos en el código de fondo, anteriormente integrante de la ley 24.441 (43).

No se aprecian consecuencias desde el punto de vista impositivo, aunque queda claro que es un contrato sin personalidad (ocasionalmente atribuida a fines fiscales) jurídica.

VI. Bienes y títulos valores

ARTÍCULO 227. Cosas muebles. Son cosas muebles las que pueden desplazarse por sí mismas o por una fuerza externa.

• Incorpora un título atinente a los bienes. En este título se regula lo vinculado a los bienes con relación a las personas y los derechos de inci-dencia colectiva donde se prevé lo concerniente a los bienes pertenecientes al dominio público y al dominio privado, añadiendo la regulación del derecho de los particulares sobre las aguas que surgen de sus terrenos (arts. 225 a 241).

No se menciona la anterior nota del CCiv. que incluía al género “bienes” como comprensivo de las “cosas”.

Títulos valores. Disposiciones generales

ARTÍCULO 1815. Concepto. Los títulos valo-res incorporan una obligación incondicional e irrevocable de una prestación y otorgan a cada titular un derecho autónomo, sujeto a lo previs-to en el Artículo 1816.

Cuando en este Código se hace mención a bienes o cosas muebles registrables, no se com-prenden los títulos valores.

El CCC define a los “títulos valores”, concepto usualmente comprensivo de los “valores mobi-liarios”. Se llena un vacío legal (44).

Para la doctrina mayoritaria, el 2º párrafo del artículo donde los “bienes” o “cosas muebles registrables” no comprende a los títulos valores, sería aclaratorio.

En el IVA siempre merecieron una exención expresa.

ARTÍCULO 1820. Libertad de creación.

Cualquier persona puede crear y emitir títulos valores en los tipos y condiciones que elija. Se comprende en esta facultad la denominación del tipo o clase de título, su forma [...] y demás regulaciones que hacen a la configuración de los derechos de las partes interesadas, que deben expresarse con claridad y no prestarse a confu-sión con [...] los títulos valores [...] previstos en la legislación vigente.

Sólo pueden emitirse títulos valores abstractos no regulados por la ley cuando se destinan a ofertas públicas, con el cumplimiento de los recaudos de la legislación específica; y también cuando los emisores son entidades financieras, de seguros o fiduciarios financieros registrados ante el organis-mo de contralor de los mercados de valores.

Existe una delegación amplia a la “legislación vigente”, pero no queda claro que los TTVV deban ser emitidos en serie. En la práctica, ello dependerá de lo dispuesto en los entes de contralor.

ARTÍCULO 1824. Incumplimiento del asenti-miento conyugal. El incumplimiento del requi-sito previsto en el Artículo 470, inciso b) en los títulos nominativos no endosables o no cartu-lares, no es oponible a terceros portadores de buena fe. Al efecto previsto por este Artículo, se considera de buena fe al adquirente de un título valor incorporado al régimen de oferta pública.

Se actualiza la disposición a tenor de la cual sólo era necesario el consentimiento del cónyuge (estrictamente no es extensivo para todas las uniones) para la transmisión de bienes muebles e inmuebles registrables.

La obligación comprende a las acciones como títulos nominativos no endosables o no cartu-lares, pero su extensión a otros valores (como OONN) es dudosa.

En nuestra opinión, el régimen es complicado de aplicar en caso de administración separada de los bienes conyugales.

Títulos valores al portador

ARTÍCULO 1837. Concepto. Es título valor al portador, aunque no tenga cláusula expresa en tal sentido, aquel que no ha sido emitido en favor de sujeto determinado, o de otro modo indicada una ley de circulación diferente.

La transferencia de un título valor al portador se produce con la tradición del título.

La disposición es aplicable para el género Tí-tulos Valores pero no específicamente para las acciones. Éstas últimas son nominativas desde que se dispuso tal carácter por ley 20.643 (45).

Títulos valores nominativos endosables

ARTÍCULO 1847. Régimen. Es título nominati-vo endosable el emitido en favor de una persona determinada, que sea transmisible por endoso y cuya transmisión produce efectos respecto al emisor y a terceros al inscribirse en el respecti-vo registro.

El endosatario que justifica su derecho por una serie ininterrumpida de endosos está legitimado para solicitar la inscripción de su título.

Si el emisor del título se niega a inscribir la transmisión, el endosatario puede reclamar la orden judicial correspondiente.

ARTÍCULO 1848. Reglas aplicables. Son apli-cables a los títulos nominativos endosables las disposiciones compatibles de los títulos valores a la orden.

En derecho se discute si la registración de la transmisión del dominio de los bienes regis-trables en general es constitutiva o declarativa (46).

En el caso de la transmisión del dominio de las acciones y sus consecuencias se proyectaban al ámbito tributario debido a la —hasta ahora— ausencia de una disposición específica en el derecho común.

El registro (art. 215 de la LSC) es relevante. La transferencia y sus efectos hacia terceros (el Fisco reviste esa característica) se produce donde está ubicado el libro de registro de accio-nistas, es el domicilio de la sociedad (47). En el caso de sociedades “de personas” como SRL se impone la modificación del contrato social (48).

Títulos valores

ARTÍCULO 2658. Jurisdicción. Los jueces del Estado donde la obligación debe cumplirse o los del domicilio del demandado, a opción del actor, son competentes para conocer de las contro-versias que se susciten en materia de títulos valores.

En materia de cheques son competentes los jueces del domicilio del banco girado o los del domicilio del demandado.

ARTÍCULO 2659. Forma. La forma del giro, del endoso, de la aceptación, del aval, del protesto y de los actos necesarios para el ejercicio o para la conservación de los derechos sobre títulos valores se sujetan a la ley del Estado en cuyo territorio se realiza dicho acto.

ARTÍCULO 2660. Derecho aplicable. Las obli-gaciones resultantes de un título valor se rigen por la ley del lugar en que fueron contraídas.

[...]

Si no consta en el título valor el lugar donde la obligación cartular fue suscripta, ésta se rige por la ley del lugar en que la prestación debe ser cumplida; y si éste tampoco consta, por la del lugar de emisión del título.

Acciones

La ley 26.983 grava desde 2013 la venta de ac-ciones. El domicilio de la sociedad es esencial para determinar el modo, lugar y momento de la transferencia y califica a la renta obtenida por el enajenante como no gravada o gravada, y en ese caso como de fuente argentina o extranjera.

Desde el punto de vista fiscal, esto significa que la transmisión, tanto para el cedente como para el cesionario, operará en el país para las socie-dades locales y en el exterior para las socieda-des constituidas en el extranjero, sin posibilidad material que sea reasignada.

Adicionalmente, existen casos que están fuera de la potestad nacional (“esfera de eficacia”) y por lo tanto del gravamen, tales como la venta a beneficiarios del exterior por parte de extran-jeros; debido a que están excluidos de pleno derecho en el objeto de la LIG.

Demás títulos valores

Las consideraciones precedentes no son ex-tensivas a los demás TTVV, los que deben ser considerados caso por caso.

VII. Matrimonios, uniones “convivenciales”, libertad e igualdad. Régimen de bienes

ARTÍCULO 402. Interpretación y aplicación de las normas. Ninguna norma puede ser interpre-tada ni aplicada en el sentido de limitar, restrin-gir, excluir o suprimir la igualdad de derechos y obligaciones de los integrantes del matrimonio, y los efectos que éste produce, sea constituido por dos personas de distinto o igual sexo.

El artículo 42 de la ley 26.618 (22/7/2010) permi-tió que los matrimonios se celebren entre per-sonas de distinto como del mismo sexo. Además definió que a todos los efectos legales tienen los mismos derechos y obligaciones. Desapa-recieron las diferencias a efectos impositivos entre marido y mujer: los bienes propios siguen siendo propios y los gananciales siguen siendo gananciales.

Régimen patrimonial del matrimonio. Conven-ciones matrimoniales

ARTÍCULO 446. Objeto. Antes de la celebración del matrimonio los futuros cónyuges pueden hacer convenciones que tengan únicamente los objetos siguientes: a) la designación y avalúo de los bienes que cada uno lleva al matrimonio; b) la enunciación de las deudas; c) las donaciones que se hagan entre ellos; d) la opción que hagan por alguno de los regímenes patrimoniales previstos en este Código.

Esta disposición contractual es novedosa. Cabe preguntarse si las convenciones entre cónyu-ges en cuanto a la atribución de los bienes de la sociedad son oponibles al Fisco en materia tributaria.

De acuerdo con la circular citada más abajo, parecería que los modos convencionales de asignación de rentas y bienes entre cónyuges no serán admitidos por la AFIP.

(43) MALUMIÁN, N. - DIPLOTTI A. G. - GUTIÉ-RREZ P., Fideicomiso y securitización, Ed. La Ley, 2001.

(44) NAVARRINE, Susana C. - ASOREY, Ruben O., Impuesto sobre la transferencia de títulos valores, La Ley SA; ZELDIN, Alberto, “Sobre los títulos valores alcan-zados por el gravamen de la Ley 21.280”, Derecho Fiscal, t. XXVI, p. 303.

(45) MASCHERONI, Fernando H., Capital social y ac-ciones nominativas, Ed. Cangallo, 1974.

(46) GARCÍA, Fernando D., “La transmisión del do-

minio ante el derecho tributario”, RDF 1998-XLIV-241.(47) La ley de sociedades comerciales dispone: Libro

de registro de acciones. ARTÍCULO 213. — Se llevará un libro de registro de

acciones con las formalidades de los libros de comercio, de libre consulta por los accionistas, en el que se asenta-rá: 1) Clases de acciones, [...] 2) Estado de integración, con indicación del nombre del suscriptor; 3) Si son al portador, los números; si son nominativas, las sucesivas transferencias con detalle de fechas e individualización

de los adquirentes; 4) Los derechos reales que gravan las acciones nominativas [...].

Transmisibilidad. ARTÍCULO 214. — La transmisión de las acciones es libre. El estatuto puede limitar la trans-misibilidad de las acciones nominativas o escriturales, sin que pueda importar la prohibición de su transferencia. La limitación deberá constar en el título o en las inscripcio-nes en cuenta, sus comprobantes y estados respectivos.

Acciones nominativas y escriturales. Transmisión.ARTÍCULO 215. — La transmisión de las acciones no-

minativas o escriturales y de los derechos reales que las graven debe notificarse por escrito a la sociedad emiso-ra o entidad que lleve el registro e inscribirse en el libro o cuenta pertinente. Surte efecto contra la sociedad y los terceros desde su inscripción. (destacado nuestro).....

Las acciones endosables se transmiten por una cade-na ininterrumpida de endosos y para el ejercicio de sus derechos el endosatario solicitará el registro.

(48) MASCHERONI, Fernando H. - MUGUILLO, Ro-berto A., Régimen jurídico del socio, Ed. Astrea, p. 9.

{ NOTAS }

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ARTÍCULO 470. Bienes gananciales. La admi-nistración y disposición de los bienes ganancia-les corresponde al cónyuge que los ha adquirido.

Sin embargo, es necesario el asentimiento del otro para enajenar o gravar: a) los bienes regis-trables; b) las acciones nominativas no endo-sables y las no cartulares, con excepción de las autorizadas para la oferta pública, sin perjuicio de la aplicación del Artículo 1824; c) las parti-cipaciones en sociedades no exceptuadas en el inciso anterior; d) los establecimientos comer-ciales, industriales o agropecuarios.

También requieren asentimiento las promesas de los actos comprendidos en los incisos ante-riores.

Al asentimiento y a su omisión se aplican las normas de los Artículos 456 a 459.

La Circular 8/2011 (AFIP) interpretó muy restrictivamente la norma de fondo: “a) IG: Corresponde atribuir a cada cónyuge las ganan-cias provenientes de: [...] 4. Bienes gananciales adquiridos con beneficios provenientes de cualquiera de los supuestos indicados en los puntos 2) y 3) precedentes, en la proporción en que cada cónyuge hubiere contribuido a dicha adquisición”.

“b) IBP: corresponde atribuir a cada cónyuge: [...] 3. Los bienes gananciales adquiridos con beneficios provenientes de los bienes indicados en los puntos anteriores, en la proporción en que hubiere contribuido a su adquisición”.

ARTÍCULO 472. Ausencia de prueba. Se reputa que pertenecen a los dos cónyuges por mita-des indivisas los bienes respecto de los cuales ninguno de ellos puede justificar la propiedad exclusiva.

El presente artículo puede ser útil a efectos de la asignación de rentas y bienes a efectos fisca-les. En materia de asignación la AFIP no acepta los criterios del código de fondo.

Uniones convivenciales. Constitución y prueba

ARTÍCULO 509. Ámbito de aplicación. Las disposiciones de este Título se aplican a la unión basada en relaciones afectivas de carácter sin-gular, pública, notoria, estable y permanente de dos personas que conviven y comparten un proyecto de vida común, sean del mismo o de diferente sexo.

ARTÍCULO 510. Requisitos. El reconocimiento de los efectos jurídicos previstos por este Título a las uniones convivenciales requiere que: [...] e) mantengan la convivencia durante un período no inferior a dos años.

ARTÍCULO 511. Registración. La existencia de la unión convivencial, su extinción y los pactos que los integrantes de la pareja hayan celebra-do, se inscriben en el registro que corresponda a la jurisdicción local, sólo a los fines probatorios.

Las dudas sobre las consecuencias fiscales del tratamiento de las rentas y bienes de las uniones convivenciales son las mismas que se presentan para el matrimonio.

La interpretación más aceptada parece ser que ante la ausencia de una norma impositiva especial de rango legal formal, corresponde aplicar la ley común; en ese caso, las disposi-ciones supletorias referidas al matrimonio, con la consiguiente distribución convencional de rentas y bienes debido a que la autonomía de la voluntad, cedería ante la autonomía del derecho tributario.

Es posible que el Fisco mantenga la interpreta-ción de la Circ. 8/2011 con la consiguiente hipó-tesis de conflicto.

VIII. Sociedades (no comerciales) en general

Artículo 3º- Deróganse las siguientes normas: [...] La Sección IX del Capítulo II —Artículos361 a 366— y el Capítulo III de la ley 19.550, t.o. 1984.

Se eliminan las sociedades accidentales o en participación y también las sociedades civiles (generalmente de profesionales). No queda cla-ra la forma en que se aplicarán las disposiciones transitorias.

• Establece la regulación de las Asociaciones Civiles (arts. 168 a 186).

• Respecto de las Fundaciones propicia la codifi-cación de la mayoría de las previsiones de la ley 19.836 (Fundaciones, régimen para su desenvol-vimiento y control) (arts. 193 a 224) (49).

ARTÍCULO 149. Participación del Estado. La participación del Estado en personas jurídicas privadas no modifica el carácter de éstas. Sin embargo, la ley o el estatuto pueden prever derechos y obligaciones diferenciados, conside-rando el interés público comprometido en dicha participación.

• La participación del Estado en personas jurí-dicas privadas no modifica el carácter de éstas. Sin embargo, la ley o el estatuto pueden prever derechos y obligaciones diferenciados, conside-rando el interés público comprometido en dicha participación (art. 149) (50).

No queda claro cómo continúa el régimen de las sociedades de economía mixta (51).

IX. Derechos reales

ARTÍCULO 1882. Concepto. El derecho real es el poder jurídico, de estructura legal, que se ejerce directamente sobre su objeto, en forma autónoma y que atribuye a su titular las facul-tades de persecución y preferencia, y las demás previstas en este Código (52).

El art. 3º. de la LIG contiene una definición propia de enajenación.

En el IVA se gravan las ventas (art. 1º inc. a]), considerando tales las transferencias a título oneroso que importen la “transmisión del do-minio de cosas muebles” (art. 2º inc. a]) y cual-quier otro acto que conduzca al mismo fin. La facturación (existiendo los bienes) se asimila a entrega (art. 6) (53).

ARTÍCULO 1883. Objeto. El derecho real se ejerce sobre la totalidad o una parte material de la cosa que constituye su objeto, por el todo o por una parte indivisa.

El objeto también puede consistir en un bien taxativamente señalado por la ley.

ARTÍCULO 1884. Estructura. La regulación de los derechos reales en cuanto a sus elementos, contenido, adquisición, constitución, modifica-ción, transmisión, duración y extinción es esta-blecida sólo por la ley. Es nula la configuración de un derecho real no previsto en la ley, o la modificación de su estructura.

ARTÍCULO 1885. Convalidación. Si quien cons-tituye o transmite un derecho real que no tiene, lo adquiere posteriormente, la constitución o transmisión queda convalidada.

ARTÍCULO 1886. Persecución y preferencia. El derecho real atribuye a su titular la facultad de perseguir la cosa en poder de quien se encuen-tra, y de hacer valer su preferencia con respecto a otro derecho real o personal que haya obteni-do oponibilidad posteriormente.

ARTÍCULO 1887. Enumeración. Son dere-chos reales en este Código: a) el dominio; b) el condominio; c) la propiedad horizontal; d) los conjuntos inmobiliarios; e) el tiempo compar-tido; f) el cementerio privado; g) la superficie; h) el usufructo; i) el uso; j) la habitación; k) la servidumbre; l) la hipoteca; m) la anticresis; n) la prenda.

Se desarrolla una parte general dedicada a disposiciones y principios comunes a todos los derechos reales, a las reglas sobre la adquisi-ción, transmisión y extinción y a los requisitos para su oponibilidad (arts. 1882 a 1907).

• Se mantiene el sistema numerus clausus en su art. 1887. Se consideran derechos reales en el Proyecto: a) el dominio; b) el condominio; c) la propiedad horizontal; d) los conjuntos inmobi-liarios; e) el tiempo compartido; f) el cementerio privado; g) la superficie; h) el usufructo; i) el uso; j) la habitación; k) la servidumbre; l) la hipoteca; m) la anticresis); n) la prenda.

• Se redefine el concepto de dominio imperfecto (art. 1946), comprendiendo: el dominio revoca-ble, el fiduciario y el desmembrado (art. 1964).

• Se precisan las facultades del titular del domi-nio revocable y los efectos generales luego de extinguido (arts. 1965, 1966 y ss.). Con respecto al dominio revocable, se establece el plazo máxi-mo correspondiente a las condiciones resoluto-rias (art. 1965).

• Se prevé que el aprovechamiento y uso del dominio sobre inmuebles debe efectuarse de conformidad con las normas administrativas aplicables en cada jurisdicción (art. 1970) (54).

Adquisición, transmisión, extinción y oponibi-lidad

ARTÍCULO 1892. Título y modos suficientes. La adquisición derivada por actos entre vivos de un derecho real requiere la concurrencia de título y modo suficientes.

Se entiende por título suficiente el acto jurídico revestido de las formas establecidas por la ley, que tiene por finalidad transmitir o constituir el derecho real.

La tradición posesoria es modo suficiente para transmitir o constituir derechos reales que se ejercen por la posesión. [...]

La inscripción registral es modo suficiente para transmitir o constituir derechos reales sobre cosas registrables en los casos legalmente pre-vistos; y sobre cosas no registrables, cuando el tipo del derecho así lo requiera [...] (subrayado nuestro).

El contrato de venta (compraventa) es un acuerdo de voluntades (usualmente gravado con impuesto de sellos en caso de instrumentación).

La venta (contractual) de cosas muebles se perfecciona con la entrega. La tradición es el modo de transmitir el derecho real de dominio en el caso de venta.

A efectos fiscales, las definiciones de venta de cosas muebles son las civilistas, pero suelen incluir “cualquier otro acto que conduzca al mis-mo fin” (art. 3º LIG).

En caso de inmuebles, se requiere de escritura o boleto de compraventa (u otro compromiso similar más la posesión).

En materia de bienes registrables se indica que la inscripción es “condición suficiente” (55).

ARTÍCULO 1923. Modos de adquisición. Las relaciones de poder se adquieren por la tradi-ción. [...]

ARTÍCULO 1924. Tradición. Hay tradición cuando una parte entrega una cosa a otra que la recibe. [...] Dominio

ARTÍCULO 1941. Dominio perfecto.

X. Cuestiones especiales y fiscales

ARTÍCULO 252. Créditos fiscales. La vivienda afectada está exenta del impuesto a la trans-misión gratuita por causa de muerte en todo el territorio de la República, si ella opera a favor de los beneficiarios mencionados en el Artículo 246, y no es desafectada en los cinco años poste-riores a la transmisión.

Los trámites y actos vinculados a la constitución e inscripción de la afectación, están exentos de impuestos y tasas.

Ésta es una exención a impuestos locales dis-puesta por una ley nacional (CN, cláusula “de progreso”). Debería esta receptada en las leyes locales (Buenos Aires, Entre Ríos) para evitar conflictos en caso de divergencia (56).

(49) Cuadros Explicativos - Modificaciones Relevantes.(50) Cuadros Explicativos - Modificaciones Relevantes.(51) REYES, Rafael H., Sociedad de Economía mixta y

sociedad minera, Ed. Ábaco de Rodolfo Depalma, en par-ticular, Cap. VI, “Transformación societaria y estatiza-ción”.

(52) Para antecedentes, HIGHTON, E.; ÁLVAREZ Ju-liá, L. - LAMBOIS, S - WIERZBA, S. - DE HOZ, M., Nuevas formas de dominio, Ed. Ad-Hoc, Buenos Aires, 1987.

(53) GALLO, Carlos J., “El aspecto subjetivo del hecho imponible en el IVA”, Revista de Derecho Fiscal, t. XXII, p 7.

(54) Cuadros Explicativos - Modificaciones Relevantes.

(55) En derecho existe una controversia sobre el ca-rácter declarativo o constitutivo de la registración como traslativa del dominio (por todos, CLERC, Carlos M., “El derecho de dominio” y los fallos “Camargo v. San Luis” y “Morrazo v. Villarreal” (CSJ). Esas diferencias se trasla-dan al ámbito tributario “Tecpetrol SA” (TFN).

(56) LUQUI, Juan Carlos, “Poderes reservados, delega-dos e implícitos”, Revista de Derecho Fiscal, t. XXIII, p. 555.

{ NOTAS }

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XI. Ley de Sociedades Comerciales. Sociedades unipersonales (57)

2. MODIFICACIONES A LA LEY Nº 19.550, T.O. 1984:

2.1. Sustitúyese la denominación de la Ley Nº 19.550.

2.2. Artículo 1°. Habrá sociedad si una o más personas en forma organizada conforme a uno de los tipos previs-tos en esta ley, se obligan a realizar aportes para aplicarlos a la producción o intercambio de bienes o servicios, participando de los beneficios y soportando las pérdidas.

La sociedad unipersonal sólo se podrá constituir como sociedad anónima.

La sociedad unipersonal no puede constituirse por una sociedad unipersonal” (subrayados nuestros)

2.3. Inscripción en el Registro Público.

2.4. Plazos para la inscripción. Toma de razón.

2.5. Contenido del instrumento constitutivo.

2.6. Principio general. Artículo 16. La nulidad o anulación que afecte el vínculo de alguno de los socios. [...]

2.7. Atipicidad. Omisión de requisitos esenciales. Artículo 17. Las sociedades previstas en el Capítulo II de esta ley no pueden omitir requisitos esenciales tipificantes ni comprender elementos incompatibles con el tipo legal.

2.8. Sociedades incluidas.

Artículo 21. La sociedad que no se constituya con sujeción a los tipos del Capítulo II, que omita requisitos esen-ciales. [...]

2.9. Régimen aplicable. Artículo 22. El contrato social puede ser invocado entre los socios.

2.10. Representación: administración y gobierno. Artículo 23. Las cláusulas relativas a la representación, la administración y las demás que disponen sobre la organización y gobierno de la sociedad pueden ser invocadas entre los socios. [...]

Bienes registrables.

Para adquirir bienes registrables la sociedad debe acreditar ante el Registro su existencia y las facultades de su representante por un acto de reconocimiento de todos quienes afirman ser sus socios. Este acto debe ser instru-mentado en escritura pública o instrumento privado con firma autenticada por escribano. El bien se inscribirá a nombre de la sociedad, debiéndose indicar la proporción en que participan los socios en tal sociedad.

2.11. Responsabilidad de los socios. Artículo 24.

2.12. Subsanación. Artículo 25. [...] Disolución. Liquidación.

Cualquiera de los socios puede provocar la disolución de la sociedad cuando no media estipulación escrita del pacto de duración, notificando fehacientemente tal decisión a todos los socios. Sus efectos se producirán de pleno derecho entre los socios a los noventa (90) días de la última notificación.

2.13. Relaciones entre los acreedores sociales y los particulares de los socios. Artículo 26.

2.14. Sociedad entre cónyuges. Artículo 27. Los cónyuges pueden integrar entre sí sociedades de cualquier tipo y las reguladas en la Sección IV.

2.15. Socios herederos menores, incapaces o con capacidad restringida. Artículo 28.

2.16. Sanción. Artículo 29.

2.17. Sociedad socia. Artículo 30. Las sociedades anónimas y en comandita por acciones sólo pueden formar parte de sociedades por acciones y de responsabilidad limitada. Podrán ser parte de cualquier contrato asociativo”.

2.18. Exclusión en sociedad de dos socios. Artículo 93.

2.19. Disolución: causas. Artículo 94.

2.20. Reducción a uno del número de socios.

Artículo 94 bis. La reducción a uno del número de socios no es causal de disolución, [...]

2.21. Remoción de causales de disolución. Artículo 100.

2.22. Denominación. Artículo 164. [...] En caso de sociedad anónima unipersonal deberá contener la expresión ‘sociedad anónima unipersonal’, su abreviatura o la sigla S.A.U.”.

2.23. Artículo 186 de la Ley Nº 19.550, [...] “3) [...] En las Sociedades Anónimas Unipersonales el capital debe integrarse totalmente”.

2.24. Integración mínima en efectivo. Artículo 187. Aportes no dinerarios. [...] Los aportes no dinerarios deben integrarse totalmente. [...]

2.25. Requisitos. Artículo 285. Para ser síndico se requiere: 1) Ser abogado o contador público, con título habili-tante, o sociedad con responsabilidad solidaria constituida exclusivamente por éstos profesionales; 2) [...]

2.26. Incorpórase al Artículo 299 de la Ley N° 19.550, T.O. 1984, el siguiente inciso: “7) Se trate de Sociedades Anónimas Unipersonales”.

• El nuevo Código prevé modificaciones a la ley 19.550, la que pasara a denominarse “Ley General de Sociedades 19.550, T.O. 1984”.

• Comienza con la sustitución del art. 1º en el que se define el concepto de sociedades como la forma organizada en la que una o más personas se obligan a realizar aportes para aplicarlos a la producción o intercambio de bienes y servicios, participando de las ganancias y soportando las pérdidas (art. 1º).

• En el segundo párrafo del art. 1º establece que las sociedades unipersonales sólo podrán ser constituidas como sociedades anónimas.

• Sustituye el art. 5º de la ley en el que se establece la inscripción del Acto Constitutivo, su modificación y el Reglamento en el Registro Público del domicilio social y en el Re-gistro que corresponda al asiento de cada sucursal.

• Previo a la inscripción, los otorgantes deberán ratificar las firmas, salvo cuando se extienda mediante instrumento público o las firmas sean autenticadas por escribano público u otro funcionario competente (art. 5º, segundo párrafo).

• Se modifica el tratamiento de la nulidad societaria atento a la incorporación de socie-dades unipersonales (art. 16).

• Para adquirir bienes registrables la sociedad debe acreditar ante el Registro su exis-tencia y las facultades de su representante por un acto de reconocimiento de todos quienes afirman ser sus socios. Este acto debe ser instrumentado en escritura pública o instrumento privado con firma autenticada por escribano.

Los bienes se inscribirán a nombre de la sociedad, debiéndose indicar la proporción en que participan los socios en tal sociedad (art. 23).

• Los socios responden frente a los terceros como obligados simplemente mancomu-nados y por partes iguales, salvo que la solidaridad con la sociedad o entre ellos, o una distinta proporción, resulten 1) de una estipulación expresa respecto de una relación o un conjunto de relaciones; 2) de una estipulación del contrato social en los términos del art. 22;

3) De las reglas comunes del tipo que manifestaron adoptar y respecto del cual se deja-ron de cumplir requisitos sustanciales o formales (art. 24) (58).

(57) Para un análisis de los antecedentes del derecho comparado y los gravámenes, ver: GRISOLI, Angeo, Las

sociedades de un solo socio, Editoriales de Derecho Reuni-das, Padua, 1971.

(58) Cuadros Explicativos - Modificaciones Relevantes.

{ NOTAS }