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Tratamiento Tributariode la Depreciacin Acelerada

de los Activos Fijos

Introduccin..

La depreciacin de los activos fijos de naturaleza fsica representa el menor valor

que experimentan estos bienes en el transcurso de su vida til por el uso de los mis-

mos en los respectivos ejercicios financieros. Esta condicin de menor valor se veri-

fica mediante la deduccin o imputacin a los resultados del perodo como un gasto

necesario para producir la renta sobre la cual la empresa pagar sus impuestos.

Para el clculo de la depreciacin se deben considerar ciertos

elementos, a saber:

a) La norma tributaria establece que se debe aplicar sobre aquellos bienes que

son de propiedad de la empresa (se recuerda que la norma financiera, Marco

Conceptual y NIC N 16 sobre Activo Fijo establecen que se est en presencia

de un activo cuando la empresa ejerce un control sobre los bienes, de all que

los bienes en leasing pese a ser arrendados deben ser depreciados financiera-

mente por estar enteramente controlados por la empresa arrendataria).

b) La depreciacin debe calcularse desde que los bienes entran en uso en la ope-

racin de la empresa y no desde la fecha de adquisicin (hay que tener cuidadocon todas aquellas erogaciones o desembolsos que se realizan antes de que

el bien entre en funcionamiento, las que deben capitalizarse, por lo tanto, la

depreciacin tambin se ver afectada).

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c) El monto de la imputacin anual a resultados depender de la vida til fijada por el Servicio de

Impuestos Internos. Para que sea un gasto aceptado debe ajustarse a la vida til establecida

en la resolucin N 43 del ao 2002.

Se recuerda que para el clculo de la depreciacin existen dos formas que son aceptadas tributa-

riamente. La depreciacin normal y la depreciacin acelerada (segn NIIF, se pueden aplicar m-

todos basados en la vida til, en la produccin con un carcter ms variable, y aquellos mtodos

decrecientes que pudieran reflejar con mayor propiedad la verdadera condicin de uso de este

tipo de activo).

Concepto de depreciacin normal y acelerada..

Depreciacin normal

Se refiere a aquel mtodo en el cual se imputa una cantidad a gastos en forma anual ao tras ao

hasta agotarse totalmente la vida til del bien correspondiente. Cabe sealar que para el clculo

de la depreciacin los bienes deben primero corregirse monetariamente de acuerdo a lo previsto

en el artculo 41 de la Ley de la Renta.

Depreciacin acelerada

A travs de este tipo de depreciacin, se autoriza imputar a resultados anualmente una cuota de

depreciacin incrementada tres veces. Lo que se consigue con esto es imputar mayores valores

por depreciacin en los primeros aos de vida del bien. Desde luego, esto acarrea un beneficio

transitorio mientras se absorbe el costo del bien en los primeros aos, ya que posteriormente

debe agregarse a la Renta Lquida Imponible la depreciacin normal como un gasto rechazado, no

afecto al artculo 21 (diferencia temporal que genera un pasivo por Impuestos Diferidos).

La propia resolucin N 43 del ao 2002 se encarga de sealar para los bienes la vida til normal

y la depreciacin acelerada con los aos respectivos.

As construcciones con estructuras de acero y hormign armado tienen una vida til normal de 80

aos y para efectos de depreciacin acelerada se les asignan 26 aos.

Construcciones de adobe o madera en general, 30 aos de vida til normal, 10 aos de vida til

para depreciacin acelerada.

Construcciones provisorias, 10 aos de vida til para depreciacin normal y 3 aos de vida til

para depreciacin acelerada.

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Norma que autoriza la depreciacin acelerada..

La norma sobre depreciacin acelerada est contenida en el artculo 31, N 5 incisos 2 y 3, el

que se transcribe a continuacin:

Una cuota anual de depreciacin por los bienes fsicos del activo inmovilizado a contar de su utili-

zacin en la empresa, calculada sobre el valor neto de los bienes a la fecha del balance respectivo,

una vez efectuada la revalorizacin obligatoria que dispone el artculo 41.

El porcentaje o cuota correspondiente al periodo de depreciacin dir relacin con los aos de

vida til que mediante normas generales fije la Direccin del SII y operar sobre el valor neto total

del bien. No obstante, el contribuyente podr aplicar una depreciacin acelerada,

entendindose por tal aquella que resulte de fijar a los bienes fsicos del activo

inmovilizado adquiridos nuevos o internados una vida til equivalente a un tercio

de la fijada por la Direccin Nacional o Direccin General. No podrn acogerse al

rgimen de depreciacin acelerada los bienes nuevos o internados cuyo plazo de

vida til total fijado por la Direccin Nacional o Direccin Regional sea inferior a

tres aos. Los contribuyentes podrn en cualquier oportunidad abandonar el rgi-

men de depreciacin acelerada, volviendo as definitivamente al rgimen normal de

depreciacin a que se refiere este nmero. Al trmino del plazo de depreciacin del bien,

ste deber registrarse en la contabilidad por un valor equivalente a un peso, valor que no quedar

sometido a las normas del artculo 41 y que deber permanecer en los registros contables hasta

la eliminacin total del bien motivada por la venta, castigo, retiro u otra causa.

En todo caso, cuando se aplique el rgimen de depreciacin acelerada slo se

considerar para los efectos de lo dispuesto en el artculo 14 la depreciacin nor-

mal que corresponde al total de los aos de vida til del bien. La diferencia que

resulte en el ejercicio respectivo entre la depreciacin acelerada y la depreciacin

normal slo podr deducirse como gastos para los efectos de primera categora .Tratndose de bienes que se han hecho inservibles para la empresa antes del trmino del plazo

de depreciacin que se les haya asignado, podr aumentarse al doble la depreciacin correspon-

diente. La Direccin Regional, en cada caso particular, a peticin del contribuyente o del Comit

de Inversiones Extranjeras, podr modificar el rgimen de depreciacin de los bienes cuando los

antecedentes as lo hagan aconsejable. Para los efectos de esta ley no se admitirn depreciacio-

nes por agotamiento de las sustancias naturales contenidas en la propiedad minera, sin perjuicio

de lo dispuesto en el inciso primero del artculo 30.

A modo de resumen, se pueden expresar los siguientes comentarios con relacin a la deprecia-

cin acelerada contenida en la Ley de Impuesto a la Renta.

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1. La depreciacin acelerada se aplicar sobre los bienes fsicos del activo fijo o inmovili-

zado que hayan sido adquiridos nuevos o internados reduciendo la vida til de los bienes

a un tercio.

2. La depreciacin acelerada se aplicar slo a aquellos bienes que tengan una vida til igual o

superior a tres aos.

3. El mecanismo es de carcter opcional, vale decir, en cualquier momento la empresa puede

abandonar el rgimen de depreciacin acelerada, volviendo definitivamente al rgimen nor-

mal de depreciacin; por lo tanto, podra darse la situacin de que un mismo bien en el ao

1 se encuentre acogido a depreciacin normal, en el ao 2 se incorpore a depreciacin ace-

lerada y en el perodo 3 y ya en forma definitiva vuelva al mtodo de depreciacin normal.

4. El rgimen de depreciacin acelerada slo se considerar para el clculo de la Renta Lquida

Imponible a la que se aplicar el impuesto de 1 categora. Para registrar esta Renta Lquida

en el FUT deber utilizarse slo la depreciacin normal.

Efectos de la depreciacin acelerada..

La depreciacin acelerada tiene dos efectos que deben ser considerados:

A) Efectos en la Renta Lquida Imponible anual de la empresa

Al incorporarse la depreciacin acelerada en la Renta Lquida Imponible anual de la empresa,

implicar que la empresa pueda imputar a gastos una mayor cantidad por este concepto, lo que

se traducir en una menor base imponible de 1 categora, dando como resultado un menor pago

de impuesto.

B) Fondo de utilidades tributables

De acuerdo a instrucciones impartidas por el organismo fiscalizador, la depreciacin acelerada noes aceptada en este registro integrando la Renta Lquida Imponible. Por lo tanto, la depreciacin

que se debe considerar es la depreciacin normal.

Dado que normalmente la empresa ingresa al FUT, la Renta Lquida Imponible afecta a 1 catego-

ra, es decir, con la depreciacin acelerada incluida, en este mismo registro FUT deber crear una

columna especial que se denominar Diferencia de Depreciacin, que constituye una utilidad de

tipo financiera, la cual puede servir para hacer imputaciones de retiros efectivos, retiros presuntos

y dividendos en el caso de sociedades annimas. Desde luego estos retiros y dividendos se impu-

tan pero sin derecho a crdito. Estos retiros se deben realizar despus de agotado el FUT y antes

del Fondo de Utilidades No Tributables FUNT.

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Breve ejercicio para explicar la operatoria de ambos conceptos..

de depreciacin..

La Empresa Comercial Ltda. adquiri en el mes de julio de 2006 un estanque en $20.000.000.

De acuerdo a la resolucin N 43 de 2002, este bien del activo fijo tiene una vida til de 10 aos

(normal) y se puede depreciar aceleradamente en 3 aos.

El resultado de la empresa antes de determinar la depreciacin es de $40.000.000. Se considera

que el bien ya se encuentra corregido de acuerdo a la norma del artculo 41 de la Ley de Renta.

Ao 2006. Depreciacin normal (vida ti l 10 aos, equivalentes a 120 meses)

En este ejercicio el bien fue adquirido y puesto en uso de inmediato (julio de 2006),

por lo tanto, le corresponde una depreciacin de 6 meses.

20.000.000/120 = 166.667 por mes, y por 6 meses de uso = $1.000.000

Renta Lquida Imponible para el impuesto de 1 categora 2006.

Resultado de la empresa antes de depreciacin 40.000.000

Depreciacin normal 1.000.000Renta Lquida Imponible 39.000.000

Impuesto de 1 categora ao 2006. 39.000.000 x 17% = 6.630.000

Ao 2006. Depreciacin acelerada (vida ti l 3 aos, equivalentes a 36 meses)

En este ejercicio el bien fue adquirido y puesto en uso de inmediato (julio de 2006), por lo tanto,

le corresponde una depreciacin de 6 meses.

20.000.000/36 = 555.556 por mes, y por 6 meses de uso = $ 3.333.336

Renta Lquida Imponible para el impuesto de 1 categora 2006.

Resultado de la empresa antes de depreciacin 40.000.000

Depreciacin acelerada 3.333.336

Renta Lquida Imponible 36.666.664

Impuesto de 1 categora ao 2006. 36.666.664 x 17% = 6.233.333

Como se puede apreciar, la depreciacin acelerada tiene el beneficio para la empresa de reducir

la carga impositiva de la misma por los perodos en que esta se hace efectiva (tres aos). Con esto

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la empresa mejora su disponibilidad de caja durante este tiempo, por lo que podra sealarse que

tambin mejora su posicin financiera.

Efecto de la depreciacin acelerada en el registro FUT..

Dado que en el Registro de Utilidades Tributarias se lleva el control de la Renta Lquida Impo-

nible ao con ao, es comn que la empresa incorpore a este registro la Renta Lquida conte-

niendo los efectos de la depreciacin acelerada, y teniendo en consideracin que el artculo 31

N 5 inciso 3 establece que slo se aceptar la depreciacin normal. Por lo tanto, la diferencia

que resulte en el ejercicio respectivo entre la depreciacin acelerada y la depreciacin normal slo

podr deducirse como gasto para los efectos de primera categora.

Como consecuencia de lo establecido en la norma ya citada, la diferencia que se produce entre la

depreciacin normal y la depreciacin acelerada debe llevarse a una columna especial, denomina-

da Diferencia de depreciacin, la cual ser considerada como una utilidad sin crdito, que para

los efectos del caso analizado asciende a $2.333.336 (3.333.336-1.000.000).

La depreciacin acelerada y su efecto en el Impuesto Diferido..

Como se puede apreciar, al aplicarse la depreciacin acelerada se genera para la empresa una

menor carga impositiva durante los tres primeros aos. Sin embargo, no debe olvidarse que el

bien tiene una vida til de 10 aos como depreciacin normal, por lo que a contar del cuarto ao

la depreciacin normal del bien debe ser agregada a la Renta Lquida Imponible de ese ao y por

los posteriores hasta que el bien sea dado de baja.

En esta condicin se produce una Diferencia Temporal, de carcter imponible, que traer mayores

pagos de impuestos a futuro (a contar del 4 ao), por lo tanto estamos en presencia de un Pasivo

por Impuestos Diferidos, los que partir de la aplicacin de la NIC12 sobre impuesto debe clasifi-

carse siempre como no circulante.

El Registro de esta operacin de Impuestos Diferidos es el siguiente:

Al provisionar el impuesto al 31 de diciembre de 2006 la contabilizacin debe hacerse de la si-

guiente manera:

.X.

Impuesto Renta 6.630.000

Provisin Impuesto Renta 6.233.333

Impuesto Diferido (pasivo) 396.667

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Al 30 de abril de 2007 la empresa descarga su provisin por el valor registrado pagando menos

impuestos.

.X.

Provisin Impuesto Renta 6.233.333

Banco 6.233.333

Esta situacin se mantendr hasta el ao 2008, y los asientos sern los mismos, si se hace

estable la Renta Lquida Imponible de la empresa. El ao 2008 se termina la aplicacin de la

depreciacin acelerada.

A contar del ao 2009, la situacin se revierte porque la depreciacin normal de la empresa sigue

funcionando, pero dado que desde el punto de vista tributario el bien ya no tiene vida til, por

estar 100% imputado su valor a esa fecha, entonces la depreciacin normal debe ser devuelta a

la renta lquida como un gasto rechazado.

El asiento que debe hacerse al 31 de diciembre de 2009 y en los aos posteriores es el siguiente

de acuerdo a la informacin que se dispondr en ese tiempo:

.X.

Impuesto Renta (39.000.000 x 17%) 6.630.000

Impuesto Diferido (pasivo) 170.000

Provisin Impuesto Renta (40.000.000 x 17%) 6.800.000

Renta Lquida Imponible 2009 (Financiera) 39.000.000

Renta Lquida Tributaria 39.000.000

Ms: Depreciacin Normal 1.000.000

Renta Lquida Imponible 40.000.000

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Resumen del Impuesto Diferido provocado por la depreciacin acelerada..

Ao 2006 396.667

Ao 2007 396.667 Ao 2008 396.666

Ao 2009 170.000

Ao 2010 170.000

Ao 2011 170.000

Ao 2012 170.000

Ao 2013 170.000

Ao 2014 170.000

Ao 2015 170.000

Total Impuesto Diferido al final de la vida til del bien 1.190.000 1.190.000

Como se puede apreciar, el Registro del Impuesto Diferido queda resuelto al finalizar la vida til

del bien, cumpliendo as con la contabilizacin que es obligatoria para las empresas desde el ao

2000 en Chile, y que se ratificar a contar del ao 2009, cuando empiece a operar la NIC 12 del

Compendio de Normas Internacionales de Contabilidad.

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ANEXO..

Ejercicio Depreciacin Acelerada Empresa Constructora

El tema de la depreciacin acelerada es nico y comn a todas las empresas, sean industriales, comer-ciales, constructoras o de servicios, que tengan activo fijo dedicado a su explotacin.

La empresa constructora, por ejemplo, utiliza maquinaria pesada destinada a la construccin, mo-toniveladoras, traxcavators, bulldozers, tractores, caterpillar, dragas, excavadoras, pavimentadores,chancadoras, vetoneras, vibradoras, tecles, torres elevadoras, tolvas, mecanismos de volteo, motoreselctricos, estanques, rodillos etc.

Los bienes recin indicados, segn la resolucin N 43 del ao 2002, tienen una vida normal de 8 aosy una vida til para depreciacin acelerada de 2 aos.

Supondremos para facilitar los clculos que tres de estos bienes (cualquiera de la lista) fueron ad-

quiridos el 1 de enero del ao 2007, y que para el clculo de la depreciacin anual la correccinmonetaria ya est incorporada en el valor de $100.000.000, que ser el valor que le atribuiremos alos tres bienes en anlisis.

Los bienes entraron en uso en el mes de enero de 2007.

Supondremos, adems, que el resultado de la empresa es de $60.000.000 al 31 de diciembre de 2007(sin considerar la depreciacin).

Clculo de la depreciacin normal Dep. perodo

Valor corregido al 31 de diciembre de 2007 100.000.000Vida til 8 12.500.000

Meses de uso desde enero de 2007 12

Determinacin del impuesto de primera categora

Resultado de la empresa al 31 de diciembre de 2007 60.000.000

Menos: Depreciacin normal 12.500.000

Renta lquida imponible 47.500.000

Impuesto determinado 17% 8.075.000

Clculo de la depreciacin acelerada

Valor corregido del bien al 31 de diciembre de 2007 100.000.000Vida til 2 50.000.000Meses de uso real desde enero de 2007 12

Determinacin del impuesto de primera categora

Resultado de la empresa al 31 de diciembre de 2007 60.000.000

Menos: Depreciacin acelerada 50.000.000

Renta lquida imponible 10.000.000

Impuesto determinado 17% 1.700.000

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Efecto de la depreciacin acelerada en el FUT de la empresa

Dado que el regisitro FUT controla ao tras ao la renta lquida imponible de la empresa, ms otros

beneficios no tributables FUNT la diferencia entre la depreciacin normal y acelerada, de acuerdo a lasinstrucciones de la Ley de Renta en su artculo 31 N 5 inciso tercero, slo podr deducirse como gastopara los efectos del impuesto de 1 categora. Por lo tanto, la mencionada diferencia debe registrarse enuna columna especial en el libro FUT y ser considerada como una utilidad sin crdito.

$ 37.500.000

Impuesto diferido y depreciacin acelerada

Como ya se seal en la Cartilla Tributaria N 29, la depreciacin acelerada genera una diferenciatemporal de tipo imponible, o sea, un pasivo por impuestos diferidos, ya que cuando sta se termine ladepreciacin normal deber ser repuesta a la Renta Lquida Imponible como un gasto rechazado.

La diferencia temporal surge de la diferencia de impuesto que debe cancelarse haciendo uso de lafranquicia de la depreciacion acelerada. As en el ao 2007 tendramos que provisionar el impuesto deprimera categora por el siguiente valor:

.....XImpuesto Renta 8.075.000

Provisin Impuesto Renta 1.700.000

Impuesto Diferido (Pasivo) 6.375.000

Este asiento se repite hasta el ao 2008 (dos aos)

A contar del ao 2009 y hasta el ao 2014, el asiento debera ser el siguiente, considerando que la

depreciacin financiera sigue contabilizndose, y se agregar como gasto rechazado:

Renta Lquida Imponible 2009

Utilidad del ejercicio 47.500.000Ms: Depreciacin Normal 12.500.000

Renta Lquida Imponible 2009 60.000.000

.....XImpuesto Renta 8.075.000

Impuesto Diferido (Pasivo) 2.125.000Provisin Impuesto Renta 10.200.000

Imputacin del Impuesto Diferido a travs de la vida til normal de los bienes

Ao 2007 6.375.000

Ao 2008 6.375.000

Ao 2009 2.125.000

Ao 2010 2.125.000

Ao 2011 2.125.000

Ao 2012 2.125.000

Ao 2013 2.125.000

Ao 2014 2.125.000Total 12.750.000 12.750.000

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CARTILLA TRIBUTARIA es una publicacin de la Cmara Chilena de la Construccin A.G. que busca desarrollar temas

vinculados directa o indirectamente al sector con el propsito de contribuir al debate sobre crecimiento y desarrollo del pas.

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