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Instrumentos Normativos Externos
Normas de Auditora Gubernamental
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Norma Bsica
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Coordinacin de la publicacin:
Despacho del Contralor, Subcontralora General, Gerencia deComunicacin Institucional.
Impresin:ARTES GRFICAS SAGITARIO S.R.L.
Esta publicacin ha sido realizada con el apoyo financiero de laCooperacin Canadiense en el marco del Acuerdo de FinanciamientoConjunto entre el Gobierno de Bolivia, el Gobierno de Canad y laContralora General del Estado; la serie de publicaciones comprende:Compendio de la Ley N 1178, Historia de la Contralora en Bolivia,Normas de Auditora Gubernamental y otros documentos normativos dela CGE.
Su versin electrnica se encuentra disponible en:www.contraloria.gob.bo
Bolivia, noviembre de 2012
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Contenido
DISPOSICIONES GENERALES ........................................................ 9
230 NORMAS DE AUDITORA OPERACIONAL .........................15
231 Planificacin ................................................. 15
232 Supervisin .................................................. 19
233 Control interno .............................................. 20
234 Evidencia ...................................................... 22
235 Comunicacin de resultados .......................... 23
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Cdigo: NE/CE-013
Normas de
Auditora Operacional
DISPOSICIONES GENERALES
Propsito
El presente documento contiene el conjunto de normas y aclaracionesque permiten asegurar la uniformidad y calidad de la auditoragubernamental en Bolivia.
Las normas se presentan bajo el numeral 01 y las aclaracionescorrespondientes, que forman parte de las mismas, se exponen bajolos numerales subsiguientes.
AplicacinEstas normas son de aplicacin obligatoria en la prctica de laauditora realizada en toda entidad pblica comprendida en losartculos 3 y 4 de la Ley N 1178, de Administracin y ControlGubernamentales, promulgada el 20 de julio de 1990, por losauditores gubernamentales de las siguientes organizaciones deauditora:
Contralora General del Estado;
Unidades de Auditora Interna de las entidades pblicas; y
Profesionales independientes o firmas de auditora.
Cuando cualquiera de los miembros de las organizacionesmencionadas ejecuta tareas de auditora en el sector pblico, se losdenomina auditores gubernamentales, para efectos de la aplicacin
de estas Normas.
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Cdigo: NE/CE-013
Auditora
Es la acumulacin y evaluacin objetiva de evidencia para establecere informar sobre el grado de correspondencia entre la informacinexaminada y los criterios establecidos.
Consideraciones bsicas
Los servidores pblicos deben rendir cuenta de su gestin a lasociedad. En este sentido, los servidores pblicos, los legisladores
y los ciudadanos en general desean y necesitan saber, no slo silos recursos pblicos han sido administrados correctamente y deconformidad con el ordenamiento jurdico administrativo y otrasnormas legales aplicables, sino tambin de la forma y resultadode su aplicacin, en trminos de eficacia, eficiencia, economa yefectividad.
El presente documento contribuye al cumplimiento de la obligacinque tienen los servidores pblicos de responder por su gestin.
Incluye conceptos y reas de auditora que son vitales para losobjetivos de confiabilidad de la informacin.
Los servidores pblicos y otros a los que se les ha confiado laadministracin de los recursos pblicos, deben:
a) Emplear estos recursos con eficacia, eficiencia, economa yefectividad.
b) Cumplir con el ordenamiento jurdico administrativo yotras normas legales aplicables, implementando sistemasadecuados para promover y lograr su cumplimiento.
c) Establecer y mantener controles efectivos para garantizarla consecucin de las metas y objetivos correspondientes,promover la eficiencia de sus operaciones, salvaguardar losrecursos contra irregularidades, fraudes y errores, y emitir
informacin operativa y financiera til, oportuna y confiable.Los informes de auditora gubernamental son importantes elemen-tos de control y responsabilidad pblica y otorgan credibilidad a la
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informacin generada por los sistemas correspondientes de las
entidades pblicas, ya que reflejan objetivamente el resultado de lasevidencias acumuladas y evaluadas durante la auditora.
Definiciones
Las definiciones presentadas en la Ley N 1178 y sus reglamentosdeben considerarse en la interpretacin y aplicacin de laspresentes Normas.
Vacos tcnicosSi durante el desarrollo de la auditora gubernamental surgiesenaspectos no contemplados en estas Normas, deben observarselas Normas emitidas por el Consejo Tcnico Nacional de Auditoray Contabilidad del Colegio de Auditores de Bolivia; las NormasInternacionales de Auditora (NIA) emitidas por la FederacinInternacional de Contadores (IFAC); las Declaraciones sobre Normasde Auditora (SAS) emitidas por el Instituto Americano de Contadores
Pblicos (AICPA); las Normas de Auditora emitidas por la OrganizacinInternacional de Entidades Fiscalizadoras Superiores (INTOSAI) o lasNormas para el Ejercicio Profesional de Auditora Interna (NEPAI).
Fuentes
Estas Normas incorporan en su contenido los principales criterios dela normatividad emitida al respecto, por:
El Consejo Tcnico Nacional de Auditora y Contabilidad delColegio de Auditores de Bolivia.
La Federacin Internacional de Contadores (IFAC).
El Instituto Americano de Contadores Pblicos (AICPA).
La Organizacin Internacional de Entidades FiscalizadorasSuperiores (INTOSAI).
El Instituto de Auditores Internos (IAI).
La Oficina de la Contralora General de los Estados Unidos (GAO).
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Cdigo: NE/CE-013
Contratacin de servicios de auditora
Aunque no constituye norma de auditora, es importante aplicarpolticas y procedimientos idneos para la adjudicacin y contratacinde servicios de auditora y supervisar que las mismas se realicende acuerdo a las condiciones pactadas conforme establece elReglamento emitido por la Contralora General del Estado.
Registro de firmas y profesionales independientes de auditoraexterna
Para prestar servicios de auditora en las entidades pblicascomprendidas en los artculos 3 y 4 de la Ley N 1178 y enaquellas entidades comprendidas en las previsiones del artculo5 de la referida disposicin legal, concordante con el artculo 5del Reglamento aprobado por el Decreto Supremo N 23215, losprofesionales independientes y las firmas de auditora externa,deben inscribirse en el Registro que est a cargo de la ContraloraGeneral del Estado. Al respecto, el proceso de inscripcin debesujetarse al Reglamento que el rgano Rector del Sistema deControl Gubernamental emita a tal efecto.
Ejercicio de la auditora
Para la aplicacin de las presentes Normas, en lo que corresponda,necesariamente debern tomarse en cuenta las Normas Generalesde Auditora Gubernamental 210.
Auditora operacional
La auditora operacional es la acumulacin y examen sistemticoy objetivo de evidencia con el propsito de expresar una opininindependiente, de forma individual o en conjunto, sobre la eficaciade los sistemas de administracin y control interno; eficacia,eficiencia, economa de las operaciones y/o de la evaluacin de laefectividad.
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Con base en el informe de auditora operacional en el que se califique
la gestin como deficiente o negligente, el Contralor General delEstado podr emitir el Dictamen de Responsabilidad Ejecutiva.
Para la adecuada interpretacin y aplicacin de las normasde auditora operacional, se deben considerar las siguientesdefiniciones:
Sistema:es una serie de actividades relacionadas, cuyo diseo yoperacin conjunta tienen el propsito de lograr uno o ms objetivos
preestablecidos.
Eficacia:es la capacidad de lograr los objetivos establecidos en unperiodo de tiempo determinado, independientemente de los costosinvertidos.
En trminos generales, el ndice de eficacia es la relacin entre losresultados logrados y el objetivo previsto.
Eficiencia: debe ser entendida como la relacin entre los recursosinvertidos y los resultados obtenidos, cuyo resultado debeaproximarse a un ndice de eficiencia establecido por la entidad o aun indicador externo aplicable.
En el caso de que no se puedan contar con ndices externosapropiados para evaluar la gestin de la entidad auditada, el auditorpuede elaborar ndices en base al desempeo de la propia entidaden gestiones anteriores.
Economa:es la habilidad de minimizar, dentro de lo razonable, elcosto unitario de los recursos empleados para la consecucin deobjetivos, sin comprometer la calidad de estos ltimos.
En este sentido, un ndice de economa generalmente empleado esla relacin entre los resultados obtenidos y el costo de los mismos.
Efectividad:es la evaluacin del impacto que tienen las acciones de
las entidades pblicas en beneficio de la sociedad. El ndice aplicablees la relacin de impacto logrado sobre impacto requerido.
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Cdigo: NE/CE-013
Ejercicio de la auditora interna
La auditora interna es una funcin de control posterior de laorganizacin, que se realiza a travs de una unidad especializada,cuyos integrantes no participan en las operaciones y actividadesadministrativas. Su propsito es contribuir al logro de los objetivosde la entidad evaluando el grado de cumplimiento y eficacia de lossistemas de administracin y de los instrumentos de control internoincorporados a ellos y analizando los resultados y la eficiencia delas operaciones.
Las Normas de Auditora Gubernamental deben ser aplicadas por elauditor interno gubernamental.
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230 NORMAS DE AUDITORA OPERACIONAL
231 Planificacin
01. La primera norma de auditora operacional es:
La auditora debe planificarse de tal forma que los
objetivos del examen sean alcanzados eficientemente.
02. La planificacin de la auditora debe permitir un adecuadodesarrollo del resto de las etapas del examen, facilitandosu administracin y una utilizacin eficiente de los recursoshumanos y materiales involucrados.
03. La planificacin de la auditora no puede tener un carcterrgido. El auditor gubernamental puede modificar el alcance y lametodologa cuando en el desarrollo del mismo se encuentre
con circunstancias no previstas o elementos desconocidos,y cuando los resultados del trabajo indiquen la necesidad dehacer variaciones a lo previamente establecido.
Toda modificacin debe justificarse y documentarse en unaadenda al Memorndum de Planificacin de Auditora.
La planificacin no debe entenderse nicamente como unaetapa inicial anterior a la ejecucin del trabajo, sino que sta
debe continuar a travs de todo el desarrollo de la auditora.
04. Al planificar la auditora deben definirse los objetivos delexamen, el objeto, el alcance y la metodologa. Los objetivos,individualmente o en conjunto, pueden ser: evaluar laeficacia de los sistemas de administracin y control interno;eficacia, eficiencia, economa de las operaciones y/o sobrela efectividad. El alcance est relacionado con las entidades,sistemas, operaciones y perodo de cobertura de la auditora. Lametodologa se refiere a la naturaleza, extensin y oportunidadde los procedimientos de auditora a ser aplicados para obtener
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evidencia competente y suficiente, necesaria para alcanzar los
objetivos definidos.05. El auditor gubernamental debe obtener una comprensin
de las entidades, sistemas y operaciones a ser auditadas,actividades, unidades organizacionales y/o programas de laentidad auditada, con el fin de establecer la trazabilidad delas operaciones que sern objeto de auditora, as como de lanormativa aplicable.
Para obtener dicha comprensin, el auditor gubernamentaldebe considerar, entre otros y segn corresponda, los aspectosque se indican a continuacin:
a) El ordenamiento jurdico administrativo y otras normaslegales aplicables. Entender las leyes y la normativaaplicables es esencial para comprender los sistemas yoperaciones de la entidad.
b) Los objetivos y metas de los planes, programas ypresupuestos de la entidad. Es esencial que el auditorgubernamental conozca los objetivos estratgicos, degestin y las metas para determinar en forma preliminarsi stos son consistentes respecto a la misin de laentidad, y si estn debidamente difundidos entre losfuncionarios responsables de su logro.
c) Las polticas generales de la entidad, para evaluar suconsistencia con la misin y los objetivos estratgicos yde gestin.
d) Los criterios que permitan establecer en qu medida sehan alcanzado los objetivos institucionales en trminosde eficacia, eficiencia, economa y/o de efectividad. Elauditor gubernamental es responsable de identificar loscriterios de medicin aplicables a los objetivos especficosde la auditora.
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Los criterios identificados son los medidores de
rendimiento usados para determinar si la entidad, elsistema y la operacin, objeto de la auditora, satisfaceno superan las expectativas; estos criterios proporcionanel entorno para entender los resultados de la auditora.Algunos ejemplos de posibles criterios son: propsito ometas establecidos por ley o regulacin o fijados por laadministracin, impactos esperados, normas tcnicas,opiniones de expertos, desempeo en aos anteriores y
desempeo de entidades similares.
En el caso de que la entidad auditada no haya definidocriterios de medicin que le permitan evaluar la gestin,el auditor gubernamental debe desarrollar los criterios demedicin para el examen, los cuales deben ser puestosen conocimiento de los ejecutivos de la entidad auditadaprevia coordinacin, explicando la forma en que se
aplicarn en el desarrollo del examen.
e) La cantidad de recursos empleados, la naturaleza de lasoperaciones, los bienes y servicios que produce o prestala entidad y los resultados alcanzados.
f) La informacin contable y gerencial.
g) La determinacin del riesgo de auditora.
h) Los hallazgos y recomendaciones significativos detectadosen auditoras previas.
i) La evaluacin del control interno relevante a los finesdel examen, que se desarrolla en la Norma de AuditoraOperacional 233.
j) La identificacin de los sistemas de administracin ycontrol relacionados con el objeto de la auditora.
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06. Con base en el anlisis de la informacin obtenida sobre la
trazabilidad de las operaciones y la evaluacin del controlinterno, se deben identificar las reas crticas, riesgos y efectos,que sern objeto de la auditora.
07. Como resultado del proceso de planificacin, se debe elaborarel Memorndum de Planificacin de Auditora, documento quedebe contener todos los aspectos detallados en la presentenorma y aqullos que se consideren necesarios incluir, y quetengan relacin con los objetivos del examen, el objeto, el
alcance y la metodologa.
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232 Supervisin
01. La segunda norma de auditora operacional es:
Personal competente debe supervisar sistemtica y
oportunamente el trabajo realizado por los profesionales
que conformen el equipo de auditora.
02. La supervisin incluye dirigir los esfuerzos del equipo de
auditora hacia la consecucin de los objetivos de auditora.
03. La actividad de supervisin, entre otros, incluye:
Instruir al equipo de auditora en el desarrollo de lasdiferentes etapas del examen;
Informarse de los problemas significativos;
Revisar el trabajo realizado;
Ayudar a resolver problemas tcnicos y administrativos; y
Asistir y entrenar oportunamente al equipo de auditora.
04. Se debe proporcionar orientacin sobre la ejecucin delexamen y el logro de los objetivos de auditora, para garantizarrazonablemente que el personal entienda en forma clara eltrabajo a realizar, por qu se va a realizar y qu se esperalograr.
05. Debe quedar evidencia de la supervisin en los papeles detrabajo.
06. La supervisin del trabajo de evaluacin puede variardependiendo de la importancia del trabajo o de la experienciadel personal. Por ejemplo, sera adecuado que los auditoresgubernamentales experimentados revisen la mayor parte deltrabajo efectuado por otro miembro del equipo con menor
experiencia.
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233 Control interno
01. La tercera norma de auditora operacional es:
Debe obtenerse una comprensin del control interno con
relacin a los objetivos del examen.
02. El control interno es un proceso implementado por la direcciny todo el personal, diseado con el objeto de proporcionar una
seguridad razonable para el logro de objetivos institucionales.
Comprende los instrumentos de control interno previo yposterior incorporados en el plan de organizacin, incluyendola Unidad de Auditora Interna y todos los mtodos coordinadosy procedimientos adoptados en la entidad para la consecucinde los objetivos institucionales.
03. La auditora operacional otorga fundamental importancia a lasactividades de control que tienen relacin directa e importantecon los objetivos de la auditora, con el propsito de:
a) Identificar las reas crticas de mayor significacin quemerezcan un examen profundo y cuyos resultados puedenofrecer mayores beneficios para la entidad.
b) Establecer la naturaleza, extensin y oportunidad de laspruebas a ser aplicadas en las siguientes fases de laauditora.
c) Determinar los recursos humanos necesarios para lassiguientes fases o parte de ellas, tanto de auditoresgubernamentales, as como de personal de apoyoespecializado.
04. El estudio y evaluacin del control interno incluye dos fases:
a) Conocimiento y comprensin de los procedimientosestablecidos en la entidad, al trmino del cual, el auditor
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gubernamental debe ser capaz de hacer una evaluacin
preliminar del control interno.
b) Comprobacin de que los procedimientos relativos alos controles internos estn siendo aplicados tal comofueron observados en la primera fase.
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234 Evidencia
01. La cuarta norma de auditora operacional es:
Debe obtenerse evidencia competente y suficiente como
base razonable para sustentar los hallazgos y conclusiones
del auditor gubernamental.
02. El trabajo del auditor gubernamental consiste en obtener
y examinar evidencia para arribar a conclusiones e informarsobre los objetivos del examen.
03. La evidencia obtenida en el desarrollo del examen debesustentar los atributos de los hallazgos de auditora a saber:condicin, criterio, causa y efecto.
04. Respecto a las caractersticas de competencia, suficiencia yclasificacin de la evidencia, y a los papeles de trabajo que la
contienen, deben considerarse los aspectos mencionados enla Norma de Auditora Financiera 224.
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235 Comunicacin de resultados
01. La quinta norma de auditora operacional es:
El informe de auditora operacional debe:
a. Ser oportuno, completo, veraz, objetivo y convincente,
as como lo suficientemente claro y conciso como lo
permitan los asuntos tratados.
b. Indicar los antecedentes, los objetivos y el objeto del
examen, el alcance y la metodologa empleada.
c. Sealar que el auditor gubernamental realiz la
auditora de acuerdo con las Normas de Auditora
Gubernamental.
d. Exponer los hallazgos significativos, conclusiones, con
sus recomendaciones.
e. El auditor gubernamental debe emitir una conclusin
respecto al cumplimiento de los objetivos de auditoray sobre los resultados alcanzados como producto
del examen. Cuando corresponda, se pronunciar
sobre la gestin negligente o deficiente. De no poder
emitir una conclusin, el auditor gubernamental debe
exponer las razones que sustentan su limitacin y la
naturaleza de la informacin omitida.
f. Exponer los logros significativos de la administracin,
especialmente cuando las medidas adoptadas paramejorar un rea pueden aplicarse en otras reas.
g. Exponer los comentarios de la entidad auditada.
h. Hacer referencia, si corresponde, a otras auditoras
especiales que se hubieran iniciado o a sus informes,
como producto de la realizacin del examen.
02. El informe ser:
Completo y conciso, si contiene informacin suficiente conrespecto a la magnitud e importancia de los hallazgos,
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posibilitando la comprensin adecuada y correcta de los
asuntos que informan. Sin embargo, no debe incurrirseen un exceso de detalle que distraiga la atencin odistorsione el objetivo del examen.
Veraz, si los hallazgos y conclusiones informados estnsustentados por evidencia suficiente y competente.
Objetivo, si la presentacin de los resultados del examenes imparcial, evitando la tendencia a exagerar o enfatizar
los resultados obtenidos, que den lugar a interpretacioneserrneas.
Convincente, si la exposicin es suficientementepersuasiva para convencer a los lectores de la validez delos hallazgos, de la razonabilidad de las conclusiones yde la conveniencia de las recomendaciones.
Claro, si tiene una estructura lgica y emplea un lenguaje
directo y desprovisto de tecnicismos, facilitando su lecturay comprensin.
Cuando se vea conveniente, pueden utilizarse elementosde apoyo visual (fotografas, diagramas, grficos, mapas,etc.) para aclarar y resumir informacin compleja y dedifcil comprensin.
03. El contenido del informe debe hacer referencia a:
a) Los antecedentes.b) El o los objetivos del examen.
c) El objeto.
d) El alcance del examen, indicando la profundidad ycobertura del trabajo realizado para cumplir los objetivosde la auditora. Los auditores gubernamentales, en lamedida que sea posible, deben establecer la relacin que
existe entre la muestra revisada y el universo, identificarlas dependencias, ubicacin geogrfica y el perodo bajoexamen, y especificar los tipos y fuentes de evidencias
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utilizados, y explicar los problemas relacionados con la
calidad u otros de la evidencia.Los auditores gubernamentales tambin deben incluiruna referencia a las limitaciones de la informacin o alalcance del trabajo de auditora.
e) La metodologa, explicando claramente los procedimientosde auditora y las tcnicas empleadas para obtener yanalizar la evidencia necesaria para alcanzar los objetivos
de la auditora. Esta explicacin debe identificar cualquiersupuesto significativo que se haya usado al ejecutar laauditora; tambin debe describir las tcnicas comparativasque se hayan aplicado, los criterios e indicadores que hayansido utilizados, y cuando se hayan empleado mtodos demuestreo, explicar la forma en que se ha diseado lamuestra y las razones para su seleccin.
04. El informe debe exponer:
a) Los hallazgos de auditora significativos con sus atributosde condicin, criterio, causa y efecto, y sus respectivasrecomendaciones, incluirn la informacin suficiente yrelevante de los hallazgos para facilitar su comprensin,y para que su exposicin sea convincente y objetiva, bajouna perspectiva apropiada.
b) Las conclusiones que surgen de inferencias lgicas,basadas en los hallazgos de auditora. Tales conclusionesdependern de lo persuasiva que resulte la evidenciaque sustenta los hallazgos y lo convincente de la lgicautilizada para formularlas.
c) Las recomendaciones que se consideren apropiadas paraeliminar o reducir las causas del problema y mejorar lossistemas y las operaciones auditadas de la entidad.
d) Los comentarios de la entidad auditada.
e) Las conclusiones respecto al cumplimiento de losobjetivos de la auditora.
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