Transferencia de Inmuebles – Tratamiento en el Imp. a las

Ganancias e ITI

Buenos Aires, 20 de Febrero de 2014

Expositores: Cr. Marcos TORASSA

Cr. Gonzalo HIRIART URRUTY

COLEGIO DE ESCRIBANOS DE LA CIUDAD DE BUENOS AIRES

VENTA DE INMUEBLES IMPUESTO A LAS GANANCIAS

ObjetoTransferencias de dominio a titulo oneroso de inmuebles ubicados en el país.

Concepto enajenación inmueble“Se considerará configurada la enajenación cuando mediare boleto de compra-venta u otro compromiso similar, siempre que se diere la posesión o en su defecto en el momento en que éste acto tenga lugar, aún cuando no se hubiere celebrado la escritura traslativa de dominio.

o Posesión: no es lo mismo que tenenciao Posesión: “ánimus domini”

Dictamen (DAL) Nº 30/2002

VENTA DE INMUEBLES IMPUESTO A LAS GANANCIAS

Sujetos alcanzadosSujeto Empresa / Explotaciones unipersonales.

Persona Físicas.

o Habitualistaso Loteos con fines de urbanización (art. 49, inciso d, LIG)o Edificación y enajenación de inmuebles por el régimen de

propiedad horizontal (art. 49, inciso d, LIG)o Inmuebles recibidos en cancelación de créditos originados

en el ejercicio de actividades profesionales u oficios (art. 114 DRLIG)

Objeto: rentas periódicas que impliquen permanencia fuente y su habilitación

VENTA DE INMUEBLES IMPUESTO A LA TRANSFERENCIA DE INMUEBLES

ObjetoTransferencias de dominio a titulo oneroso de inmuebles ubicados en el país.

Sujetos alcanzadosEfectuadas por personas físicas y sucesiones indivisas.

En la medida en que tales transferencias NO se encuentren alcanzadas por el Impuesto a las

Ganancias.

SUJETO EMPRESA

La AFIP sostiene que el término "empresa" podría definirse como la "organización industrial, comercial, financiera, de servicios, profesional, agropecuaria o de cualquier otra índole que, generada para el ejercicio habitual de una actividad económica basada en la producción, extracción o cambio de bienes o en la prestación de servicios, utiliza como elemento fundamental para el cumplimiento de dicho fin la inversión del capital y/o el aporte de mano de obra, asumiendo en la obtención del beneficio el riesgo propio de la actividad que desarrolla“ (Dictamen (DATyJ) 7/1980)

“Bacque, Héctor Jorge”, TFN - Sala “C”, 13/11/2000 La Sala “C” del TFN sostuvo que “…la organización de recursos

materiales y humanos, cuyo objeto es ejercitar un oficio o una profesión, constituye este particular supuesto del derecho tributario denominado empresa unipersonal”

SUJETO EMPRESA

Los servicios profesionales quedan encuadrados en la tercera categoría (sujeto empresa) siempre que los mismos se lleven a cabo no a través de un servicios prestado en forma personal por el profesional, sino por medio de una organización de factores productivos, representados por el capital invertido, el trabajo de personal en relación de dependencia y el riesgo empresario, entre los mas relevantes.

Dictamen (DAT) Nº 55/2008

QUE SE ENTIENDE POR EL TERMINO “HABITUALISTAS”

“Brave, Rafael”, CSJN, 10/10/1947 La CSJN sostuvo que, “…tratándose de la compraventa de inmuebles,

la continuidad a que se ha hecho referencia, no necesita ser diaria. Basta la existencia de un numero de operaciones adecuado para la eficacia de la especulación en tales bienes, que supone la posibilidad del transcurso de algún tiempo entre la compra y la enajenación”.

“Spanier, Alberto G. y otro”, TFN - Sala “A”, 11/12/2007 La Sala “A” del TFN consideró probada la “habitualidad” por dos

cuestiones: 1 – Realizaron cuatro y ocho operaciones de venta de inm. durante el trascurso de dos años. 2 – La actividad declarada (directores de una S.A. dedicadas a la construcción) resulta íntimamente relacionada con la edificación y enajenación de inmuebles, y constituye la principal fuente de ingresos.

QUE SE ENTIENDE POR EL TERMINO “HABITUALISTAS”

“De Lorenzo, Amelia”, CSJN, 17/06/2009

La CSJN sostuvo que, “son ganancias, ..., los rendimientos, rentas o enriquecimientos susceptibles de una periodicidad que implique la permanencia de la fuente que los produce y su habilitación.

….La idea de periodicidad está claramente expresada, pues el tributo recae sobre una entrada que persiste o es susceptible de persistir; así, el fruto que produce el árbol o la cosecha que da la tierra, el arrendamiento, el salario o el interés de un capital (Fallos: 182:417).

QUE SE ENTIENDE POR EL TERMINO “HABITUALISTAS”

“De Lorenzo, Amelia”, CSJN, 17/06/2009

…Esa periodicidad del rédito -precisó aun más Vuestra Excelencia- induce la existencia de una fuente relativamente permanente que subsiste después de producirlo, la cual se debe también 'mantener y conservar', pues sólo haciéndolo así se podrán 'mantener y conservar' los réditos como lo requiere la definición de la ley (criterio reiterado en Fallos: 209:347)”.

Dictamen Procurador Fiscal – 22/07/2008

QUE SE ENTIENDE POR EL TERMINO “HABITUALISTAS”

Criterio de la AFIP:

Dictamen (DAT) N° 35/2004:

“…si sólo tenemos en cuenta la frecuencia de las operaciones, resultará que al tratarse de una única transacción, ésta no debería considerarse habitual. Sin embargo, se estima que debe predominar la potencialidad de la renta”.

LOTEOS CON FINES DE URBANIZACION

Supuestos alcanzados por el Impuesto a las Ganancias (art. 89 DRLIG)

a) Que el numero de lotes resultante del fraccionamiento de una misma fracción o unidad de tierra sea superior a 50.

b) Que en el termino de 2 años contados desde la fecha de iniciación efectiva de las ventas, se enajenen –en forma parcial o global- mas de 50 lotes de una misma fracción o unidad de tierra, aunque correspondan a fraccionamientos efectuados en distintas épocas.

LOTEOS CON FINES DE URBANIZACION

Criterio de la AFIP:

Dictamen (DAT) N° 5/2008

“La venta de 44 parcelas resultantes de una subdivisión de un lote efectuado bajo el reg. de la Ley 13512 de propiedad horizontal, no verifica los presupuestos previstos en el articulo 49, inciso d) de la LIG, razón por la cual dicha enajenaciones resultan alcanzadas con el ITI”

EDIFICACION Y ENAJENACION DE INMUEBLES REGIDOS POR LA LEY DE PROPIEDAD

HORIZONTAL (LEY N° 13.512)

Alcanzado con el Impuesto a las Ganancias (art. 90 DRLIG)

a) Cualquiera sea la cantidad de unidades construida.

b) Aun cuando la venta se efectúe en forma individual, en block o antes de finalizar la construcción.

¿Qué sucede si el ánimo o propósito que se tuvo al construir, no era el de vender? NO GRAVADO CON IG (Dictamen (DAT) 80/96 y 66/03)

¿Qué sucede con las adjudicaciones a los socios de las unid. habitacionales de un edificio de propiedad horizontal conforme la Ley N° 13.512 construido por una sociedad civil. NO GRAVADO CON IG (Dictamen (DAL) 88/2001)

TRANSFERENCIAS DE INMUEBLES RECIBIDOS EN CANCELACION DE CIERTOS CREDITOS

Quedarán alcanzadas por el Impuesto a las Ganancias siempre que:

a) Provengan de la cancelación de un crédito originado por el ejercicio de profesiones liberales u oficios y de funciones de albacea, sindico, mandatario, gestor de negocio, director de sociedad anónima y fideicomisario, actividad de corredor, viajante de comercio y despachante de aduana, y

b) Si entre la fecha de adquisición y la de venta del respectivo inmueble hubiera transcurrido un plazo inferior a dos años.

OBLIGACIONES DE LOS ESCRIBANOS

1) Residentes en el país: Realizar retención del gravamen según corresponda: Impuesto a las Ganancias: R.G. (AFIP) N° 2139/06 – Alícuota

aplicable 3% Impuesto a la Transferencia de Inmuebles: R.G. (AFIP) N°

2141/06 – Alícuota aplicable 1,5%

Dejar constancia en el protocolo y en el texto de la respectiva escritura matriz: importe de la retención o su improcedencia con aclaración de su causa, y de corresponder de la “constancia de valuación” y del “certificado de no retención”

Sugerencia: Calidad del enajenante.

OBLIGACIONES DE LOS ESCRIBANOS

Verificar “Certificado de no retención”: Verificar previo a su aceptación la autenticidad, vigencia y

alcance ingresando al sitio web de la AFIP (www.afip.gov.ar) Verificar que los datos que surgen del “certificado” (del titular y

del inmueble) son los contenidos en el instrumento publico que se emita.

Detección de inconsistencias: retener el monto que corresponda

Conservar el “Certificado de no retención”

Régimen de información: SICORE y CITI Escribanos

OPERACIONES DE PERMUTA

Determinar si la operación de encuentra alcanzada por el IG o ITI

Base de calculo de la retención de IG o ITI (art. 5 y 6, R.G. (AFIP) N° 2139/06 y art. 6, R.G. (AFIP) N° 2141/06):

Precio de plaza del bien al momento de perfeccionarse la transferencia de dominio o prestación intercambiada de mayor valor, el que fuera superior (el valor determinado en el IG no podrá ser inferior al valor de la BI del Imp. Inmobiliario) .

Si existe imposibilidad de establecer una base de cálculo para la retención, o si el precio de plaza no fuera conocido, el enajenante, si es un residente en el país, deberá solicitar a la AFIP la emisión de una "constancia de valuación".

OBLIGACIONES DE LOS ESCRIBANOS

2) No residentes – Beneficiarios del exterior: Impuesto a las Ganancias e ITI: Retención con carácter de pago único y definitivo conforme el

importe del gravamen que surge del “Certificado de Retención” que la AFIP extienda a solicitud del representante en el país del sujeto del exterior (Art. 20 RG (AFIP) 2139/06 y Art. 21 RG (AFIP) Nº 2141/06)

Valor en moneda extranjera: reliquidar el gravamen que surge del certificado convirtiendo el importe sujeto a retención al tipo de cambio vendedor del BNA vigente al cierre del día hábil inmediato anterior a la fecha de producción del hecho imponible (enajenación).

OPERACIONES DE PERMUTA

Corresponderá retener el impuesto únicamente cuando el precio se integre parcialmente mediante una suma de dinero:

IG: alícuota del 3% aplicada sobre dicha suma adelantada. ITI: alícuota del 1.5% aplicada sobre el valor de la transferencia

determinado. Retener hasta el importe de la suma abonada.

Los enajenantes deberán ingresar un impuesto equivalente a las sumas no retenidas en concepto de “autorretencion”.

Regímenes de información: CITI Escribanos Aplicativo SICORE

Reforma Impuesto a las Ganancias – Ley N° 26.893 – Decreto N° 2334/13

LEY N° 26.893 (B.O. 23/09/2013)

Modifica la Ley del Impuesto a las Ganancias quedando alcanzadas por el gravamen las siguientes operaciones de

venta:

“Los resultados provenientes de la enajenación de bienes muebles amortizables, acciones, cuotas y participaciones sociales, títulos, bonos y demás valores, cualquiera sea el

sujeto que los obtenga”

ENAJENACION DE BIENES MUEBLES AMORTIZABLES

Concepto de “enajenación” (art. 3 LIG)

Definir si la transferencia es onerosa o gratuita (art. 1139 CC; Dictamen (DAT) 55/05)

Si es onerosa: Personas físicas o sucesiones indivisas

I. Si el bien integra su empresa unipersonal o explotación (sujeto empresa): GRAVADO EN IG

II. Si es PF no habitualista / no empresa: NO GRAVADO EN IG.

Sujeto empresa: GRAVADO EN IG – Teoría del Balance.

BIENES MUEBLES AMORTIZABLES

Que se entiende por “bien mueble amortizable”

“Mazzuchelli, Eduardo”, TFN, 11/06/1970.

El TFN se expidió respecto del concepto de “bien mueble amortizable” manifestando que se trata de aquellos bienes muebles que el contribuyente tiene afectados a la obtención de renta gravada.

ENAJENACION DE ACCIONES, CUOTAS Y PARTICIPACIONES SOCIALES, TITULOS, BONOS Y

DEMAS VALORES. Persona Física o sucesión indivisa del país:

Si cotizan en bolsa o mercados de valores autorizados por la CNV: EXENTO (excepto para los sujetos del art. 49, inciso c) LIG) (art. 20, inciso w, LIG)

Si no cotizan en bolsa o mercados de valores: GRAVADO EN IG – Alícuota aplicable 15%.

Sujeto empresa: GRAVADO EN IG – Teoría del Balance

Persona Física y Sujeto Empresa del exterior: GRAVADO EN IG – Alícuota 15% aplicables sobre presunción de ganancia neta del 90% (art. 93, inciso h), LIG) – RG Nº 739/99.

REGIMENES DE RETENCION APLICABLES

Enajenación de CUOTAS Y PARTICIPACIONES SOCIALES – EXCEPTO ACCIONES - Retención Impuesto a las Ganancias:

R.G. (AFIP) N° 2139/06 Tasa 3%

Enajenación de ACCIONES QUE NO COTICEN EN BOLSA O MERCADOS DE VALORES – Retención Impuesto a las Ganancias:

R.G. (AFIP) N° 1107/01 Estado de la Norma: Vigente??? NO

Criterio Dict. Procuración Tesoro 351/03

Opción de Venta y Reemplazo

Impuesto a las Ganancias

VENTA Y REEMPLAZO

Se encuentra regulado en el artículo 67 de la LIG y 96 de su Decreto Reglamentario.

Se trata de un diferimiento impositivo.

Otorga la posibilidad de optar por afectar total o parcialmente la ganancia impositiva obtenida por la enajenación de un bien al costo de un nuevo bien adquirido.

Efectos: menor deducción en concepto de “amortización” en los ejercicio futuros.

SUJETOS COMPRENDIDOS

Sujeto empresa.

Las personas físicas en la medida de que los resultados de la enajenación de los bienes reemplazados se encuentren alcanzados por el impuesto a las ganancias. (Afectados a una explotación)

BIENES COMPRENDIDOS - REQUISITOS

Bienes Muebles Amortizables

Afectados a generar ganancia gravada Venta y compra o compra y venta dentro del plazo de

un año aniversario Compra de bienes muebles que reemplacen el bien

vendido (no bienes inmuebles) Régimen de información s/ R.G. (AFIP) N° 2140/06

BIENES COMPRENDIDOS - REQUISITOS

Bienes Inmuebles Amortizables Afectados a la explotación como bien de uso durante un plazo mayor a

dos años. Venta y compra/inicio de construcción o compra/inicio de construcción

y venta dentro del plazo de un año aniversario. En el caso de construcción, la finalización de la misma dentro de los cuatro años de iniciada.

El importe obtenido en la enajenación se reinvierta en el bien de reemplazo. Si no se reinvierte el 100% del precio de venta podrá diferirse un porcentaje de la utilidad.

Compra de un inmueble, adquisición de un terreno y construcción, construcción sobre inmueble ya adquirido, compra de bienes muebles.

Régimen de información s/ R.G. (AFIP) N° 2140/06

ASPECTOS CONTROVERTIDOS REFERIDOS A INMUEBLES

Que se entiende por el termino “Afectados como bien de uso”

No esta definido ni en la LIG ni en el DR LIG.

“Los bienes de uso son aquellos bienes tangibles destinados a ser utilizados en la actividad principal del ente y no a la venta habitual (bienes de cambio), incluyendo a los que están en construcción. Los bienes afectados a la locación o arrendamiento se incluyen en inversiones, excepto en el caso de entes cuya actividad principal sea la mencionada”. (Dictamen (DAT) 57/08)

ASPECTOS CONTROVERTIDOS REFERIDOS A INMUEBLES

“Cía. Entrerriana de Teléfonos S.A. s/recurso de retardo”, CSJN, 23/05/1989

La CSJN sostuvo que “…los bienes del activo fijo que- en la técnica contable actual -se denominan bienes de uso-, son los bienes corpóreos que se utilizan en la actividad de la sociedad, cuya vida útil estimada es superior a un año y no están destinados a la venta.”

ASPECTOS CONTROVERTIDOS REFERIDOS A INMUEBLES

Venta y reemplazo en el caso de compra de inmuebles no amortizables (inmuebles rurales).

Fallo TFN, Sala B, “Santiestrella S.A.”, sentencia del 05/12/2006.

Fallo TFN, Sala A, “Escarpatri S.A.” sentencia del 16/08/2007.

I. Se revocó ajuste fiscal

II. Se aceptó la posibilidad de afectar la utilidad obtenida en la enajenación de un bien inmueble afectado a la actividad como bien de uso por un lapso superior a dos años, al costo de adquisición de un inmueble rural no amortizable.

REQUISITOS FORMALES – R.G. (AFIP) N° 2140/06

Comunicar a la AFIP el ejercicio de la opción de venta y reemplazo mediante el servicio “Transferencias de Inmuebles”

Obtención “Certificado no retención de ganancias”:I. De tratarse de transferencia de Inmuebles: el certificado deberá ser

exhibido ante el escribano. Ante la falta de presentación del mismo se deberá practicar retención de ganancias.

II. De tratarse de bienes muebles: deberá ser conservado en archivo por el contribuyente.

Informar a la AFIP sobre el cumplimiento de la obligación de adquisición, o en su caso, de inicio y finalización de la construcción.

Fideicomiso Ordinario

Aspectos generales

DEFINICION DE FIDEICOMISO (art. 1 Ley 24.441)

“Habrá fideicomiso cuando una persona (fiduciante) transmita la propiedad fiduciaria de bienes determinados a otra (fiduciario), quien se obliga a ejercerla en beneficio de quienes designe en el contrato (beneficiario), y a transmitirlo al cumplimiento de un plazo o condición al fiduciante, al beneficiario o al fideicomisario".

Es un contrato constitutivo de un Patrimonio de afectación (Arts. 14 y 15).

No es una persona jurídica. Es sujeto tributario.

TRATAMIENTO DE LOS APORTES DE LOS FIDUCIANTES

Concepto de “enajenación” (art. 3 LIG)

Definir si la transferencia es onerosa, gratuita o “en confianza” (Dictámenes (DAT) 34/96; 103/01; 17/02; 55/05 y 9/07)

Si es onerosa: Fiduciante persona física:

I. Si el bien integra su empresa unipersonal o explotación: GRAVADO CON IG

II. Si es PF no habitualista / no empresa: ITI

III. Si es monotributista: ITI según Dictamen (DAT) 45/2005 Fiduciante persona jurídica: GRAVADO CON IG

Analizar negocio subyacente

EL FIDEICOMISO COMO SUJETO DEL IMPUESTO

Regla general: es sujeto del IG al 35% (art. 69, inciso a), apartado 6. LIG)

Excepción: Fideicomiso puro o transparente, atribuye la ganancia a los fiduciantes/beneficiario (art. 49 inciso d) LIG).

¿Qué sucede con los denominados Fideicomisos “mixtos” en IG? (Res. 6/2011 SDG TLI)

LA ADJUDICACION DE LOS BIENES AL FINALIZAR EL FIDEICOMISO

La AFIP sostiene que la “enajenación” que se concreta al final del fideicomiso NO se asimila a un consorcio organizado como condominio (Dictámenes (DAT) 16/06; 18/06 y (DAL) 88/01)

Es onerosa

Fideicomisos transparentes: ¿El “precio” es el importe del dinero que aportan los fiduciantes? (Grupo de Enlace AFIP-DGI/CPCECABA, acta de la reunión del 19/07/2006; Res. 11/2011 SDG TLI)

RETENCION IMPUESTO A LAS GANANCIAS – R.G. (AFIP) N° 2139/06

El escribano interviniente se encuentra obligado a actuar como agente de retención en el acto de adjudicación del inmueble.

En el caso de no mediar sumas de dinero en el acto de escrituración solo deberá cumplir con el régimen de información previsto en el artículo 15 de la R.G. (AFIP) N° 2139/06 y el fideicomiso deberá autorretenerse. (Dictamen (DAT) 09/07; 27/07; 60/07 y 78/08)

RETENCION IMPUESTO A LAS GANANCIAS – R.G. (AFIP) N° 2139/06

Cesión posición contractual de fiduciante / beneficiario.

No aplica régimen de retención (Dictamen (DAT) 27/07)